П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

23 липня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/471/20	
Головуючий в 1 інстанції: Лісовська Н. В.
          
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  судді - Вербицької Н.В.,
                             суддів - Джабурії О.В.,
                               -  Кравченко К.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2020 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Соломія-Т" до Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати податкові накладні,-

                                                            В С Т А Н О В И Л А :

20 січня 2020 року ТОВ "Соломія-Т" звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовною заявою до ДПС України, в якому, з урахуванням зави про збільшення позовних вимог від 12.02.2020 року, просило визнати протиправними та скасувати рішення від 24.09.2019 року № 1288561/42989480, № 1288554/42989480, № 1288535/42989480, № 1288532/42989480 про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов`язати зареєструвати податкові накладні від 19.06.2019 року № 2,  від 20.06.2019 року № 3, від 21.06.2019 року № 4, від 22.06.2019 року № 5 днем їх фактичного подання.
В обґрунтування позовних вимог ТОВ "Соломія-Т" зазначило, що ним у встановленому законодавством порядку, складено та направлено до контролюючого органу податкові накладі № 2, № 3, № 4 та № 5 на суми 69 159,72 грн, 108 819,56 грн, 108 799, 565 грн, 88 579,64 грн  відповідно, реєстрація яких необґрунтовано зупинена комісією ДФС України. Позивач зазначає, що ним до контролюючого органу подані всі документи на підтвердження здійснення господарських операцій, однак не зважаючи на подані документи, комісією ДФС прийнято рішення 24.09.2019 року №  1288561/42989480, № 1288554/42989480, № 1288535/42989480, № 1288532/42989480 про відмову в реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податків копій первинних документів.
ДПС України заперечувало проти задоволення позовних вимог, зазначаючи, що рішенням комісії ДФС обґрунтовано зупинено реєстрацію ПН, на підставі п.201.16 ст.201 ПК України, у зв`язку із ненаданням платником податку первинних документів.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2020 року адміністративний позов ТОВ "Соломія-Т" задоволено. Визнано протиправними та скасовано  рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 24.09.2019 року № 1288561/42989480, № 1288554/42989480, № 1288535/42989480, № 1288532/42989480.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю "Соломія-Т" від 19.06.2019 року № 2, від 20.06.2019 року № 3, від 21.06.2019 року № 4, від 22.06.2019 року № 5 днем їх фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судовий збір у сумі 8 408,00 грн та витрати на правничу допомогу в сумі 4 000,00 грн на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Соломія-Т".
Не погодившись із прийнятим рішенням, ДПС України подало  апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог. Зокрема апелянт зазначає, що суд першої інстанції не взяв до уваги, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних стало ненадання платником податків на розгляд комісії необхідних первинних та розрахункових документів, банківських виписок з особового рахунку тощо. Крім того, апелянт зазначив про безпідставність стягнення з нього судових витрат, з посиланням на відсутність поточних видатків на своїх рахунках та на незначну складність справи.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.
ТОВ "Соломія-Т" з 08 травня 2019 року зареєстровано, як юридична особа (код ЄДРПОУ 42989480), основним видом діяльності якого є допоміжна діяльність у рослинництві (код КВЕД 01.61), іншими видами діяльності є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (Код КВЕД 46.21), надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування (Код КВЕД 77.31).
Для здійснення господарської діяльності товариство придбаває солому у постачальників ПСГП "Енеїда", ТДВ "Баштанська райсільгоспхімія", ФГ "Перлина Степу", ФГ "Лан", ФГ "Надежда", ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , що підтверджується первинними документами (а. с. 62-81).
ТОВ "Соломія-Т" має власні та орендовані потужності (а. с. 177-219). 
Послуги з перевезення вантажів позивачу надають ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ТОВ "Мілекс ЛТД", ТОВ "Гранд Майстер", ТОВ "Каховтранс" (т.1  а. с. 107-149).
Придбану у постачальників солому позивач поставив ТОВ "Стивідорна компанія Октябрьска" на підставі договору поставки від 14.06.2019 р. № 1406/1-С (т.1 а. с. 82-85). Виконання сторонами умов договору підтверджується довіреністю на отримання товару, видатковими накладними, рахунками-фактурами, платіжними дорученнями, товарно-транспортними накладними, банківськими виписками з рахунку (т.1 а. с. 86-106).
Податкові накладні від 19.06.2019 р. № 2, від 20.06.2019 р. № 3, від 21.06.2019 р. № 4, від 22.06.2019 р. № 5 складені позивачем датою поставки продукції ТОВ "Стивідорна компанія Октябрьска" та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) (т.1 а. с. 12-19).
Автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України направлено позивачу повідомлення про прийняття податкових накладних та зупинення їх реєстрації. Підставою вказано п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Податкова накладна відповідає вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Позивач направив до податкового органу пояснення щодо підтвердження реальності здійснення господарських операцій із ТОВ "Стивідорна компанія Октябрьска" із наданням відповідних доказів (т.1 а.с. 26-50).
19.09.2019 року відповідачем прийнято рішення № 284249/42989480 про врахування Таблиці даних платника податків від 16.09.2019 р. № 1 (т.1 а. с. 52).
Однак 20.09.2019 р. відповідачем прийнято рішення № 285744/42989480 про неврахування Таблиці даних платника податків від 16.09.2019 р. № 1 (т.1 а. с. 54).
Рішеннями від 24.09.2019 р. № 1288561/42989480,   № 1288554/42989480,                           № 1288535/42989480, № 1288532/42989480 позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних від 19.06.2019 р. № 2, від 20.06.2019 р. № 3, від 21.06.2019 р. № 4, від 22.06.2019 р. № 5 у зв`язку із ненаданням платником податку розрахункових документів та банківських виписок з особових рахунків (а. с. 55-58).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зупиняючи реєстрацію податкових накладних, податковий орган не зазначив конкретного критерію та вичерпного переліку документів про підтвердження реальності господарських операцій, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних. При цьому позивач виконав свій обов`язок щодо надіслання до податкового органу первинних документів на підтвердження факту господарських операцій та пояснень по суті цих операцій.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
21 лютого 2018 року Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених", якою затверджений, окрім іншого Порядок зупинення реєстрації податкової накладеної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених (надалі - Порядок №117).
Пунктом 5 вказаного Порядку №117 встановлено, що податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Згідно з п. 6 Порядку №117, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 10 Порядку №117, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Згідно з пунктами 12, 13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 21 вказаного Порядку, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
У спірний період критерії ризиковості платника податків визначалися листом Державної фіскальної служби України №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року. 
Разом з тим, вказані критерії затверджено без дотримання регуляторних процедур, а запровадження непрозорого механізму затвердження вищевказаних критеріїв з урахуванням відсутності доступного для ознайомлення громадськості механізму прийняття зазначених проектів актів, у тому числі визначення періодичності затвердження таких критеріїв ДПС України, порушує один із принципів державної регуляторної політики, визначених Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності", а саме передбачуваність, тобто послідовність регуляторної діяльності, відповідність її цілям державної політики, а також планам з підготовки проектів регуляторних актів, що дозволяє суб`єктам господарювання здійснювати планування їхньої діяльності, і враховуючи, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до ст. 7 Кодексу адміністративного судочинства України, і мають лише інформаційний характер і не встановлюють правових норм, тому станом на час прийняття спірного рішення відповідача, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, відсутня правова обґрунтованість та об`єктивність застосування механізму державного регулювання в частині визначених органами податкової служби критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.
Зі змісту квитанцій від 15.07.2019 року, вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкових накладних № 2-5 вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку" (т.1 а.с.12-19).
Відповідачем вказано, що податкова накладна зупинена відповідно до пункту  201.16  статті  201 ПК України, у зв`язку з тим, що остання відповідає підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку", разом з тим жодного посилання на конкретний критерій, визначений у пункті 1.6 не наведено.
Враховуючи викладене, судова колегія приходить до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листами ДФС, крім того без зазначення конкретних підстав такого зупинення, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду по справі № 560/279/19 від 20 листопада 2019 року, від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 9 липня 2019 року у справі №140/2093/18 та 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18, від 21 травня 2020 року по справі № 560/391/19.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, позивачем надані до контролюючого органу всі документи, передбачені пунктом 14 Порядку № 117 на підтвердження взаємовідносин з ТОВ "Стивідорна компанія Октябрьска", основним видом діяльності якої є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код КВЕД 46.21), для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, в оскаржуваних рішеннях Комісії про відмову в реєстрації таких податкових  накладних фактично було лише процитоване положення пункту 14 Порядку №117, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
При цьому, щодо поданих позивачем документів у відповідача були відсутні будь - які зауваження щодо дефекту форми, змісту або походження.
Разом з тим, Комісія не зважаючи на надіслані позивачем пояснення та додані до нього документи, прийняла оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, без зазначення, як було вказано вище, мотивів неврахування поданих позивачем документів.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Невиконання вказаних вимог призводить до його протиправності.
Доводи апеляційної скарги не містять правових підстав для спростування висновків суду, дублюють відзиви на позовну заяву. Апелянтом не зазначено, в чому полягає  неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права судом першої інстанції.
Доводи апеляційної скарги щодо безпідставного стягнення з нього судових витрат судова колегія вважає необґрунтованими, оскільки відповідно до приписів ст.139 КАС України, у зв`язку із задоволенням позову ТОВ "Соломія-Т", судові витрати підлягають стягненню з відповідача.
Погоджуючись з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, судова колегія враховує, що податкові накладні № 38, 39 та 40, направлені позивачем в ЄРПН для реєстрації щодо здійснення господарських операцій з тим самим контрагентом ТОВ "Стивідорна компанія Октябрьска" зареєстровані в день їх направлення без будь-яких зауважень, що підтверджується відповідними квитанціями (т.2 а.с.19-24). 
Оцінюючи викладене в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. 
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 29 січня 2020 року, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"- "г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 320, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України -  залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2020 року - залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.

Головуючий:                                                                       Н.В.Вербицька

Суддя:                                                                       О.В.Джабурія

          Суддя:                                                                                К.В.Кравченко