ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2020 року 
м. Київ
справа №826/11852/15
касаційне провадження №К/9901/26531/18
Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередному засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у місті Києві (далі - Інспекція) на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.10.2015 (головуючий суддя - Ключкович В.Ю., судді - Борисюк Л.П., Петрик І.Й.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ветеко» (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у місті Києві про визнання протиправними дій, скасування податкових повідомлень-рішень та наказу про проведення перевірки,

У С Т А Н О В И В:
У червні 2015 року Товариство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому просило: визнати наказ № 553 від 24.04.2015 неправомірним та таким, що виданий без наявності законодавчо визначених підстав; визнати дії в.о. начальника Інспекції з видачі наказу № 553 від 24.04.2015 перевищенням службових повноважень; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.06.2015 № 0002742207 та № 0002752207.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: зміст наказу не містить достатнього висновку про фактичну підставу перевірки;  висновки акту перевірки № 19/26-58-22-07-11/37686849 від 14.05.2015, на підставі якого Інспекцією були прийняті оспорювані податкові повідомлення-рішення, ґрунтуються на припущеннях та не відповідають дійсним обставинам справи, тоді як реальність господарських операцій, здійснених між Товариством та ТОВ НВП «БІО-ТЕСТ-ЛАБОРАТОРІЯ», підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відповідають встановленим законодавством вимогам, містять несуперечливу і достовірну інформацію; при визначенні Товариству грошових зобов`язань згідно оспорюваних податкових повідомлень рішень Інспекцією були недотримані положення статті 102 Податкового кодексу України щодо строків давності та їх застосування.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 14.08.2015 у задоволенні позову відмовив. 
Ухвалюючи рішення про відмову у позові, суд першої інстанції виходив з того, що: оспорюваний наказ про проведення перевірки Товариства був прийнятий в.о. начальника Інспекції правомірно та на виконання постанови старшого слідчого в особливо важливих справах третього слідчого відділу Головного слідчого управління Генеральної прокуратури України від 25.02.2015 про призначення перевірки додержання вимог податкового законодавства; факт наявності у Товариства первинних бухгалтерських документів не може беззаперечно свідчити про неправомірність прийнятих контролюючим органом рішень, оскільки позивачем не доведено реальності правовідносин з ТОВ НВП «БІО-ТЕСТ-ЛАБОРАТОРІЯ» згідно договору № 696/11 від 10.11.2011.
Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 07.10.2015  скасував рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 02.06.2015 № 0002742207 та № 0002752207 та ухвалив в цій частині нову постанову, якою позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 02.06.2015 № 0002742207 та № 0002752207. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що Інспекцією був порушений спосіб реалізації владних управлінських функцій при прийнятті оспорюваних подвткових повідомлень-рішень, оскільки на дату їх прийняття у податкового органу не було відомостей щодо наявності обвинувального вироку, що набрав законної сили, або ухвали/постанови про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами. В решті суд апеляційної інстанції погодився з доводами суду першої інстанції.
Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 11.05.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що: наведене в пункті 86.9 статті 86 Податкового кодексу України обмеження щодо прийняття податкового повідомлення-рішення після отримання судового рішення у кримінальній справі стосується лише випадків порушення кримінального провадження відносно посадових осіб платника, що перевіряється, тоді як у даному випадку кримінальне провадження № 42014000000000369 було порушене щодо іншої особи - ОСОБА_1 ; в ході перевірки Товариством не надано документів, що засвідчують факт транспортування товарів, тобто позивачем не підтверджено факту передачі товарів від продавця до покупця.

Товариство у відзиві на касаційну скаргу просить суд відмовити у її задоволенні.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив справу до попереднього розгляду на 28.07.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що на підставі наказу від 24.04.2015 № 553 Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток за період з 19.04.2011 по 31.12.2014, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 19.04.2011 по 31.03.2015, валютного та іншого законодавства за період з 19.04.2011 по 31.03.2015 результати якої оформлені актом від 14.05.2015 № 19/26-58-22-07-11/37686849, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема: вимоги пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариство занизило податок на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1539400,00 грн.; вимоги підпункту 192.1.1 пункту 191.1 статті 191, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариство занизило податок на додану вартість у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1802695,00 грн.
Правовою підставою для проведення вказаного контрольного заходу слугували положення підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, а фактичною - отримання постанови старшого слідчого в особливо важливих справах третього слідчого відділу Головного слідчого управління Генеральної прокуратури України від 25.02.2015 про призначення перевірки додержання вимог податкового законодавства, яка постановлена в межах кримінального провадження №     42014000000000369, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань 08.05.2014 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 15, частиною третьою статті 27, частиною п`ятою статті 191, частиною третьою статті 212, частиною другою статті 366 Кримінального кодексу України, за фактом вчинення заволодіння державним майном в особливо великих розмірах, легалізації (відмивання) такого майна та службового підроблення.
За результатами перевірки Інспекція 02.06.2015 прийняла податкові повідомлення-рішення: № 00002742207, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1437965,00 грн. (у тому числі: 1150372,00 грн. - за основним платежем, 287593,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));  № 00002752207, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 818478,00 грн. (у тому числі: 654782,00 грн. - за основним платежем, 163696,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).
Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановлені пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, однією з яких є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону (підпункт 78.1.11 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Аналіз наведеної норми свідчить про те, що за своїм характером призначення документальної позапланової перевірки може характеризуватися як заходи забезпечення кримінального провадження, а також як специфічна слідча (розшукова) дія. Зазначена правова невизначеність, відсутність узгодженого процесуального порядку проведення документальних позапланових перевірок в кримінальному провадженні призводить до різного порядку призначення та проведення таких перевірок і, як наслідок, до різних правових наслідків їх застосування, що перед усім вказує на доцільність визначення документальної перевірки в системі слідчих дій передбачених Кримінальним процесуальним кодексом України, як самостійної дії.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вважає, що проведення перевірки податковим органом в межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді (слідчого, прокурора) у будь-якому випадку є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні.
Конкуренція між пріоритетом вирішення кримінальної справи над податковим спором і навпаки існувала із самого початку унормування фінансових правовідносин.
Так, пунктом 36 Підрозділу 10. Інші перехідні положення (в редакції що діє з 01.09.2015) передбачено, що у разі якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 №655-VIII і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов`язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
До запровадження наведених норм, діяли положення пункту 86.9 статті 86   Податкового кодексу України, якими передбачалось, що у разі якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку. 
З 01.09.2015 набрав чинності Закон України від 17.07.2015     №     655-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків». Вказаним законом пункт 86.9 статті 86 Податкового кодексу виключено, а підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнено пунктом 36.
Отже податкові повідомлення-рішення за результатами перевірок у межах кримінальних проваджень розпочатих та закінчених до 01.09.2015 приймаються протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
У справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що перевірка Товариства була призначена на підставі постанови старшого слідчого від 25.02.2015 в межах кримінального провадження, предметом якого є, зокрема, податки, збори та яке розпочате (внесене) до Єдиного реєстру досудових розслідувань 08.05.2014, тобто до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 №655-VIII.
Також, судом апеляційної інстанції було встановлено, що на момент прийняття Інспекцією оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 02.06.2015 № 0002742207 та № 0002752207у кримінальному провадженні, в якому призначено та проведено контролюючим органом перевірку позивача, не було ухвалено обвинувального вироку/ухвали про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами, що набрало законної сили.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов правомірного висновку, що податкові органи не мають права приймати податкові повідомлення-рішення до набрання законної сили відповідним рішенням в кримінальній справі, якщо грошове зобов`язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального законодавства.
Загальний процес проведення перевірки із послідовного, коли за результатами перевірки приймається податкове повідомлення-рішення, розривається. Спочатку матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність. Після набрання законної сили рішенням у межах кримінального провадження органи податкової служби мають право виносити податкові повідомлення-рішення.
Аналогічна правова позиція узгоджується також з висновками, викладеними Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду в постановах від 22.10.2019 (справа № 820/3094/16), від 16.03.2020 (справа № 280/466/19) та від 16.04.2020 (справа № 815/5861/15).
Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про те, що податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення в порушення вимог пункту 36 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення суду апеляційної інстанції відсутні. 
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 07.10.2015 - без змін. 
Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом`янському районі Головного управління ДФС у місті Києві залишити без задоволення, а постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07.10.2015 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   В.В. Хохуляк