ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2020 року 
м. Київ
справа № 0870/8017/12
адміністративне провадження № К/9901/24958/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом ДП "Мелітопольський завод "Гідромаш" до Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області      про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12 травня 2016 року (суддя Стрельнікова Н.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2016 року (судді: Ясенова Т.І. (головуючий), Головко О.В., Суховаров А.В.) у справі № 0870/8017/12.

УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Державне підприємство «Мелітопольський завод «Гідромаш» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.07.2012:
- №0000031540, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (ПДВ) у розмірі 5  470  737,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 2  735  368,50 грн;
- № 0000041540, яким збільшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 5  302  428,00 грн;
- № 0000051540, яким Підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 550  902,00 грн;
- № 0000061540, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 20  566,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 10  283,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки правочини, укладені з контрагентами, є реальними та виконані в повному обсязі, що підтверджується належним чином оформленими документами, в тому числі товарно - транспортними накладними та подорожніми листами. Також позивач вказує, що ним правомірно заявлено в декларації за квітень 2012 року суму до бюджетного відшкодування, оскільки відповідно до п. 102.5 ст. 102 Податкового кодексу України, заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Справа розглядалась судами неодноразово. 
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 12.05.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016, позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000031540 від 23.07.2012 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування, заявленого на розрахунковий рахунок з податку на додану вартість, за квітень 2012 року у розмірі 5 433  679,00 грн та визначення штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2 716  839,50 грн. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення №0000041540 від 23.07.2012, №0000051540 від 23.07.2012 та №0000061540 від 23.07.2012. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. Суд першої інстанції, з думкою якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що позивачем доведено правомірність формування позивачем податкового кредиту за березень 2012 року на суму 151  814,00 грн та за квітень 2012 року на суму 399  088,00 грн, з огляду на реальність здійснення господарських операцій, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами.
Також суди дійшли висновку, що позивач правомірно задекларував у податковій декларації з податку на додану вартість за квітень 2012 року суму залишку від`ємного значення попередніх податкових періодів (починаючи з серпня 2009 року по березень 2012 року) з огляду на наявність у позивача станом на квітень 2012 року показника від`ємного значення попереднього звітного періоду та фактичної сплати позивачем у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг) суми податку на додану вартість на загальну суму 5  302  428,00 грн.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.05.2016, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016 в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 09.07.2012 р. № 436/154/00240106, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Підприємства з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за квітень 2012 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з ПДВ за серпень 2008 року, липень-жовтень 2009 року, січень-травень, серпень-грудень 2010 року, січень-грудень 2011року, лютий, березень 2012 року, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:
- п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит: за березень 2012 року на суму 151  814,00 грн, що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання і сумою податкового кредиту за березень 2012 року на 20  563,00 грн та завищення бюджетного відшкодування ПДВ за квітень 2012 року на суму 131 251 грн; за квітень 2012 року на суму 399  088,00 грн, що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання і сумою податкового кредиту за березень 2012 року на 3,00 грн та завищення від`ємного значення за квітень 2012 року на суму 399  085,00 грн;
- п. 200.1 ст. 200, абз. а) п. 200.4 , абз. а) п.200.14 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено суму бюджетного відшкодування за квітень 2012 року на суму 5 302 428 грн. та занижено суму бюджетного відшкодування на суму 5 302 428 грн починаючи з серпня 2009 року;
- п. 102.5 ст. 102 Податкового кодексу України, що полягало у безпідставному декларуванні до відшкодування за квітень 2012 року ПДВ в суму 37  058,00 грн.
Підставою для висновку контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту за березень 2012 року на суму 151  814,00 грн та за квітень 2012 року на 399  088,00 грн слугувало те, що позивачем до перевірки не було надано первинних документів, що підтверджують факт транспортування товару (товарно-транспортні накладні, дорожні листи, інші документи, передбачені законодавством України) від контрагентів ПАТ "Експериментально - механічний завод", ТОВ "Максима", ТОВ "Машгідропривод", ТОВ "Сорбіт - Метал", ТОВ "Югавтокомплект", ПП "Станкомплект", ТОВ "Гідроапаратура", ПП "Вояж-98", ТОВ "Донецькхім - хімічний завод", ТОВ ПТФ "Авіас", ТОВ "ТД Агрінол", ТОВ "Електротехнічна компанія Електролюкс - Інвест", ПВКП фірма "Агротехцентр". Також позивач посилається на отриману інформацію від ВПМ Мелітопольської ОДПІ, наданої службовим листом від 06.07.2012 № 80/26-34, про неможливість підтвердити факт перевезення ТМЦ позивачем та його отримання у постачальників у березні, квітні 2012 року.
Також контролюючий орган дійшов висновку, що частина залишку від`ємного значення, фактично сплачена отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг), складає 5 470 737 грн (з серпня 2008 року по березень 2012 року). Але враховуючи, що Підприємством не було заявлено суми до відшкодування ПДВ у періодах, що безпосередньо передували звітним, платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з п. 200.6 у зменшення податкових зобов`язань з цього податку наступних податкових періодів у розмірі 5 302  428,00 грн. Крім того, позивач не мав права декларувати до відшкодування за квітень 2012 року суму 37  058,00 грн від`ємного значення серпня 2008 року, оскільки з дня виникнення права на декларування бюджетного відшкодування минуло понад 1095 днів, платника податку втрачає право на таке декларування. 
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що позивач мав господарські операції з придбання ТМЦ контрагентами ПАТ "Експериментально - механічний завод", ТОВ "Максима", ТОВ "Машгідропривод", ТОВ "Сорбіт - Метал", ТОВ "Югавтокомплект", ПП "Станкомплект", ТОВ "Гідроапаратура", ПП "Вояж-98", ТОВ "Донецькхім - хімічний завод", ТОВ ПТФ "Авіас", ТОВ "ТД Агрінол", ТОВ "Електротехнічна компанія Електролюкс - Інвест", ПВКП фірма "Агротехцентр".
На підтвердження виконання вказаних укладених позивачем договорів з вказаними контрагентами Підприємством було надано копії договорів, податкові накладні, видаткові накладні, картки складського обліку матеріалів, подорожні листи, товарно-транспортні накладні, прибуткові ордери, лімітні відомості, вимоги, платіжні доручення.    
Обставини щодо укладення позивачем з вказаними контрагентами договорів, наявності належним чином оформлених податкових накладних, платіжних документів, які засвідчують факт оплати за отримані товари, використання позивачем придбаних товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності - відповідачем не заперечувалось контролюючим органом та не слугувало підставою для висновку про завищення податкового кредиту. 
Також судами встановлено, що позивач, отримавши примірник акту перевірки, направив до контролюючого органу заперечення на акт перевірки та копії товарно-транспортних накладних. Крім того, позивач в запереченнях на акт перевірки зазначив про своє бажання взяти участь у розгляді його заперечень до акта перевірки. Однак, податковим органом представник позивача на розгляд заперечень запрошений не був, заперечення позивача та додані копії товарно-транспортних накладних при прийнятті податкових повідомлень-рішень відповідачем враховані не були. 
При цьому в п. 2.3 акту перевірки від 09.07.2012 відповідач зазначає, що у ході перевірки використано, зокрема і товарно-транспортні накладні, а відтак фахівцями контролюючого органу під час проведення перевірки фактично використовувались товарно-транспортні накладні. Також позивачем до матеріалів справи надано копії товарно-транспортних накладних та подорожніх листів, що підтверджують факт перевезення товарно-матеріальних цінностей від ПАТ "Експериментально - механічний завод", ТОВ "Максима", ТОВ "Машгідропривод", ТОВ "Сорбіт - Метал", ТОВ "Югавтокомплект", ПП "Станкомплект", ТОВ "Гідроапаратура", ПП "Вояж-98", ТОВ "Донецькхім - хімічний завод", ТОВ "ТД Агрінол", ТОВ "Електротехнічна компанія Електролюкс - Інвест", ПВКП фірма "Агротехцентр" до позивача. Крім того, судами встановлено, що позивачем у ТОВ ПТФ "Авіас" придбавалися паливно-мастильні матеріали (бензин, дизельне пальне, газ), а не метал (лист, труба, уголок), як зазначається в акті перевірки, і таке придбання відбувалося шляхом отримання талонів (скретч-карток), а відтак оформлення товарно-транспортних накладних не відбувалось. 
Судами також встановлено, що позивачем подано до контролюючого органу декларацію з ПДВ за квітень 2012 року та уточнюючий розрахунок до декларації за квітень 2012 року. Згідно уточнюючого розрахунку до декларації з ПДВ за квітень 2012 року, позивачем в рядку 19 від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду зазначено 399085,00 грн; в рядку 21.1 від`ємне значення попереднього звітного податкового періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного податкового періоду 131  251,00 грн; в рядку 23.1 сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку 5  470  737,00 грн; у рядку 22 залишок від`ємного значення попереднього звітного податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного (податкового періоду) 5  599  216,00 грн, у рядку 24 залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 128479 грн. Разом із уточнюючим розрахунком позивачем було подано Додаток 2 Довідка про залишок суми від`ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (Д2). 
Згідно вказаного додатку, частина залишку від`ємного значення, фактично сплачена отримувачем товарів (послуг) у попередніх періодах постачальникам таких товарів (послуг) складає 5470737 грн, у тому числі по періодах: серпень 2008 року 38057 грн, липень 2009 року 77260 грн, серпень 2009 року - 49187 грн, вересень 2009 року - 20819 грн, жовтень    2009 року - 15268 грн, січень 2010 року - 20481 грн, лютий 2010 року - 231821 грн, березень    2010 року - 83455 грн, квітень 2010 року - 123577 грн, серпень 2010 року  -    118839 грн ., вересень 2010 року - 215016 грн ., жовтень 2010 року - 228448 грн, листопад 2010 року - 439113 грн, грудень 2010 року - 121934 грн, січень 2011 року - 19539 грн, лютий 2011 року - 257380 грн, березень 2011 року - 142990 грн, квітень 2011 року - 44899 грн, травень 2011 року - 276382 грн, червень 2011 року - 223840 грн, липень 2011 року - 200139 грн, серпень 2011 року - 273410 грн, вересень 2011 року - 475242 грн, жовтень 2011 року - 465007 грн, листопад 2011 року - 355353 грн, грудень 2011 року - 323481 грн, лютий 2012 року - 391459 грн, березень 2012 року - 131251 грн. 
Також позивачем подано Заяву про повернення суми бюджетного відшкодування (Д4) на суму 5  470  737,00 грн. 
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та права, вказує на порушення, які, на його думку, допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки. В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично просить здійснити переоцінку встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи. 
9. Підприємством відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10.  Податковий кодекс України  (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.18 пункту 14.1 статті 14. 
Бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування  податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу; 
10.2. Підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14. 
Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
10.3. Пункт 46.1 статті 46.
Податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.
10.4. Пункт     44.1 статті     44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
10.5. Пункт     44.6 статті     44.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого  ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, о такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. 
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7цієї  статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. 
10.6. Пункт     85.2 статті     85.
Платник податків обов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. 
10.7. Пункт     86.7 статті     86.
Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником органу державної податкової служби (або його заступником) з урахуванням результаті розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення. 
10.8. Пункт     102.5 статті     102.
Заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування. 
10.9. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг  метою їх  подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. 
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані   операції протягом такого звітного податкового періоду. 
10.10. Пункт    198.6 статті    198.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
10.11. Пункти 200.1 - 200.4 статті 200.
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з  пунктом 200.1  цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов`язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про тримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. У разі прийняття такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних звітних (податкових) періодів. 
10.12. Пункт 200.14 статті 200.
Якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з  пунктом 200.6  цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах;
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
11. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:
11.1. Стаття    1.
11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
11.2. Частина 1 статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
11.3. Частина 2 статті 9.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
12. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
13. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
14. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Платник податків у разі ненадання документів під час проведення перевірки не позбавлений права надання таких і після завершення такої перевірки, які мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
15. Платник податків має право на бюджетне відшкодування стосовно тієї суми податку на додану вартість, яку він фактично сплатив постачальникам товарів (робіт, послуг) у попередніх податкових періодах.
При цьому, колегія суддів зазначає, що у разі обрання платником податків одного з напрямів використання непогашеного залишку ПДВ, а саме бюджетне відшкодування такої суми ПДВ на рахунок платника у банку необхідно враховувати наявність строку давності в 1095 днів, що передбачений п. 102.5 ст. 102 Податкового кодексу України.
16. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків допустив порушення норм законодавства, зокрема під час формування податкового кредиту чи заявлення його до бюджетного відшкодування, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
17. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
18. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
19. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 70-72, 86 Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування витрат та податкового кредиту. 
20. Судами досліджено первинні документи, які згідно з п.     44.1 ст.     44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.
В частині правовідносин щодо завищення позивачем податкового кредиту за березень 2012 року на суму 151  814,00 грн та за квітень 2012 року на 399  088,00 грн, у зв`язку з ненаданням позивачем до перевірки первинних документів, що підтверджують факт транспортування товару (товарно-транспортні накладні, дорожні листи, інші документи, передбачені законодавством України) від ряду контрагентів, суди, задовольняючи позовні вимоги Підприємства та скасовуючи податкові повідомлення - рішення в цій частині, правильно виходили з того, що по - перше, в акті перевірки вказано, що під час проведення використовувались, зокрема, і товарно - транспортні накладні, по - друге, позивачем були долучені товарно - транспортні накладні під час подання заперечень на акт перевірки, проте на розгляд заперечень позивач запрошений не був, хоча виявляв таке бажання, а заперечення позивача та додані копії товарно-транспортних накладних при прийнятті податкових повідомлень-рішень відповідачем враховані не були, і по - третє, судами були досліджені товарно - транспортні накладні, що були долучені позивачем до матеріалів справи, та встановлено, що такі підтверджують факт транспортування до позивача товару, що ним придбаний у контрагентів.
Колегія суддів також зазначає, що відсутність окремих документів, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися). Як вбачається з акту перевірки та встановлених судами обставин, контролюючим органом не ставиться під сумнів обставини щодо укладення позивачем з контрагентами договорів, наявності належним чином оформлених податкових накладних, платіжних документів, які засвідчують факт оплати за отримані товари, використання позивачем придбаних товарно-матеріальних цінностей у господарській діяльності.
21. Контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції на момент розгляду справи судами) також не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ними.
22. Вирішуючи спір та частково задовольняючи позовні вимоги в частині бюджетного відшкодування суди попередніх інстанцій правильно виходили з того, що позивач за відповідні звітні періоди 2009, 2010, 2011 та 2012 років подавав податкові декларації з податку на додану вартість та уточнюючі розрахунки до таких декларацій. У рядках «Залишок відємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду» позивачем відображалися суми від`ємних значень попередніх податкових періодів. Однак, з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків, вказаних сум до бюджетного відшкодування у таких податкових періодах позивач не заявляв. Такі суми відображалися в рядку «Залишок відємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду».    
Таким чином, враховуючи, що у позивача станом на квітень 2012 року наявне від`ємне значення попереднього звітного періоду та наявність обставин щодо фактичної сплати платником податку на додану вартість у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг) у сумі податку, яка дорівнює такому від`ємному значенню, що контролюючим органом фактично не заперечувалось, враховуючи також, що будь-яких обмежень відносно строків відображення податкового кредиту та перенесення залишку від`ємного значення попередніх податкових періодів до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду, Податковий кодекс України у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, не містив, а платник податку на свій розсуд приймає рішення про  зменшення податкових зобов`язань на суму від`ємного значення з податку на додану вартість або ж отримання бюджетного відшкодування (у межах 1095-денного строку) суди обґрунтовано дійшли висновку про правомірність задекларованої позивачем у податковій декларації з податку на додану вартість за квітень 2012 року суми залишку від`ємного значення попередніх податкових періодів (починаючи з серпня 2009 року по березень 2012 року).
23. Касаційна скарга не містить обґрунтованих доводів, які б спростовували вказані висновки та свідчили про неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права за встановлених фактичних обставин справи.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
24. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судоми фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.05.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016 слід залишити без задоволення.
25. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
26. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша стаття 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Мелітопольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12 травня 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2016 року у справі № 0870/8017/12 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова