ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

16 червня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/8551/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Чабаненко С.В.,
                               суддів:  Чумака С.Ю., Юрко І.В.,     
за участю секретаря судового засідання Сколишева О.О. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Державної установи "Кам`янська виправна колонія (№34)" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року у справі №160/8551/19 за позовом  Державної установи "Кам`янська виправна колонія (№34)" до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень,- 
ВСТАНОВИВ:

ДУ "Кам`янська виправна колонія (№34)" звернулася до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до ГУ ДФС у Дніпропетровській області, згідно якої просила:
- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 11 червня 2019 р. № Ю-0019161306 в сумі 3 350 981,84 грн., прийняту ГУ ДФС у Дніпропетровській області;
- визнати протиправною та скасувати рішення № 0019151306 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 11 червня 2019 р. в розмірі 1 675 490,99 грн., прийняте ГУ ДФС у Дніпропетровській області;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 0019141306 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 11 червня 2019 р. у розмірі 170,00 грн., прийняте ГУ ДФС у Дніпропетровській області;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.06.2019 р. № 0019131306 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн., прийняте ГУ ДФС у Дніпропетровській області.
В обґрунтування позову було зазначено про наявність порушень під час призначення відповідачем перевірки, зокрема проведення даної перевірки не було передбачено планом-графіком перевірок, оприлюдненим до 25.12.2017. Крім того наведені обставини, які позивач розцінює як такі, що спростовують наявність порушення приписів Податкового кодексу України. Зокрема, позивач стверджував, що не може вважатися роботодавцем у відношенні засуджених, бо не використовує їх працю для здійснення статутної діяльності, а лише залучає їх для до суспільно корисної праці. Актом перевірки не було досліджено, чи були виконані засудженими норми виробітки, що є єдиною підставою для нарахування заробітної плати у мінімальному гарантованому розмірі та застосування мінімальної бази для нарахування єдиного внеску. ДУ "Кам`янська виправна колонія (№34)" є бюджетною неприбутковою установою, яка фінансується із державного бюджету. Кошторисом, який затверджується на кожен поточний рік, передбачені видатки на оплату праці й нарахування на заробітну плату виключно військовослужбовцям та вільнонайманим працівникам. Всі платежі здійснюються виключно через казначейські рахунки, при цьому органи казначейства контролюють здійснення платежів виключно у розмірах та з підстав, передбачених Кошторисом за відповідними видатками. Тому у виправної колонії не передбачені Кошторисом надходження (грошові кошти) на компенсацію суми єдиного внеску у розмірі 3 350 981,84 грн., що розраховано з додаткової бази нарахування єдиного внеску згідно зведеного розрахунку Акту перевірки. Окремо позивачем було звернуто увагу на специфіку зарахування заробітної плати засудженим на особовий рахунок та неможливість нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування щодо засуджених, які не мають паспортів та ідентифікаційного коду, в тому числі через відсутність відповідних роз`яснень з боку податкового органу щодо порядку розрахунку та сплати єдиного внеску за таких осіб та не врегулювання цього питання на законодавчому рівні. Стосовно порушення абз. б п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ та р. III Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку  щодо відсутності відображення нарахованих та виплачених доходів засудженим, нарахованого та перерахованого податку з доходів фізичних осіб, та відображення застосованої податкової соціальної пільги, не у повній кількості засуджених, які були залучені до оплачуваної праці, позивачем було зауважено, що акт перевірки не містить даних (ПІБ, р.н.о.к.п.п.) щодо засуджених осіб, кількість яких була залучена до праці без відображення у звітності з єдиного внеску. Отже, такий акт перевірки не є належним та достовірним доказом про скоєне податкове правопорушення. Крім того, не внесення даних про засуджених відбулось внаслідок відсутності у них паспортів та ідентифікаційних кодів, що виключає застосування юридичної відповідальності до ДУ "Кам`янська виправна колонія (№34)".
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.12.2019 у задоволенні позовної заяви ДУ "Кам`янська виправна колонія (№34)" відмовлено з підстав невідповідності доводів позивача вимогам податкового законодавства.
Позивачем на рішення суду першої інстанції подано апеляційну скаргу, згідно якої апелянт стверджує, що судом не враховано певні доводи, наведені в позовній заяві, отже не надана оцінка всім обставинам справи, які цілком доводять відповідну правову позицію, викладену у позовній заяві, отже свідчать про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
В судовому засіданні представниками сторін підтримані відповідні доводи та заперечення, які за змістом відповідають апеляційній скарзі та відзиву на неї.
Судом апеляційної інстанції піід час апеляційного перегляду здійснено заміну відповідача на належного – Головне управління ДПС у Дніпропетровській області.
Перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції, проте вважає, що позов ДУ "Кам`янська виправна колонія (№34)" підлягає частковому задоволенню.
Так, обставини справи, які встановлено судом першої інстанції на підставі наявних у справі доказів, полягають  у наступному.
На підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1 ст.77, п.77.4 ст.77 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VI “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”, наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області №6811-п від 29.11.2018р “Про проведення планової документальної виїзної перевірки ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)” плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік, фахівцями контролюючого органу проведена документальна планова виїзна перевірка Державна установа “Кам`янська виправна колонія (№34)” (код ЄДРПОУ 08562967) з питань повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.10.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.09.2018 відповідно до затвердженого плану перевірки.
ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)” проінформовано про проведення планової виїзної перевірки письмовим повідомленням від 29.11.2018р. №2684, яке разом із наказом  №6811-п від 29.11.2018р направлено поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення.
У зв`язку з отриманням ГУ ДФС у Дніпропетровській області 18.12.2018 листа №34/4-5744 від 14.12.2018 ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)” про перенесення термінів початку проведення планової перевірки у зв`язку з пошкодженням та відсутністю первинних документів, терміни проведення документальної планової виїзної перевірки ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)” було перенесено на строк, визначений відповідно до п.44.5 ст.44 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ (із змінами та доповненнями) з 19.12.2018. Направлення ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 29.11.2018. № 13249 та №13250 на проведення документальної планової виїзної перевірки та службове посвідчення особи, яке зазначено в ньому, пред`явлено 19.03.2019р. о 11-10 год. під розписку начальнику “Кам`янська виправна колонія (№34)” Бобровій І.Ю.
Перевірку, яка відбулась з 19.03.2019р. по 29.04.2019р., проведено з відома та в присутності начальника ОСОБА_1 та головного бухгалтера ДУ “ Кам`янська виправна колонія (№34)” Гончар С.П.
Термін проведення перевірки було продовжено з 16.04.2019р. на 10 робочих днів згідно наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 11.04.2019р. №2259-п.
У періоді, за який проводилась перевірка, відповідальними за фінансово-господарську
діяльність суб`єкта господарювання були (є):
ОСОБА_1 - полковник внутрішньої служби, начальник ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)”, призначена наказом начальника наказ ДДУВП № 6 о/с   від7 30.01.2008 року та працює по теперішній час.
ОСОБА_2 - майор внутрішньої служби, головний бухгалтер ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)”, у період з 01.10.2015 по 22.09.2016, призначена наказом УДДУВП № 135 о/с від 10.12.2011.
ОСОБА_3 - капітан внутрішньої служби, в.о. головного бухгалтера ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)”, у період з 23.09.2016 по 08.01.2018, призначена наказом ДВК-34 № 70 о/с від 23.09.2016.
ОСОБА_2 - майор внутрішньої служби, головний бухгалтер ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)”, у період з 09.01.2018 по теперішній час, призначена наказом УДДУВП№ 135 о/с від 10.12.2011.
ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)” зареєстровано Кам`янською міською радою 08.09.1995р., номер державної реєстрації № 578. Код суб`єкта господарювання за ЄДРПОУ: 08562967. Податкова адреса підприємства: Україна, 51912, Дніпропетровська область, м.Кам`янське, Заводський р-н, вул. Михайла Грушевського, буд. 214.
Вказаною перевіркою встановлені наступні порушення:
- п.1 ч.2 ст.6, ч.5 ст.8, ч.2 ст.9 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VІ “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” в частині заниження суми нарахованого єдиного внеску на суму 3350981,84 грн. за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску заробітної плати засуджених;
- абз. “б” п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ, р.ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за № 4, в частині подання Податкових розрахунків за ф. №1- ДФ про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, за період IV кв. 2015р.-III кв. 2018р. без відображення нарахованих та виплачених доходів від працевлаштування засуджених, нарахованого та перерахованого податку з доходів фізичних осіб, та відображення застосованої податкової соціальної пільги;
- п.1 ч. 1 ст.4. Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” № 2464 від 08.07.2010р., п.1 роз. III Наказу Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435 “Порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” за несвоєчасне подання звітності по єдиному внеску за червень 2016р.
За результатами проведення перевірки, ГУ ДФС у Дніпропетровській області 10.05.2019 року складено акт № 25466/09/36-13-06/08562967  “Про результати документальної планової виїзної перевірки Державна установа “Кам`янська виправна колонія (№34)” (код ЄДРПОУ 08562967) з питань повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.10.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.09.2018” та прийняті вимога про сплату боргу (недоїмки) від 11 червня 2019 р. № Ю-0019161306 в сумі  3 350 981,84 грн., рішення № 0019151306 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 11 червня 2019 р. в розмірі 1 675 490,99 грн., рішення № 0019141306 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 11 червня 2019 р. у розмірі 170,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 11.06.2019р. №0019131306 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн.
Вирішуючи спір щодо правомірності прийнятих відповідачем рішень, суд встановив, що ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)”  в порушення п.1 ч.2 ст.6, ч.5 ст.8, ч.2 ст.9 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VI “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” у період з 01.10.2016 по 30.09.2018 ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)” занижено суму нарахованого єдиного внеску на суму 3350981,84 грн. за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску заробітної плати засуджених. При цьому, позивачем ведеться табель обліку робочого часу засуджених, оформляються наряди виконання робіт, нараховується щомісячно заробітна плата засудженим, виконується функція податкового агента в частині нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору. Таким чином, за висновком суду,  ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)” є роботодавцем відповідно до діючого законодавства, та примусовість характеру трудових відносин засуджених, а також, мета їх виправлення та перевиховання зумовлює особливість регулювання таких відносин шляхом поєднання норм законодавства про працю та вимог кримінально-виконавчого законодавства, що, не позбавляє виплачених засудженим сум доходу за виконану ними роботу ознак заробітної плати. Крім того, норми податкового законодавства не встановлюють будь-яких особливостей оподаткування доходів фізичних осіб, які відбувають покарання у вигляді позбавлення волі і отримують заробітну плату за виконання суспільно корисної праці, у зв`язку з чим обкладення цих доходів податком здійснюється у загальному порядку.
Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 11.06.2019 № 0019131306, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у сумі 510,00 грн., суд зазначив, що ДУ “Кам`янська виправна колонія (№34)”  надано податкові розрахунки за ф. №1-ДФ про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за період IV кв. 2015 р. - III кв. 2018 р. без відображення нарахованих та виплачених доходів від працевлаштування засуджених, нарахованого та перерахованого податку з доходів фізичних осіб.
Таким чином, в порушення п. 51.1 ст. 51, абз. “б” п. 176.2 ст. 176 ПКУ податкові розрахунки за ф.1-ДФ за період IV кв. 2015 р. - III кв. 2018 р„ до ГУ ДФС у Дніпропетровській області, Лівобережне управління, Кам`янська ДПІ (Кам`янський р-н) надавались не в повному обсязі, а саме без відображення нарахованих та виплачених доходів фізичних осіб та відображення застосованої податкової соціальної пільги, що зумовлює застосування штрафної санкції, передбаченої п.7.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язков соціальне страхування».
Щодо рішення №0019141306 від 11.06.2019 року про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування”, перевіркою встановлено несвоєчасне подання звітності по єдиному внеску за червень 2016 року чим порушено п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування” №264 від 08.07.2010 р. п. 1 роз. III Наказу Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435 “порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування”, що у відповідності до п. 7.11 ст. 25 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування” №264 від 08.07.2010 р. зумовлює накладення штрафу в розмірі 10 неоподаткованих мінімумів доходів громадян за кожне таке неподання, несвоєчасне подання або подання не за встановленою формою.
Таким чином, суд дійшов висновку про те, що оскаржені вимога про сплату боргу (недоїмки) від 11 червня 2019 р. № Ю-0019161306 в сумі  3 350 981,84 грн., рішення № 0019151306 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 11 червня 2019 р. в розмірі 1 675 490,99 грн., рішення № 0019141306 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання за невстановленою формою звітності, передбаченої Законом України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 11 червня 2019 р. у розмірі 170,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 11.06.2019р. №0019131306 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн. прийняті відповідачем на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України.
Колегія суддів частково погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції.
Так, колегією від хиляється довід апелянта щодо відсутності у податкового органу повноважень на призначення та проведення податкової перевірки відносно позивача, з підстав відсутності даних щодо платника у Плані-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік, оскільки, як підтверджено самим позивачем до   Плану-графіку проведення документальних планових перевірок вносились коригування та дані щодо позивача були внесені до списку платників податків, що підлягали перевірці у 2018 році.
Висновок суду щодо законності рішення №0019141306 від 11.06.2019 року про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування”, доводами апеляційної скарги також не спростовано. Позивачем не заперечується факт несвоєчасного подання звітності по єдиному внеску за червень 2016 року, що є порушенням п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування” №264 від 08.07.2010 р., п. 1 роз. III Наказу Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435 “Про порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування”, а мотиви, які позивачем наводяться в обґрунтування власної позиції щодо наявності поважних причин несвоєчасного подання звітності не скасовують відповідальність за такий вид порушення. 
Що стосується інших рішень податкового органу, колегія суддів приймає до уваги доводи позивача щодо відсутності ефективного урядування з боку держави у питанні оплати праці засуджених та утриманні єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування під час оплати праці таких осіб.
Так, ст. 7 КВК України  встановлено обов`язок Держави поважати і охороняти права, свободи і законні інтереси засуджених, забезпечувати необхідні умови для їх виправлення і ресоціалізації, соціальну і правову захищеність та їх особисту безпеку.
Частиною 1 ст.8 Кодексу передбачено право засуджених на соціальне забезпечення, у тому числі й на оформлення пенсій, відповідно до законів України; на оплачувану працю згідно із законодавством про працю та дана норма містить застереження з приводу того, що законодавство про працю поширюється на засуджених у частині, що стосується умов праці.
Порядок та умовив оплати праці засуджених до позбавлення волі визначено у ст.120 КВК України.  
Так, даною нормою передбачено, що праця осіб, засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами Міністерства юстиції України.
У виправних колоніях на особовий рахунок засуджених, які залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці, зараховується незалежно від усіх відрахувань не менш як п`ятдесят відсотків нарахованого їм місячного заробітку.
Засудженим, які мають заборгованість за виконавчими документами, незалежно від усіх відрахувань належить виплачувати не менш як двадцять п`ять відсотків загальної суми заробітку.
          Наведені норми кореспондуються з вимогами Інструкції з оплати праці засуджених до обмеження та позбавлення волі, затвердженої  Наказом Державного департаменту України з питань виконання покарань 04.10.2004  N 191, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18 жовтня 2004 р. за N 1328/9927, пунктом 3.1. якої також передбачено, що праця осіб,  засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами Департаменту. Підприємства установ  розраховують  тарифні ставки,  посадові оклади для диференціації  оплати  праці  залежно  від  професії  і кваліфікації засуджених, складності й умов виконуваних ними робіт. Заробітна плата,  нарахована засудженим,  за  умов виконання 
ними встановленої норми виробітку (денної, тижневої, місячної) або тривалості  робочого  часу,  не  може   бути   менше   законодавчо встановленого мінімального розміру заробітної плати. 
          Виходячи з наведеного, мінімальний розмір заробітної плати засудженим нараховується виключно у разі виконання норми виробітку та залежить від виконання цієї умови. Проте, виходячи зі змісту акту перевірки від 10.05.2019 № 25466/09/36-13-06/08562967 питання щодо виконання засудженими, за яких не було сплачено єдиний соціальний внесок, встановленої норми виробітку, а також нарахування їм мінімальної заробітної плати, не було предметом дослідження, а відповідно, належними та допустимими доказами не доведено обов`язку позивача сплачувати за таких осіб єдиний соціальний внесок, мінімальний розмір якого визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід).
Статтею 3 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове  державне соціальне страхування» встановлено, що одним з принципів збору та ведення обліку єдиного внеску передбачено визначення на законодавчому рівні умов і порядку його сплати. 
Відповідно до п.5 ч. 1 ст.1 Закону мінімальний страховий внесок - сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця.
Відповідно до ст. 7 Закону, у спірному випадку єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Статтею 8 Закону передбачено, що розмір єдиного внеску для кожної категорії платників, визначених цим Законом, та пропорції його розподілу за видами загальнообов`язкового державного соціального страхування встановлюються з урахуванням того, що вони повинні забезпечувати застрахованим особам страхові виплати і соціальні послуги, передбачені законодавством про загальнообов`язкове державне соціальне страхування; фінансування заходів, спрямованих на профілактику страхових випадків; створення резерву коштів для забезпечення страхових виплат та надання соціальних послуг застрахованим особам; покриття адміністративних витрат із забезпечення функціонування системи загальнообов`язкового державного соціального страхування.
          Отже, наведені норми законодавства передбачають, що вимога сплачувати єдиний внесок, розмір якого розраховується з урахуванням розміру заробітної плати, що має становити не менше мінімального розміру заробітної плати, визначеної законом, нарахованої застрахованій особі, має на меті забезпечення застрахованій особі гарантованих страхових виплат та соціальних послуг, а відповідно має персоніфікований характер. 
Враховуючи положення ст. 20 зазначеного Закону облік застрахованих осіб передбачає включення до Реєстру застрахованих осіб низки відомостей, в тому числі унікальний номер запису в Єдиному державному демографічному реєстрі та серія, номер і назва документа, з якого взяті відомості до персональної облікової картки; громадянство; реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті).
Як неодноразово зазначалось позивачем, недоїмка зі сплати єдиного внеску під час нарахування плати засудженим та не включення даних про засуджених до відповідних податкових розрахунків за ф.№1-ДФ за період з 4 кварталу 2016, 2017 рік та 1-2 квартали 2018 року, відбулось внаслідок відсутності у таких засуджених паспортів та ідентифікаційних кодів, що підтверджено позивачем відповідною довідкою, доданою до матеріалів справи. Також наявними у справі доказами підтверджено, що позивач неодноразово звертався до податкового органу за роз`ясненнями щодо порядку сплати єдиного внеску під час нарахування плати засудженим, які не отримують мінімальний розмір заробітної плати, та дані щодо яких неможливо внести до Реєстру застрахованих осіб за відсутності у них відповідних обов`язкових документів, проте належних роз`яснень у зазначені періоди позивачем отримано не було.
З огляду на викладене, колегією суддів враховується, що принцип належного урядування включає, в тому числі гарантоване забезпечення ефективного та результативного надання публічних послуг, при цьому передбачені на законодавчому рівні заходи повинні відповідати один одному та бути легкозрозумілими.
В той же час, у періоді, за який позивачеві податковим органом донараховані відповідні платежі та штрафні фінансові санкції, нормами законів не було врегульовано порядок нарахування єдиного внеску на заробітну плату засуджених до обмеження волі або позбавлення волі.
Більш того, ці питання, з урахуванням специфіки нарахування заробітної плати засудженим, а також певних обмежень, приведених вище, які законодавством про працю не передбачені, Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» не врегульовані до цього часу. Наведене підтверджує і наявність відповідних роз`яснень Державної Фіскальної служби України, опублікованих у офіційному виданні «Вісник» від 03.10.2016 щодо нарахування ЄСВ на фонд оплати праці засуджених, згідно яких фіскальний орган дійшов висновку, що суми виплат, отримані фізичною особою під час відбування покарання в місцях позбавлення волі, не є базою нарахування єдиного внеску, а отже, і не зараховуються до страхового стажу такої особи, оскільки відповідно до ст.9 Основ законодавства про загальнообов`язкове державне соціальне страхування страховий стаж – це період (строк), протягом якого особа підлягає загальнообов`язковому державному страхуванню та сплачуються внески (нею, работодавцем) на страхування, якщо інше не передбачено законодавством.
Отже, відсутність спеціальних законодавчих норм щодо порядку нарахування ЄСВ на фонд оплати праці засуджених, а також відсутність чітко визначеної позиції державних фіскальних органів з наведеного питання, унеможливлює настання для платника єдиного податку відповідальності у сфері збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Відповідно до ст. 4 Податкового кодексу України, податкове законодавство ґрунтується, в тому числі, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Сукупність наведених обставин, на переконання колегії суддів, дає підстави для висновку щодо відсутності вини позивача у неналежному обліку та сплаті єдиного внеску, а відповідно оскаржувані вимога та рішення податкового органу від 11 червня 2019 р. № Ю-0019161306 в сумі  3 350 981,84 грн., № 0019151306 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 1 675 490,99 грн., №0019131306 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн. підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Окремо колегія суддів зауважує, що позиції Верховного Суду, викладені у постановах від 10.06.2020 по справі № 440/2590/19, від 08.05.2020 по справі №560/191/19, колегією суддів враховуються, проте не застосовуються з урахуванням вищенаведених обставин.
З огляду на викладене та відповідно до приписів п.1 ч.1 ст.317 КАС України колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для часткового задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування рішень відповідача від 11 червня 2019 р. № Ю-0019161306, № 0019151306, №0019131306.
          Керуючись ст.ст. 243, 315, 317, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної установи "Кам`янська виправна колонія (№34)"-  задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року у справі №160/8551/19 – скасувати частково та прийняти нове судове рішення, яким:
- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 11 червня 2019 р. № Ю-0019161306 в сумі 3 350 981,84 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення № 0019151306 про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 11 червня 2019 р. в розмірі 1 675 490,99 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.06.2019 р. № 0019131306 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн.
В іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін.
          Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів до Верховного Суду, відповідно до ст.ст. 328 – 329 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко