ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 липня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/10382/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Суховарова А.В., Головко О.В.,     
за участю секретаря судового засідання Троянова А.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.02.2020 року в адміністративній справі №160/10382/19 (суддя у 1 інстанції Жукова Є.О.) за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Будпромзабезпечення" до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області  про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Будпромзабезпечення" звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.10.2019 р., а саме: №0002771417 на загальну суму 42 305,00 грн.; №0002781417 на загальну суму 47 005,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначалося, що висновок акту перевірки є безпідставним, а тому винесене на підставі цього акту перевірки податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню. Так, відповідачем не було досліджено жодного первинного документу бухгалтерського обліку по взаємовідносинам позивача, а відтак не зрозуміло позиція контролюючого органу, що надані до перевірки документи не можуть бути підставою для бухгалтерського та податкового обліку. При цьому, відповідач про нереальність господарських операцій позивача посилається на ухвалу Подільського районного суду м. Києва від 29.03.2019 року у справі №758/14610/18, яка за своїм змістом не стосується безпосередньо позивача.  
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.02.2020 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 07.10.2019 р. №0002771417 на загальну суму 42 305,00 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 07.10.2019 р. №0002781417 на загальну суму 47 005,00 грн.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у задоволені позову. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що позивач при укладені з ТОВ «Бізнес Консепшен» договорів на придбання послуг не мав підтвердження ділової репутації, 
гарантій виконання зобов`язань, необхідних ресурсів та відповідного досвіду та інших ознак комерційної привабливості для обрання саме цього контрагенту. Стосовно вказаного контрагенту слід зазначити, що ухвалою Подільського районного суду м. Києва від 29.03.2019 року у справі №758/14610/18 ОСОБА_1 повідомлено про підозру у вчиненні кримінального порушення, передбаченого ч.5 ст.27., ч.1 ст.205 КК України яке виразилося у придбані (перереєстрації для себе) суб`єкта підприємницької діяльності ТОВ «Бізнес Консепшен» з метою прикриття незаконної діяльності. 
Представник відповідача у судовому засіданні просив задовольнити апеляційну скаргу. 
Представник позивача у судове засідання не з`явився, про дату, час та місце розгляду справи був повідомлений належним чином.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла таких висновків.          
Як слідує з матеріалів справи, контролюючим органом було направлено на адресу ТОВ “Будпромзабезпечення” запит від 31.05.2019 р. №64430/10 про надання пояснень та документальних підтверджень стосовно взаємовідносин ТОВ “Будпромзабезпечення” з ТОВ “Бізнес Консепшен” (код ЄДРПОУ 40465961) за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2016 р., на що позивач надіслав лист від 24.06.2019 р. №90671/10 про відмову в наданні пояснень та документальних підтверджень стосовно взаємовідносин з ТОВ “Бізнес Консепшен” (код ЄДРПОУ 40465961) за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2016 р.
В подальшому, на підставі повідомлення від 18.07.2019 р. № 1478, виданого Головним управлінням Державної   фіскальної  служби  у  Дніпропетровській  області  Івановою Людмилою Миколаївною головним державним ревізор-інспектором відділу аудиту платників Західно-Донбаського управління управління аудиту ГУ ДФС у Дніпропетровській області, радником податковою та митною справи III рангу, у зв`язку з відмовою у наданні документів ТОВ “Будпромзабезпечення” (код ЄДРПОУ 31596121) на запит ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 31.05.2019 р. №64430/10/04-36-14-09, відповідно до п.191.1 ст.191, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.1, п.п.78.1.4 п.78.1 ст.78, ст.79 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями, на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 18.07.2019 р. №4326-п, проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ “Будпромзабезпечення” з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинам з TОB “Бізнес Консепшен” (код ЄДРПОУ 40465961) за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2016 р.
За результатами зазначеної вище документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ “Будпромзабезпечення” контролюючим органом складено акт від 09.09.2019 р. №54/04-36-05-16/31596121, яким встановлено порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на суму 33844,0 грн., в т.ч.: за 2016 р. у сумі 33   844,00 грн.; п. 44.1 ст. 44, п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України занижено податок на додану вартість у сумі 37   604 грн, в т.ч.: у грудні 2016 р. на суму 37   604,00 грн.
На підставі вказаного акту перевірки контролюючим органом було сформовано податкові повідомлення-рішення від 07.10.2019 р., а саме: №0002771417 на загальну суму 42 305,00 грн.; №0002781417 на загальну суму 47 005,00 грн.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія  суддів зазначає наступне.
Так, відповідно до п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та отримання послуг. 
При цьому п.198.2 ст.198 цього Кодексу передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Отже необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.
За змістом положень абз.1 п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до абз.2 п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України у разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, які є підставою для формування податкового обліку платника податків. Податкова накладна є документом, який підтверджує факт сплати покупцем ПДВ у ціні товару.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХІV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а його статтею 3 передбачено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ч.1 ст. 9 Закону № 996-ХІV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також в пп.1.2 п.1, пп.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі - Положення), первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 вказаного Закону та п.2.4 Положення, первинні документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з п.2.15 та п.2.16 вищевказаного Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.
Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок.
Згідно зі ст.1 Закону № 996-ХІV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Із зазначеного слідує, що наслідки господарської операції можуть враховуватися суб`єктом господарювання для цілей бухгалтерського та податкового обліку, у тому числі при формуванні витрат та податкового кредиту, тільки у випадку підтвердження здійснення цієї операції відповідними первинними документами, що мають відповідати вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, хоч і первинний документ наявний, у податковому та бухгалтерському обліку вони не можуть відображатися.
З аналізу наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції - дії або події, що спричинили реальні зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, тобто майновому стані платника податків. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
В свою чергу, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. По своїй правовій суті господарська операція є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підвереджують факт її проведення.
Таким чином, основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.
Як слідує з матеріалів справи, у спірний період позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ “Бізнес Консепшен”. 
Так, 01.12.2016 р. між ТОВ “Бізнес Консепшен” та ТОВ “Будпромзабезпечення” було укладено договір поставки товарів на регулярній основі №161201 від 01.12.2016 р. відповідно до умов якого ТОВ “Бізнес Консепшен” зобов`язувалось в порядку і терміни, встановлені цим договором передати у власність ТОВ “Будпромзабезпечення” товари, відповідно до замовлення ТОВ “Будпромзабезпечення” в певній кількості, відповідної якості, а ТОВ “Будпромзабезпечення” зобов`язувалось прийняти товари і оплатити його на умовах, визначених в цьому договорі (а.с. 48 Т. № 1).
Також, 28 листопада 2016 року між ТОВ “Будпромзабезпечення” та осбб “Промінь” було укладено договір на проведення поточного ремонту під`їзду житлового будинку по вул.Промислова, 1 у м.Дніпро.
Для виконання умов даного договору по накладній №15 від 09.12.2016 р. на загальну суму 26839,90 грн. у постачальника ТОВ “Бізнес Консепшен” було придбано матеріали.
Відповідно до умов договору роботи було виконано про що складено акт №1 приймання поточного ремонту під`їзду житлового будинку по вул. Промислова, 1 від 14.12.2016 р.
На підтвердження виконання умов зазначених вище договорів позивачем, зокрема, було надано: податкові накладні, видаткові накладні, виписки з банківського рахунку, інші документу.
Жодних зауважень щодо наданих документів контролюючим органом в апеляційній скарзі не зазначено.
Як зазначалося раніше, документальна позапланова невиїзна перевірка була проведена на підставі наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 18.07.2019 р. №4326 п “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ “Будпромзабезпечення” (код ЄДРПОУ 31596121), яким наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ “Будпромзабезпечення” з 27.08.2019 р. тривалістю 5 робочих днів; за період діяльності з 01.01.2016 р. по 31.12.2016 р. з метою перевірки дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ “Бізнес Консепшн” (код ЄДРПОУ 40463961).
Підставою для призначення перевірки відповідачем у оскаржуваному наказі зазначено п.п. 78.1.1 ст. 78 та ст. 79 ПК України.
При  цьому, в зазначеному вище наказі ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 18.07.2019 р. №4326-п “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ “Будпромзабезпечення” (код ЄДРПОУ 31596121) є посилався на вирок Подільського районного суду м. Києва від 29.03.2019 року у справі № 758/14610/18, відповідно до якого ОСОБА_2 визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення передбаченого ч.1 ст. 205 КК України. ОСОБА_2 вчинив фіктивне підприємництво, тобто придбання (перереєстрацію) юридичної особи – ТОВ “Бізнес Консепшн”, що в подальшому дало змогу не встановленим особам використовувати реквізити ТОВ “Бізнес Консепшн” з метою прикриття незаконної діяльності. Оскільки ТОВ “Бізнес Консепшн” визнано фіктивним, тому неможливо підтвердити правомірність віднесення сум до складу податкового кредиту та до складу валових витрат у період з 01.01.2016 року по 31.12.2016 року. Наведені факти свідчать про недотримання позивачем норм ПК України.
Разом з тим, рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.09.2019 р. у справі №160/7454/19 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю “Будпромзабезпечення до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування наказу на перевірку  задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 4326-п від 18.07.2019 року “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ “Будпромзабезпечення” (код ЄДРПОУ 31596121). Стягнуто з Головного управління ДФС у Дніпропетровській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “Будпромзабезпечення” сплачену суму судового збору 1921 грн.
Зазначене вище рішення набрало законної сили 28.11.2019 р.
Так, рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.09.2019 р. у справі №160/7454/19 встановлено, що вироку Подільського районного суду від 29.03.2019 року у справі № 758/14610/18 немає, а є ухвала Подільського районного суду м. Києва від 29.03.2019 року по справі № 758/14610/18. Крім того, з тексту ухвали Подільського районного суду м. Києва від 29.03.2019 р. по справі № 758/14610/18 рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.09.2019 р. у справі №160/7454/19 встановлено, що воно стосується фізичної особи, яка була засновником (учасником), керівником ТОВ “Бізнес Консепшн”; позивач у вказаному судовому рішенні не згадується.
Відповідно до ч.4 ст.78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Крім того, відповідно до ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Верховний Суд в постанові від 22 серпня 2018 року р.  у справі № 812/1283/17 (адміністративне провадження №К/9901/46056/18) дійшов висновку, що оскільки підставою для проведення перевірки, наслідком якої стало прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 16 березня 2017 року №0001821303, був наказ відповідача від 20 січня 2017 року №16, а предметом розгляду справи №812/730/17 - законність прийняття вказаного наказу та проведення перевірки на його підставі, судами обґрунтовано прийнято до уваги судові рішення у справі №812/730/17, якими вказаний наказ про проведення перевірки та дії відповідача щодо проведення самої перевірки визнано протиправними. За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що визнання незаконною документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної відповідачем, є безумовною підставою для визнання незаконним і прийнятого за результатами такої перевірки податкового повідомлення-рішення.
З огляду на вказане та враховуючи той факт, що наказ ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 18.07.2019 р. №4326 п на підставі якого було проведено перевірку та винесено спірні у цій справі рішення, був скасований рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.09.2019 р. у справі №160/7454/19, яке набрало законної сили, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про незаконність  та необґрунтованість  висновків  відповідача, зазначених в акті від 09.09.2019 р. №54/04-36-05-16/31596121.
За таких обставин колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції, що відповідачем під час судового розгляду справи не було підтверджено правомірність спірних рішень, а тому вони є протиправними та підлягають скасуванню. 
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись статтями 241-245,  250,  315,  316,  321,  322,  327,  329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.02.2020 року - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.02.2020 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття  та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.
   
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      О.В. Головко