ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 червня 2020 року	Львів	Справа № 140/2059/19 пров. № А/857/1139/20	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                       Святецького В.В., 
суддів                                                            Довгополова О.М., Гудима Л.Я.,
          з участю секретаря судового засідання      Гнідець Р.І.,           

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2019 року  у справі № 140/2059/19 (головуючий суддя Валюх В.М., час ухвалення 15:42 год., м. Луцьк, повний текст рішення складений 17 грудня 2019 року) за адміністративним позовом державного підприємства ,,Волиньторф” до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

           01 липня 2019 року державне підприємство ,,Волиньторф” звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 14 червня 2019 року за №0006761401, №0006771401, №0006781401, № 0006791401.
Рішенням від 04 грудня 2019 року  Волинський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив повністю.   
Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення    Головного управління ДФС у Волинській області від 14 червня 2019 року №0006761401, №0006771401, №0006781401, №0006791401.
Також суд стягнув з Головного управління ДПС у Волинській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь державного підприємства ,,Волиньторф”  судові витрати в розмірі 19210 гривень 00 копійок. 
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте без з`ясування обставин справи, повноти та об`єктивності дослідження доказів, з порушенням норм матеріального та процесуального права.  
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що суд першої інстанції не звернув належної уваги на ті обставини, що під час перевірки неможливо було підтвердити факт отримання пально-мастильних матеріалів (ПММ) працівниками Маневицького торфзаводу філіалу ДП ,,Волиньторф”, у зв`язку з відсутністю фіскальних чеків, які підтверджують отримання ПММ на АЗС, що працюють під ТМ ,,БРС Нафта”.
Під час перевірки ДП ,,Волиньторф” надало до перевірки фіскальні чеки, а Маневицький торфзавод філіал ДП ,,Волиньторф” таких чеків не надав.
В ході проведення перевірки також встановлені взаємовідносини з ТОВ фірма ,,Журавлина”, дільниця №4, яким реалізовано ПММ в талонах на загальну суму - 849 968,00 грн.
По вищезазначеному контрагенту (ТОВ фірма ,,Журавлина”, дільниця №4), до
перевірки не було надано договорів купівлі-продажу (з ким саме був укладений договір та на яких умовах), а також не надано фактичного отримання, використання, зокрема платіжних документів  (фіскальний чек), які б підтверджували факт отримання ПММ на АЗС по талонах.
Також ДП ,,Волиньторф”  не надало відомості щодо оприбуткування та списання талонів, а саме кількості, номерів із зазначенням терміну дії талонів, підтверджуючих документів щодо факту приймання-передачі талонів матеріально-відповідальній особі, та в подальшому їх видачі водіям.
Згідно бухгалтерських проведень 631 ,,Розрахунки з вітчизняними постачальниками” та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних оприбутковано на баланс ДП ,,Волиньторф” ПММ на АЗС по талонах, однак контролюючим органом встановлено відсутність залишків ПММ по талонах з вищезазначеним контрагентом, що підтверджують бухгалтерські рахунки 631 ,,Розрахунки з вітчизняними постачальниками” та 203 ,,Паливо”. 
Оскільки підтверджуючих первинних документів на отримання, використання в господарській діяльності вищевказаних ПММ по взаємовідносинах ТзОВ ,,Євро Пауер” з Маневицьким торфзаводом філіалу ДП ,,Волиньторф” та ТзОВ фірма ,,Журавлина”, дільниця №4 з ДП,,Волиньторф” в ході перевірки надано не було, відповідач вважає, що  ПММ по паливних картках та талонах по вказаних взаємовідносинах були реалізовані не встановленим особам. Фіскальні чеки з АЗС обов`язково повинні бути в наявності. Без них отримання, використання пального не допускається. 
З огляду на викладене, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
ДП ,,Волиньторф”  подало відзив на апеляційну скаргу, в якому спростовує доводи позивача про невідповідність рішення суду першої інстанції вимогам матеріального права. 
У зв`язку з неявкою в судове засідання всіх учасників справи фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до ч. 4 ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України не здійснюється.  
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.  
Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що за наслідками проведеної посадовими особами ГУ ДФС у Волинській області документальної планової виїзної перевірки ДП ,,Волиньторф”  з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства, сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2016 по 30.09.2018 складений акт від 18.03.2019 №4926/14-01/00426302 (т.1, а.с.42-69), на який платник подав письмові заперечення від 04.04.2019 №1087  (т.1, а.с.120-144).
Листом від 17.04.2019 №13123/10/03-20-14-01-11 ГУ ДФС у Волинській області повідомило позивача, що за результатами розгляду заперечення на вказаний акт перевірки прийнято рішення призначити позапланову виїзну перевірку з питань, що становлять предмет заперечення, з 06.05.2019 (а.с.70).
За наслідками проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ДП ,,Волиньторф”, оформленої актом від 31.05.2019 №11531/14-01/00426302 (т. 1, а.с.71-99), ГУ ДФС у Волинській області 14 червня 2019 прийняло податкові повідомлення-рішення:
-№0006761401, яким позивачу збільшене грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на суму 207621,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 103810,50 грн. (т.1, а.с. 145);
-№0006771401, відповідно до якого позивачу збільшене грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 230690,00грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 115345,00грн. (т.1, а. с.147);
-№0006781401, яким до позивача за відсутність реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 230690,00грн. застосовано штраф в розмірі 50% в сумі 115345,00грн. (т.1, а.с.149);
-№0006791401, яким позивачу збільшене грошове зобов`язання з частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій на 709373,00грн. (т.1, а.с.152).
Висновки контролюючого органу базуються на тому, що ДП ,,Волиньторф” допустило порушення: -пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 8, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704; пунктів 5, 7, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 ,,Дохід”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153;  пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 17 ,,Податок на прибуток”, затвердженого Міністерства фінансів України від 28.12.2000 № 353, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20 січня 2001 року за №47/5238; пунктів 3.3, 3.10 Розділу III наказу Міністерства фінансів України 28.03.2013 № 433 ,,Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності ,,Зміст статей звіту про фінансові результати”, наказу Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73 ,,Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 ,,Загальні вимоги до фінансової звітності”, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868; пункту 1  статті 9 Закону України ,, Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”  та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого  Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 за №168/704; підпунктів 14.1.36, 14.1.231, пункту  14.1  статті  14, статтей 22, 23, пунктів 44.1, 44.2  статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1  статті  134,  пункту  135.1  статті  135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 207621,00 грн., в тому числі за IV квартал 2016 року в сумі 23798,00 грн., за І квартал 2017 року в сумі 9866,00 грн., за II квартал 2017 року в сумі 9754,00 грн., за III квартал 2017 року  в сумі 11084,00 грн., за IV квартал 2017 року в сумі  22035,00 грн., за І квартал 2018 року в сумі 24329,00 грн., за II квартал 2018 року в сумі  53195,00 грн. та за III квартал 2018 року в сумі 53560,00 грн.;
-підпунктів  14.1.36,  14.1.179,14.1.231  пункту  14.1  статті  14, статтей  22, 23, пунктів 44.1,  44.6  статті  44, пункту  185.1, статті 185, пункту  187.1  статті  187, пункту 198.5 статті 198, пункту  201.10  статті  201 ПК України, пункту 6 розділу VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого  наказом  Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21,  що призвело до заниження підприємством позивача ПДВ на суму 230690,00 грн.;
-пункту 120-1.2 статті 120-1, пункту 6 розділу VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого  наказом  Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого  постановою Кабінету міністрів України від 23.02.2011 № 138, що призвело до заниження відрахування частини чистого прибутку на загальну суму 709373,00 грн., в тому числі за IV квартал 2016 року в сумі 81311,00 грн., за І квартал 2017 року в сумі 33710,00 грн., за II квартал 2017 року - в сумі 33325,00 грн., за III квартал 2017 року - в сумі 37868,00 грн., за IV квартал 2017 року в сумі - 75288,00 грн., за І квартал 2018 року на суму 83125,00 грн., за II квартал 2018 року 181748,00 грн. та за III квартал 2018 року в сумі 182998,00 грн.. 
Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що під час судового розгляду виявлені в ході позапланової перевірки контролюючим органом порушення (у вигляді заниження доходів на суму реалізованих паливних карток та талонів невстановленим особам, заниження податку на прибуток у сумі 207621,00грн. та заниження нарахування частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до державного бюджету на загальну суму 709373,00грн., не нарахування сум ПДВ з реалізації паливних карток та талонів до податкових зобов`язань, не складення податкової накладної та її не реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 230690,00 грн.) не знайшли свого підтвердження, позивач надав первинні документи, які спростовують такі порушення.  
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів апеляційного суду,  відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є вірними. 
Так, відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до приписів підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України  об`єктом оподаткування податком на прибуток приватних підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Базою оподаткування податком на прибуток є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134 цього Кодексу  з урахуванням положень цього  Кодексу ( пункт 135.1 статті 135 ПК України).
За змістом пункту 136.1 статті 136 ПК України базова (основна) ставка податку становить 18 відсотків. 
Згідно із пунктом 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 ,,Витрати”, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248(П(С)БO 16), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
За правилами пункту 7 П(С)БO 16, витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати ж, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Відповідно до пункту 10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 ,,Запаси” затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 за №751/4044 (П(С)БO 9) первісною    вартістю    запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 ,,Витрати”.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу (ПК) України   визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. 
Статтею 198 ПК України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності (пункт 198.1).
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2). 
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. 
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (пункт 198.6). 
Відповідно п. 201.10 ст.201 ПК України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. 
Таким чином, право на нарахування податкового кредиту обумовлюється наявністю факту придбання платником податку товарів, робіт, послуг, основних фондів, нематеріальних активів, в ціні яких платником податку-покупцем сплачений (нарахований) податок на додану вартість, та їх використання у власній господарській діяльності. 
Статтею 1 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
З огляду на викладене апеляційний суд дійшов висновку, що будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки, акти, звіти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Таким чином, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, яка призводить до руху активів (майна, коштів тощо) платників податків у процесі її здійснення.
У разі якщо податковий орган доведе узгодженість дій між платником та його контрагентом, які свідчать про здійснення операцій без наміру створити відповідні цим операціям правові наслідки з метою отримати податкову вигоду, або що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов`язань, то право платника на податковий кредит та формування витрат не можна вважати законним.
Враховуючи наведене, апеляційний суд дійшов переконання, що суд першої інстанції ретельно дослідив усі надані сторонами докази та дійшов обґрунтованого висновку щодо правомірності формування товариством позивача податкового кредиту та валових витрат по господарських операціях з ТзОВ ,,Євро Пауер” та ТзОВ фірма ,,Журавлина”, оскільки на всі факти поставок контрагенти видали товариству позивача видаткові та податкові накладні, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідність вказаних первинних документів вимогам Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, а податкових накладних - вимогам п. 201.1 ст. 201 ПК України  податковим органом не спростовується. 
Так, суд першої інстанції встановив, що  19.04.2018 Маневицький торфзавод філіал ДП ,,Волиньторф” та ТзОВ ,,Євро Пауер” уклали договір на відпуск ПММ за №ДГ-0008893, відповідно до пунктів 1.1, 1.2, 1.4 якого постачальник (ТзОВ ,,Євро Пауер”) зобов`язався організовувати та забезпечувати заправку ПММ автотранспорту покупця (Маневицького торфзаводу філіал ДП ,,Волиньторф”), а покупець зобов`язався приймати та оплачувати відпущені ПММ; відпуск ПММ здійснюється у мережі АЗС постачальника, які працюють під ТМ ,,БРСМ Нафта”, а розрахунки за відпущені через роздрібну мережу АЗС ПММ здійснюються виключно у безготівковій формі із застосуванням бланку-дозволу (талона), електронної паливної картки (смарт-картка) літрової та електронної паливної картки (смарт-картка) грошової (т.1, а.с.154-156).
На підставі пояснень представників позивача та первинних документів суд першої інстанції встановив, що актом приймання-передачі від 19.04.2018 №1 до договору купівлі-продажу ПММ від 19.04.2018, постачальник передав покупцю смарт-картки у кількості 8 шт. (т.1, а. с.156 зворот);  водіям Маневицького торфзаводу філіалу ДП ,,Волиньторф” під розписку були видані смарт-картки відповідно до наказу № 75 від 19.04.2018 та №93 від 16.05.2018 (т.1, а.с.157-159); покупець до ТзОВ ,,Євро-Пауер” надіслав листи від 19.04.2018 №179, від 16.05.2018 №198 щодо переліку водіїв, транспортних засобів, які можуть заправлятися на АЗС згідно наданих смарт-карток за серійними номерами в кількості 8 шт. № 000000066876, №000000066877, №000000066878, №000000066879, №000000066880, №000000066881, №000000066882, №000000066863 (т.1, а.с.160-162).
Маневицький торфзавод філіал ДП ,,Волиньторф” провів попереднє перерахування коштів на рахунок ТзОВ ,,Євро Пауер” згідно з платіжними дорученнями №626 від 19.04.2018 на суму 113350,00 грн., №744 від 11.05.2018 на суму 114450,00 грн., №841 від 29.05.2018 на суму 119450,00 грн., №1076 від 04.07.2018 на суму 70000,00 грн., №1132 від 11.07.2018 на суму 117950,00 грн. (т.1, а.с. 163-167).
Факт отримання, використання та списання ПММ по паливних картках на АЗС ,,БРСМ Нафта” здійснювалось відповідно до таких первинних документів: видаткових накладних на дизельне пальне Л-Євро-5-К5 по паливним карткам (т.1, а.с.168-171); лімітних карток на отримання ПММ протягом квітня - липня 2018 року, де вказано число, місяць, рік, марка автомобіля, номер автомобіля, прізвище водія (т.1, а.с.172-199); подорожніх листів вантажного автомобіля КАМАЗ із зазначенням у них видачі та рух пального по паливних картках (т.1, а.с.200-250, т.2, а.с.1-186). 
Крім того, позивач надав додатково суду обороти по карті за весь період, роздрукованого з сайту www.brsm-nafta.com, у яких вказано, коли заправлялися автомобілі на АЗС ,,БРСМ Нафта”, серійний номер смарт-картки, число, місяць, години заправки, кількість, ціна, сума, прізвище водія (т.5, а.с.178-211).
Також суд першої інстанції ретельно дослідив господарські взаємовідносини між ДП ,,Волиньторф” та ТзОВ фірма ,,Журавлина” щодо придбання ПММ без укладеного письмового договору.
Так, для отримання талонів на заправку автомобілів ДП ,,Волиньторф” оплачувало рахунки на умовах попередньої оплати шляхом безготівкового перерахунку коштів, що підтверджується банківськими виписками, платіжними дорученнями (т.5, а.с.68-97), з наступним отриманням відповідної кількості талонів за відповідним номіналом згідно з видатковими накладними (т.5, а.с. 28-41), а факт отримання ПММ по талонах водіями ДП ,,Волиньторф”, використання і списання здійснювалося на підставі первинних документів, а саме заправочних листів та подорожніх листів (т.2, а.с.187-249, т.3, а.с.1-248, т.4, а.с.1-249, т.5, а.с.1-27).
Також позивач додатково надав суду копії наказів по ДП ,,Волиньторф” та Маневицькому торфзаводу ДП ,,Волиньторф” від 02.01.2015 №10, від 24.01.2017 №33, від 02.04.2018 №110, від 02.01.2018 №12, від 10.09.2018 №175 про закріплення автотранспортних засобів за водіями підприємства (т.6, а.с.60-62, 88-90), свідоцтва (в копіях) про реєстрацію транспортних засобів (т.6, а.с.63-87, 91-107), копії звітів на списання палива і мастил за період з 01.10.2016 по 30.09.2018 (т.6, а.с.118-159), копії подорожніх листів легкового автомобіля за період з 01.10.2016 по 30.09.2018 з копіями наказів на відрядження та кадровою довідкою (т.6, а.с.160-250, т.7, а.с.1-247, т.8, а.с.1-133).
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що вказані вище первинні документи підтверджують факт відпуску ПММ по картках та талонах від ТзОВ ,,Євро Пауер” та ТзОВ фірма ,,Журавлина” водіям Маневицького торфзаводу філіалу ДП ,,Волиньторф” та ДП ,,Волиньторф”, а також використання придбаного пального у власній господарській діяльності позивача.
При цьому, суд першої інстанції аргументовано  акцентував увагу на тому, що вказані первинні документи складені належним чином, на їх підставі можливо встановити зміст господарських операцій (в тому числі, придбання ПММ та використання палива водіями не для власних потреб чи потреб інших осіб, а у господарській діяльності підприємства), будь-яких доказів фіктивності операцій з придбання ПММ та їх використання в господарській діяльності позивача відповідач не надав. 
Відхиляючи доводи відповідача щодо неможливості оприбуткування та списання позивачем придбаних ПММ у зв`язку із відсутністю фіскальних чеків, суд першої інстанції виходив з того, що згідно із пунктами 1, 2 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР ,, Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування”   (далі – Закон №265/95-ВР) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим  Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за №805/15496  ( далі – Інструкція №281/171/578/155). 
Вимоги цієї  Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).
Пунктом 3 Інструкції визначено, що розрахунковий документ - документ установленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених законодавством України, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну; талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.
За умовами підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.
Підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.2  Інструкції визначено, що  розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим  постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315.
Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП (додаток 16). Заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.
Відповідно до пункту 10  постанови Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442 ,,Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами”  розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.  
Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків.
Тобто, законодавством визначена можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає вірними висновки суду першої інстанції про те, що у випадку проведення розрахунків за продані нафтопродукти у безготівковій формі, факт фактичного відпуску покупцю ПММ на АЗС може підтверджуватися не лише фіскальним чеком РРО, а й іншими первинними документами (талоном, смарт-карткою, платіжним дорученням, накладною, заправочним листом, оборотом по карті тощо).
Оскільки відпуск ПММ на АЗС контрагентів позивача не здійснювався за готівку із видачою фіскального чеку, а ДП ,,Волиньторф” здійснювало розрахунки у безготівковій формі (із застосуванням карток та талонів), суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи контролюючого органу  про те, що лише фіскальні чеки РРО підтверджують отримання ПММ на АЗС та є підставою для оприбуткування пального на баланс позивача.
Крім того, колегія суддів акцентує увагу а тому, що згідно акту позапланової перевірки від 31.05.2019 №11531/14-01/00426302, перевіркою не підтверджено факт отримання ПММ по паливних картках та талонах по взаємовідносинах з ТзОВ ,,Євро Пауер” з Маневицьким торфзаводом філіалу ДП ,,Волиньторф” та ТзОВ фірма ,,Журавлина”, дільниця №4 з ДП ,,Волиньторф” у зв`язку із відсутністю фіскальних чеків, які підтверджують отримання ПММ на АЗС, та без отримання яких використання та списання пального не допускається, а тому податкові ревізори-інспектори зробили висновок про те, що ПММ по паливних картках та талонах реалізовані невстановленим особам. Вказане порушення, на думку податкових інспекторів, призвело до заниження товариством позивача доходів на суму реалізованих паливних карток та талонів невстановленим особам, заниження податку на прибуток всього у сумі 207621,00 грн. та заниження нарахування частини чистого прибутку, що підлягає сплаті до державного бюджету на загальну суму 709373,00грн., а суми ПДВ з реалізації паливних карток та талонів не нараховано до податкових зобов`язань, ДП ,,Волиньторф” не складено податкову накладну та не зареєстровано її в Єдиному реєстрі податкових накладних, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 230690,00грн..
Таким чином, головним аргументом визначення грошових зобов`язань товариству позивача оскарженими податковими повідомленнями-рішеннями є реалізація товариством придбаних у ТзОВ ,,Євро Пауер” та ТзОВ фірма ,,Журавлина” нафтопродуктів невстановленим особам. 
Колегія суддів вважає, що такі висновки контролюючого органу підтверджують правомірність придбання ДП ,,Волиньторф” у контрагентів ТзОВ ,,Євро Пауер” та ТзОВ фірма ,,Журавлина” пально-мастильних матеріалів, їх облік та відображення в бухгалтерських документах та відповідно правомірність формування податкового кредиту та валових витрат по цих господарських операціях.  
Відповідач, на якого в силу приписів ч. 2 ст. 77 КАС України, покладений тягар доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності, не надав суду жодного доказу реалізації придбаних пально-мастильних матеріалів іншим особам, а тому колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності оскаржених податкових повідомлень-рішень, оскільки висновки відповідача щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства базуються виключно на припущеннях та не підтверджені жодними первинними документами. 
Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції  нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.  
Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.          
Керуючись ч.3 ст. 243,  ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328, 329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ :
            
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2019 року  у справі № 140/2059/19 – без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	О. М. Довгополов 	
 	 	Л. Я. Гудим  	
Повне судове рішення складено 09.07.2020