ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 серпня 2020 р.	Справа № 520/12080/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю «Онокой ЛТД», Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2019, головуючий суддя І інстанції: Сліденко А.В., м. Харків, по справі № 520/12080/19
          за позовом          Товариства з обмеженою відповідальністю "ОНОКОЙ ЛТД"  
          до          Головного управління Державної податкової служби у Харківській області ,          Державної податкової служби України                  
          про визнання незаконним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Онокой ЛТД» (далі за текстом - ТОВ «Онокой ЛТД», позивач) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі за текстом - перший відповідач, ГУ ДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (далі за текстом - ДПС України, другий відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило суд:
- визнати незаконним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області від 16.10.2019 №1308094/41593127; 
- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладу ТОВ "Онокой ЛТД" (код ЄДРПОУ 415931127) від 17.09.2019 №1.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16.10.2019 №1308094/41593127, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної від 17.09.2019 №1, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню через те, що воно винесено на підставі документа, який не є нормативним актом, не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості, оскільки в ньому відсутній конкретний перелік документів, який необхідно позивачу подати до податкового органу для реєстрації податкової накладної від 17.09.2019 №1, а тому наявні підстави для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірну податкову накладну від 17.09.2019 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 по справі № 520/12080/19 адміністративний позов Товариство з обмеженою відповідальністю «Онокой ЛТД» (код ЄДРПОУ 415931127) до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (61057, Харків, вул. Пушкінська, 46), Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська пл., 8) про визнання незаконним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС України у Харківській області №1308094/41593127 від 16.10.2019.
В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Позивач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 по справі № 520/12080/19 в цій частині, прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги пояснив, що за фактом першої події - надання послуги (складання акту виконаних робіт), позивачем виписана спірна податкова накладна та направлена на реєстрацію до податкового органу. Зупинення реєстрації податкової накладної, на думку представника позивача, порушує права позивача, а достатнім способом ефективного захисту його порушених прав є саме зобов`язання другого відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну накладну, що судом першої інстанції, попри визнання протиправним та скасування рішення першого відповідача, помилково не було зроблено. 
Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позову, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 по справі № 520/12080/19 в цій частині, прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги пояснив, що реєстрація податкової накладної була правомірна зупинена контролюючим органом відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН з огляду на відповідність податкової накладної пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості. Враховуючи, що позивачем до податкового органу разом з письмовими пояснення та документами не були надані розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків, визначені п. 14 Постанови КМ України від 21.02.2018 № 117 для розблокування податкової накладної та підтвердження відсутності ризику, комісією Головного управління ДПС в Харківській області прийнято рішення про відмову в реєстрації спірної податкової накладної. Не врахування вказаних обставин, на думку апелянта, свідчить про формальний підхід суду першої інстанції до з`ясування фактичних обставин цієї справи.
Представник позивача в надісланому до суду письмовому відзиві просив суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу першого відповідача без задоволення. Вважає, рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог законним та обґрунтованим, оскільки спірне рішення податкового органу не відповідає вимогам чинного законодавства.
Сторони про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.
Згідно з ч. 4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, а апеляційну скаргу першого відповідача слід задовольнити частково, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Онокой ЛТД» є юридичною особою, зареєстрованою відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію юридичних, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" з присвоєнням Ідентифікаційного коду юридичної особи 41593127 перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Харківській області.
25.02.2019 між позивачем (у якості виконавця) та АТ "Українська залізниця" (у якості замовника) було укладено договір №П/ФСК, предметом якого є надання послуг з миття скляного фасаду (двічі на рік: навесні та восени) об`єкту за адресою: м.Харків, вул. Велика Панасівська (колишнє найменування - Котлова), 90/1 (далі за текстом - Договір №1) (а.с. 36-40).
Пунктом 1.1 названого Договору №1 передбачено, що заявник повинен надавати послуги своїми засобами та силами.
Пунктом 4.1 названого Договору №1 передбачено, що форма розрахунків безготівкова. Оплата за надані послуги здійснюється замовником протягом 30 днів з моменту підписання акту здачі-приймання наданих послуг за місяць згідно фактичної калькуляції, сума якої не повинна перевищувати планову, але не раніше реєстрації податкової накладної.
17.09.2019 між заявником (у якості виконавця) та АТ "Українська залізниця" (у якості замовника) у межах Договору №1 було складено акт надання послуг № 153 на суму 37000,00грн. (у т.ч. і ПДВ - 6166,67грн.).(а.с. 47)
ТОВ «Онокой ЛТД» було сформовано податкову накладну від 17.09.2019 №1 та направлено її для реєстрації до Єдиного реєстру податкових накладних (далі по тексту - ЄРПН). (а.с. 19)
Згідно з наявною в матеріалах справи копією квитанції від 27.09.2019, відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної від 17.09.2019 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. (а.с. 20)
Позивачем до податкового органу надіслано повідомлення № 1 разом з поясненням та додатками (а.с. 59)
З роздруківки журналу розгляду повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК, наданої представником відповідача разом із відзивом на позов, вбачається що позивачем подані: письмові пояснення, акти наданих послуг за 14.06.2019, 17.09.2019, довідка з банку, копії договорів з ФСК Локомотив, ТОВ «Старвіс Дніпро», паспорт ОСОБА_1 , договір оренди від 13.09.2017 та податкові декларації з додатками (а.с.60)
В наданих поясненнях позивач повідомив, що він не відповідає п. 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку, його господарські операції з АТ «Укрзалізниця» в особі структурного підрозділу «Фізико-спортивного клубу «Локомотив» філії «Південна залізниця» АТ «Укрзалізниця» мали реальний характер, а надані позивачем документи спростовують відповідність критеріям ризиковості платника податку, підтверджують господарську операцію та достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.(а.с.61-63)
Рішенням Головного управління ДПС у Харківській області в особі Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову у такій реєстрації (далі за текстом - Комісія Головного управління) №1308094/41593127 від 16.10.2019 у реєстрації спірної податкової накладної в Реєстрі було відмовлено (а.с. 25-26).
Фактичною підставою для відмови в реєстрації спірної накладної контролюючим органом в особі Комісії Головного управління викладені мотиви ненадання платником копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Не погоджуючись із правомірністю вказаного рішення, позивач звернувся до Харківського окружного адміністративного суду.
Задовольняючи позовні вимоги в частині визнати протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області від 16.10.2019 №1308094/41593127, суд першої інстанції виходив з протиправності оскаржуваного рішення, оскільки першим відповідачем відмовлено в реєстрації податкової за відсутності передбачених законом підстав.
Відмовляючи в задоволенні позовних в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладу ТОВ "Онокой ЛТД" (код ЄДРПОУ 415931127) від 17.09.2019 №1, суд першої інстанції посилався на те, що подані платником докази не доводять поза розумним сумнівом достовірності надання позивачем послуг замовнику.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу. 
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. 
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117, яка була чинною на час виникнення спірних відносин (втратила чинність з 10.12.2019) (далі по тексту - Порядок №117), визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Згідно з пунктом 5 Порядку №117, податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. 
Пунктами 6, 7 Порядку №117 передбачено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. 
Відповідно до пункту 12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 13 Порядку №117 регламентовано, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. 
Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік інформації, обов`язкової для фіксації у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою. 
Згідно з пунктом 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.          
Таким чином, на час виникнення спірних відносин та прийняття оскаржуваних рішень, реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій та критеріїв ризиковості платника податків.
Критерії ризиковості платника податків та критерії ризиковості здійснення операцій  станом на час складення позивачем спірних податкових накладних були визначені у листі ДФС України від 07.08.2019 N 1962/99-99-29-01-01.
Слід вказати, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. 
Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним. 
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, від 21.05.2019 у справі № 815/2791/18, від 09.07.2019 у справі №140/2093/18, від 30.07.2019 у справі № 320/6312/18, від 02.10.2019 у справі № 520/10372/19.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Як зазначалось вище, в силу приписів п.13 Порядку № 117 критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, зазначаються у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка (квитанція) надсилається платнику податку.
Також, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування міститься пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: 
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; 
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Як вбачається зі змісту наявної в матеріалах справи копії квитанції від 27.09.2019 перший відповідач в обґрунтування зупинення реєстрації податкової накладної від 17.09.2019 №1 послався на відповідність податкової накладної, складеної позивачем, критеріям, визначеним пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку", при цьому, не зазначив, у яких фактичних обставинах він вбачає таку відповідність. 
Колегія суддів зазначає, що підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених листом ДФС України 07.08.2019 N 1962/99-99-29-01-01, визначено перелік обставин, за наявності яких комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податку. 
Разом з тим, надіслана позивачу контролюючим органом квитанція про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 27.09.2019 не містить посилань на конкретний критерій чи перелік критеріїв, що у розумінні пп.1.6 п.1 Критеріїв свідчили б про наявність достатніх підстав для зупинення її реєстрації. Відсутні такі посилання і в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної та в апеляційній скарзі.    
Колегія суддів зауважує, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містить пропозиції щодо надання конкретних документів, які, на думку податкового органу, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
За вищевикладених обставин, слід дійти висновку, що контролюючим органом не доведено наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної від 17.09.2019 №1 у ЄРПН. 
Відповідно до пункту 15 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. 
Пунктами 18-21 Порядку №117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Відповідно до пунктів 23, 24 Порядку №117 у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 №391, Комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку: 
щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень та які на дату зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі не відповідали критеріям ризиковості платника податку, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;
щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно та/або які на дату зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі відповідали критеріям ризиковості платника податку, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.
Судом першої інстанції встановлено, та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що позивач, після отримання квитанції про зупинення реєстрації ЄРПН подав до ГУ ДФС у Харківській області письмові пояснення разом з копіями первинних документів щодо здійснення відповідних господарських операцій, про що свідчать наявні в матеріалах справи копії повідомлення № 1 по податковій накладній від 17.09.2019 №1.
У цих поясненнях позивач повідомив, що він не відповідає п. 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку, його господарські операції з АТ «Укрзалізниця» в особі структурного підрозділу «Фізико-спортивного клубу «Локомотив» філії «Південна залізниця» АТ «Укрзалізниця» мали реальний характер, а надані позивачем документи спростовують відповідність критеріям ризиковості платника податку, підтверджують господарську операцію та достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, надані позивачем первинні документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 201.1 ст. ПК України, п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
При цьому колегія суддів зазначає, що посилання на господарські операції позивача з ТОВ «СТРАВІС ДНІПРО» не можуть братися до уваги, оскільки вони не стосуються спірних правовідносин за вересень 2019 року з АТ «Укрзалізниця» в особі структурного підрозділу «Фізико-спортивного клубу «Локомотив» філії «Південна залізниця» АТ «Укрзалізниця».
Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Харківській області про відмову в реєстрації податкових накладних вмотивоване ненаданням розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Так, при прийнятті спірного рішення податковим органом не було враховано, що пунктом 4.1 Договору №1 передбачено, що форма розрахунків безготівкова. Оплата за надані послуги здійснюється замовником протягом 30 днів з моменту підписання акту здачі-приймання наданих послуг за місяць згідно фактичної калькуляції, сума якої не повинна перевищувати планову, але не раніше реєстрації податкової накладної.
Отже, позивач об`єктивно не мав можливості надати такі документи, як розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків, виходячи зі положень Договору № 1.
При цьому, наданими позивачем первинними документами в повній мірі підтверджено факт надання послуг, за результатами яких позивачем було виписано податкову накладну від 17.09.2019 №1.
Отже, колегія суддів вважає, що позивачем виконано вимогу контролюючого органу, яка була викладена у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.
Позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пунктів 15 та 16 Порядку № 117 та п.п. 201.16.1, п.п. 201.16.2. п. 201.16. ст. 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які беззаперечно підтверджують реальність здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. 
Колегія суддів зауважує, що в силу ч.2 ст.2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.18 у справі №822/1817/18, від 02.04.19 у справі №822/1878/18.
Натомість, оспорюване у цій справі рішення суб`єкта владних повноважень - Комісії ГУ ДПС у Харківській області  не містить чіткого визначення підстав та мотивів для його прийняття, що в свою чергу свідчить про необґрунтованість такого рішення.
Відповідачем у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної, складеної позивачем у ЄРПН. 
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що Комісія ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті рішення № №1308094/41593127 від 16.10.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.09.2019 №1, діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені  Податковим кодексом України, без дотримання вимог ч.2 ст.2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання протиправними та скасування даних рішень.
Відповідно до абзацу третього пункту 28 Порядку №117 податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. 
Як встановлено пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції прийнявши рішення про задоволення позову в частині скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не визначив належного способу, який забезпечував ефективний захист права позивача у спірних відносин. Відмовивши в задоволенні позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладу ТОВ "Онокой ЛТД" (код ЄДРПОУ 415931127) від 17.09.2019 №1, рішення про відмову в реєстрації якої скасовано судом, суд першої інстанції фактично вказав на недостатність підстав для реєстрації податкової накладеної, що є суперечливим в порівнянні з попереднім висновком. 
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючим органом обрано лише відповідність цієї накладної критеріям ризиковості платника податку, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 17.09.2019 №1, складену ТОВ «Онокой ЛТД», в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи викладене вище, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 по справі № 520/12080/19 підлягає скасуванню в частині відмови у задоволенні позовних вимог з прийняттям в цій частині постанови про задоволення позову.
Керуючись ч.4 ст.229, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ОНОКОЙ ЛТД" задовольнити.
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 по справі № 520/12080/19 в частині відмови в задоволенні позову скасувати.
Прийняти в цій частині постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ОНОКОЙ ЛТД" (код ЄДРПОУ 41593127, вул. Велика Арнаутська, буд. 76, оф.4, м. Одеса) до Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704, вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057), Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053) про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 17.09.2019 №1, виписану Товариством з обмеженою відповідальністю "ОНОКОЙ ЛТД" - задовольнити.
Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 17.09.2019 №1, виписану Товариством з обмеженою відповідальністю "ОНОКОЙ ЛТД" (код ЄДРПОУ 41593127, вул. Велика Арнаутська, буд. 76, оф.4, м. Одеса).
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 по справі № 520/12080/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	Т.С. Перцова	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено  11.08.2020.