ф
ПОСТАНОВА
Іменем України

09 липня 2020 року 
Київ
справа №815/2230/16
адміністративне провадження №К/9901/37595/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Державної фіскальної служби України 
на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Шевчук О.А., судді - Зуєва Л.Є., Федусик А.Г.)
у справі №815/2230/16
за позовом Приватного підприємства «Балканіка-Трейд»
до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області, Державної фіскальної служби України, 
про визнання протиправною бездіяльність та зобов`язання вчинити певні дії, 

ВСТАНОВИВ:

У травні 2016 року Приватне підприємство «Балканіка-Трейд» (далі - позивач, платник, Підприємство) звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (далі - відповідач 1, ДПІ у Приморському районі) Державної фіскальної служби України (далі- відповідач 2, ДФС України) про визнання протиправною бездіяльність та зобов`язання вчинити певні дії.

В обґрунтування позовних вимог Підприємство зазначило про протиправність відмови контролюючого органу у збільшенні платнику суми коштів у системі електронного адміністрування, на яку останній має право реєструвати податкові накладні, на підставі поданого позивачем уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ за червень 2015 року.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2016 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції зазначив, що оскільки Підприємством у податковій декларації з ПДВ за червень 2015 року невірно заповнені показники рядків 24 та 31, тому сума від`ємного значення, яка була задекларована платником у рядку 24 уточнюючого розрахунку за червень 2015 року в розмірі 829 342,00 грн правомірно не відображена контролюючим органом у системі електронного адміністрування як сума коштів, на яку останній має право реєструвати податкові накладні.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2017 року апеляційну скаргу приватного підприємства "Балканіка-Трейд" задоволено частково, постанову Одеського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2016 року скасовано та ухвалено по справі нову постанову, якою адміністративний позов задоволено частково:

-          визнано протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Приватне підприємство "Балканіка-Трейд" має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі 829 342,00 грн у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у визначений законом термін;

-          зобов`язано Державну фіскальну службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Приватне підприємство "Балканіка-Трейд" має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі 829 342,00 грн та відобразити відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування податку на додану вартість;

-          стягнуто на користь Приватного підприємства "Балканіка-Трейд" за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України судові витрати зі сплати судового збору у сумі 3 031,60 грн. В решті позовних вимог відмовлено.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та задовольняючи частково позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний період червень 2015 року поданий Підприємством до відповідача 1 є однією з форм податкової звітності з ПДВ, а отже сформовані у ньому показники (зокрема рядку 24) мали бути враховані при автоматичному збільшенні суми, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування.

Не погодившись з зазначеною постановою суду апеляційної інстанції, відповідач 2 подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, ДФС України посилаючись на неправильне застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, просив її скасувати та залишити в силі постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 17 жовтня 2016 року. В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник зазначив про відсутність правових підстав для реєстраційної суми, на яку платник має право реєструвати податкові накладні на підставі поданого Підприємством уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний період червень 2015 року.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21 березня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства. 

Від позивача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

14 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, 16.07.2015 позивачем було подано до ДПІ у Приморському районі податкову декларацію з податку на додану вартість червень 2016 року, в рядку 24 якої "Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 22.1 + рядок 23.3) (переноситься до рядка 20.1 наступного звітного (податкового) періоду)" зазначено - "-".(а.с.25-28).

16.10.2015 Підприємством подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2015 року №9212890653, у рядку 24 якого задекларовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 829 342,00 грн.

ДПІ у Приморському районі відповідне збільшення сум коштів по електронному рахунку позивача, за уточнюючим розрахунком податкових зобов`язань з податку на додану вартість від 16.10.2015  здійснено не було.

09.12.2015 позивач звернувся до відповідача 1 з листом №99, в якому у зв`язку з поданням платником 16.10.2015 уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань по ПДВ за червень 2015 року №9212890653, просило ДПІ у Приморському районі здійснити збільшення суми коштів в системі електронного адміністрування (а.с.16).

Листом від 29.01.2016 №1915/10/15-53/15-02 ДПІ у Приморському районі, посилаючись на положення Закону України від 16.07.2015 №643-VІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість", п.34 підрозділу 2 розділу XX зазначило, що у зв`язку з некоректним заповненням Підприємством податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року сума від`ємного значення, задекларована платником у поданому уточнюючому розрахунку ПДВ у рядку 24 в розмірі 829 342,00 грн не зараховувалась до реєстраційної суми формули (а.с.17).

Вважаючи таку бездіяльність відповідачів протиправною, позивач звернулося до суду з даним позовом.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України, тут і надалі в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених    статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Згідно з пунктом 200-1.1 статті 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;

суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом    200-1.3    статті    200-1    цього    Кодексу.

Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Абзацами 1 та 3 пункту 200-1.2 статті 200-1 ПК України встановлено, що платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.

Згідно з пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою:    УНакл =    УНаклОтр +    УМитн +    УПопРах -    УНаклВид -    УВідшкод -    УПеревищ, де:

УНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до    пункту 208.2    статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

УМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;

УПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунка в системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до    статті 209    цього Кодексу, відкритого для перерахування коштів на його спеціальний рахунок, відкритий в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів;

УНаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

УВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок;

УПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку показників УНаклОтр та УНаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників УНаклОтр, УНаклВид та УМитн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року.

Під час обрахунку суми    УНакл    також використовуються показники, визначені    пунктом 34    підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.

Згідно з п. 34 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16 липня 2015 року №643-VIII    зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом    200-1.3    статті    200-1    цього    Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових УНаклОтр,    УНаклВид    та    УМитн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року.

Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом, зокрема: 4) до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених    статтею 200 цього Кодексу, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з ПДВ, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до    статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).

Наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року №966 затверджено Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (далі - Порядок №966).

Пункт 8 розділу 1 Порядку №966 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року №13) встановлено, що до податкової звітності з податку на додану вартість належать: податкова декларація з податку на додану вартість з додатками; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками; розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Таким чином, з 1 січня 2015 року запроваджено правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість    Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71- VIII. У зв`язку з зазначеним Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16 липня 2015 року №643-VIII підрозділ 2 Перехідних положень Податкового кодексу було доповнено пунктом 34.

За змістом підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2    розділу XX Податкового кодексу України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з податку на додану вартість платника податку за червень 2015 року.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідний період є однією з форм податкової звітності з податку на додану вартість, а отже сформовані у ньому показники, зокрема величина від`ємного значення, мають бути враховані контролюючим органом при автоматичному збільшенні суми, на яку має право платник податків реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З урахуванням встановлених обставин справи, зокрема, що позивачем подано уточнюючу податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2015 року, яку було прийнято контролюючом органом, про що свідчить відповідна квитанція наявна в матеріалах справи (а.с. 15), колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відповідачем безпідставно та протиправно не забезпечено відображення показників уточнюючої декларації у системі електронного адміністрування ПДВ.

Доводи контролюючого органу, що сума ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ може бути збільшена на суму від`ємного значення, що задекларована платником податків виключно в податковій декларації з ПДВ за червень 2015 року, та не підлягає перерахунку у зв`язку з подальшим уточненням показників такої звітності шляхом подання відповідних уточнюючих розрахунків, суд апеляційної інстанції обґрунтовано не взяв до уваги, адже вони не ґрунтуються на правильному застосуванні підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 Розділу ХХ    Податкового кодексу України, оскільки вказана правова норма жодних обмежень щодо зарахування реєстраційної суми від`ємного значення попередніх звітних періодів (до 01.07.2015 року) не містить, як не містить і заборон щодо її коригування у відповідності до приписів п.    50.1    ст.50 Податкового кодексу України    шляхом подачі уточнюючого розрахунку до податкової декларації внаслідок самостійно виявлених помилок.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18.03.2020 у справі №826/27864/15 (К/9901/31857/18).

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша    статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України    в редакції Закону, що діяв до набрання чинності    Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків апеляційного суду, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2017 року без змін.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2017 року- без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                    І. А. Гончарова

Судді                                                                                            І. Я. Олендер

                                                                                        Р. Ф. Ханова