ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 липня 2020 року	Львів	Справа № 500/2323/19 пров. № А/857/2886/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                        Святецького В.В., 
суддів                                                             Довгополова О.М., Гудима Л.Я.,
           з участю секретаря судового засідання      Гнідець Р.І.,           

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 року у справі № 500/2323/19 (головуюча суддя  Дерех Н.В., час ухвалення  15:15 год., м. Тернопіль, повний текст рішення складений 20 січня 2020 року) за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

 В С Т А Н О В И В:

           10 жовтня 2019 року ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Тернопільській області) від 15 грудня 2017 року за № 00137151306 та № 00137161306.
Рішенням від 13 січня 2020 року Тернопільський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив повністю.
Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 15.12.2017 №00137161306 та №00137151306.
Також суд ухвалив стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь ОСОБА_1  судовий збір у розмірі 1190 грн, сплачений у відповідності до квитанції № МР_АВ18079800А_10087337 від 10.10.2019.    
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що висновок суду не відповідає фактичним обставинам справи.
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що суд першої інстанції безпідставно застосував до спірних правовідносин норму п.8 п.п.1 розділу ХХ ПК України адже дана норма ПК України може бути застосована лише у випадку зміни валюти зобов`язання. Натомість, в даному випадку має місце отримання позивачем 2-го траншу кредиту для погашення кредиту за першим траншем, а не зміна валюти зобов`язання. 
З огляду на викладене, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. 
Позивач подала відзив на апеляційну скаргу в якому зазначає, що суд першої інстанції правомірно скасував оскаржені податкові повідомлення-рішення, а тому відсутні підстави для скасування оскарженого рішення суду першої інстанції. 
Позивач в судовому засіданні апеляційного суду заперечила вимоги апеляційної скарги та просить відмовити у її задоволенні. 
Представник відповідача в судове засідання апеляційного суду не з`явився, хоча належним чином був повідомлений про дату, час та місце розгляду справи, що в силу приписів ч.2 ст. 313 КАС України не перешкоджає розгляду справи. 
          Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.  
Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що 23.04.2008 позивач ОСОБА_1 та ВАТ «Райффайзен Банк Аваль» уклали кредитний договір №014/0034/85/36422. Згідно даного договору сума кредиту складає 55000 доларів США, дата остаточного погашення кредиту 23.04.2028.
20.10.2015 від банку на адресу позивача надійшов лист-повідомлення про перегляд умов кредитування. В пункту 2 вказаного повідомлення зазначено, що у термін до 01.10.2015 здійснити «рефінансування кредиту в іноземній валюті в гривню за спеціальним курсом» за кредитним договором, шляхом підписання додаткової угоди до кредитного договору та договору про зміни до іпотечного договору.
В пункті 3.5 вищевказаного листа зазначено, що за умови недопущення позичальником у період з дати рефінансування до 31.03.2016 прострочення оплати планових платежів за кредитом більше ніж 30 днів, а також внесення у термін з дати рефінансування кредиту до 31.03.2016 коштів у сумі не менше ніж 200000 грн. на погашення заборгованості за кредитом - здійснити часткове прощення боргу в розмірі 100% від загальної суми коштів, внесених на погашення заборгованості у період з 01.11.2015 по 30.06.2016.    
18.11.2015    між позивачем та ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» укладений договір про внесення змін до іпотечного договору.
З договору від 11 квітня 2016 року про часткове прощення боргу за кредитним договором № 014/0034/85/36422 від 23 квітня 2008 року видно, що ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» анулював позивачу борг в сумі 208000 грн.
23.09.2016 між ОСОБА_1 та ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» укладений договір про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/0034/85/36422 від 23 квітня 2008 року. Згідно даного договору розмір непогашеної позичальником частини заборгованості за кредитним договором станом на 23.09.2016 складає 284688,30 грн (сума основного боргу - 278884,82 грн, проценти нараховані за користування кредитом - 5597,91 грн, розрахована пеня за порушення строків повернення заборгованості за кредитним договором - 205,57 грн). Відповідно до пункту 2 даного договору, у зв`язку із виконанням позичальником умов кредитора, сторони домовилися, що з 23 вересня 2016 року боргові зобов`язання за кредитним договором припиняються внаслідок звільнення кредитором позичальника від сплати боргових зобов`язань (прощення боргу), а кредитний договір вважається розірваним.
Копії вищевказаних договорів були надані у відповідь на лист податкового органу від 14.07.2017 № 4260/10/19-00-13-05/9631.  Крім того, АТ «Райффайзен Банк Аваль» листом від 15.08.2017 №4-2/763 повідомив Головне управління ДФС у Тернопільській області, що позивачу було нараховано дохід у вигляді анулювання (прощення) заборгованості за кредитом. Зазначене прощення здійснювалося з укладанням Договору про припинення зобов`язань за кредитним договором.    
Головним управлінням ДФС у Тернопільській області у період з 17.10.2017 по 24.10.2017 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору фізичної особи - платника податків – ОСОБА_1 , за період з 01.01.2016 по 31.12.2016. За результатами проведеної перевірки податковим органом складено Акт № 6777/19-00-13-06/2898316922 від 27.10.2017, яким встановлено порушення позивачем: підпункту «д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.п. «в» п.176.1 ст.176.1 ст.176, ст.179 ПК України, в результаті чого донараховано суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2016 рік в сумі 87639,27 грн; п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПУ України та донараховано військового збору за результатами отриманих доходів у вигляді додаткового блага за 2016 рік в сумі 7303,27 грн.
Висновки Акта ґрунтуються на тому, що в 2016 році банком анульовано позивачу кредитну заборгованість в розмірі 486884,82 грн. Таким чином, позивач у 2016 році отримала дохід у вигляді додаткового блага, проте не сплатила до бюджету податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з отриманого доходу.
На підставі вищевказаного Акту відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 15.12.2017: № 00137151306 яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі 109549,09 грн; № 00137161306 яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір у розмірі 9129,09 грн.
Не погоджуючись з винесеними податковим органом податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що прощений позивачу банком борг не є додатковим благом в розумінні підпункту «д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України і не підлягає оподаткуванню, адже відповідно до п.8 п.п.1 розділу ХХ ПК України у випадку зміни валюти зобов`язання сума прощеного кредитором боргу не вважається додатковим благом. 
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів апеляційного суду,  відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є вірними. 
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає наступне.
Згідно з підпунктами  163.1.1  та 163.1.2 пункту  163.1  статті  163 Податкового кодексу України  (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі -  ПК України) об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту  164.1  статті  164 ПК України  загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом  14.1.54  пункту  14.1  статті  14 ПК України  визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
За правилами підпункту  164.2.17  пункту  164.2  статті  164 ПК України  до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених  статтею 165 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту  14.1.47  пункту  14.1  статті  14 ПК України  додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту1 64.2 статті 164 ПК України є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції чинній з 01.01.2015) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Згідно з підпунктом «б» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.
У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.
Частиною першою  статті 1054 Цивільного кодексу України  (далі -  ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно зі  статтею 605 ЦК України  зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. 
Враховуючи наведене, апеляційний суд вважає, що оподатковуваним доходом позивача є заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. 
Однак, відповідно до п.8 підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, непогашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Підпунктом 1.7 пункту 16-1 Підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою).
Як видно з матеріалів справи, отриманий позивачем кредит в іноземній валюті в розмірі 55000 доларів США станом на 01.01.2014 не був погашений. Прощення боргу відбулося після 01.01.2015. Валюта зобов`язання була змінена з доларів США на гривню.
Аналіз вищенаведених обставин дозволяє дійти висновку, що судом першої інстанції вірно застосовано до спірних правовідносин положення п.8 підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Таким чином, прощений позивачу борг не може вважатись додатковим благом в розумінні підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, а отже такий борг не підлягає оподаткуванню.
Виходячи з наведеного, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції прийнято вірне рішення про задоволення позовних вимог.
          Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції  нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.  
Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.          

Керуючись ч.3 ст. 243, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ :
            
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 року у справі № 500/2323/19 – без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	О. М. Довгополов 	
 	 	Л. Я. Гудим  	
Повне судове рішення складено 10.07.20