ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 2а-12445/11/2670
адміністративне провадження № К/9901/25135/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва у складі судді Федорчука А.Б. від 12 грудня 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Желтобрюх І.Л., суддів Мамчура Я.С., Шостака О.О. від 08 вересня 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс Холдинг» до Офісу великих платників податків ДФС про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2011 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Альянс Холдинг» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції у місті Києві по роботі з великими платниками податків (правонаступник - Офіс великих платників податків ДФС; далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 травня 2011 року №0002294120 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 109338,55 грн.

На обґрунтування зазначених позовних вимог послалося на те, що згідно з пунктом 12 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР) Товариство облік товарних запасів, що знаходяться на реалізації, здійснювало з дотриманням порядку, передбаченого чинним законодавством. Ця документація зберігалася в приміщенні бухгалтерії підприємства, яка розташована за адресою: м. Київ, вул. Грінченка, 4, а отже спірне рішення є неправомірним.

Суди встановили, що 28 січня 2011 року контролюючий орган провів фактичну перевірку дотримання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій на автозаправній станції (далі - АЗС), розташованій за адресою: Дніпропетровська область, м. Марганець, вул. Нікопольська 1-Б, за результатами якої складено Акт від 28 січня 2011 року №157/2665/41/34430873.

Під час перевірки встановлено порушення позивачем статті 6 Закону №265/95-ВР, яке полягало у реалізації товарів, не облікованих у встановленому порядку. Податковий орган виходив з того, що на АЗС відсутні первинні документи на товари, що реалізуються.

На підставі статті 20 Закону №265/95-ВР відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0002294120, яким до Товариства застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 109338,55 грн.

Суди також встановили, що у позивача наявні оригінали накладних та видаткових накладних на товар, на АЗС знаходилися копії цих документів, а їх оригінали зберігалися безпосередньо у бухгалтерії Товариства, яка розташована за адресою: м. Київ, вул. Грінченка, 4.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 грудня 2011 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08 вересня 2016 року, позов задоволено повністю; скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що сама по собі відсутність за місцем реалізації товарів первинних документів на товари, що реалізуються, ще не свідчить про те, що товари не обліковані або порушений порядок їх обліку. Тому, за умови наявності зазначених документів у суб`єкта господарювання та ведення ним обліку товарних запасів у встановленому законом порядку, підстав для застосування до цього суб`єкта фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР, немає.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив скасувати судові рішення та прийняти нове про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішення за неправильного застосування норм матеріального права та з порушенням процесуальних норм, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки Товариства. Стверджує, що спірне порушення полягає саме у відсутності первинних документів (накладних і товарно-транспортних накладних) на момент проведення перевірки за місцем здійснення господарської діяльності та ненаданні цих документів податковому органу протягом трьох робочих днів з дня отримання акту перевірки, тому, незважаючи на те, що первинні документи надано під час розгляду справи в суді, відповідач відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР обґрунтовано застосував штрафні (фінансові) санкції.

Позивач у запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги, виходячи з наступного.

Пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Згідно зі статтею 20 зазначеного Закону до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Статтею 6 Закону №265/95-ВР встановлено, що облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Таким національним положенням (стандартом) є затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за №751/4044; у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Положення (стандарт) 9), яким визначено методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.

Згідно пункту 8 Положення (стандарту) 9 придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №996-XIV).

Як установлено частинами 1, 2 та 5 статті 8 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає облікову політику підприємства; обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних; розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів; затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку; може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства; визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов`язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством).

Відповідно до статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Отже документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку, є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні тощо.

Водночас законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону №996-XIV покладено на уповноважену особу.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики №281/171/578/155 від 20 травня 2008 року (далі - Інструкція №281), яка поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів та вимоги якої є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Згідно із підпунктом 10.4.1 пункту 10 цієї Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують: своєчасне оформлення документів руху нафти та нафто-продуктів; збереження їх кількості і якості; відображення їх руху за бухгалтерським обліком; своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання. Облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік (пункти 14.1, 14.3 пункту 14 Інструкції №281).

За змістом підпункту 16.1 пункту 16 Інструкції №281 (стосується обліку нафтопродуктів на АЗС) матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2 пункту 16 Інструкції №281).

Зміст наведених положень дає підстави для висновку, що облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, як наслідок, первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах, що не обов`язково знаходяться на АЗС.

Слід зазначити, що фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа реалізує товари, які не обліковані у встановленому порядку, тобто не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) 9.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №996-XIV та Положення (стандарту) 9, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Товариство мало всі первинні документи на товари, що реалізовувались, а облік товарних запасів вівся відповідно до вимог чинного законодавства.

Наведене в контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі свідчить про правильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права й необґрунтованість вимог касаційної скарги.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Ураховуючи викладене, мотиви касаційної скарги, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та задоволення касаційної скарги.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 грудня 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08 вересня 2016 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко