ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/10253/18
адміністративне провадження № К/9901/26925/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді: Білоуса О.В.,
суддів: Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
секретар судового засідання - Носенко Л.О.,
за участю: представника позивача - Гурез І.О., Позднякова О.А.,
          представника відповідача - Пінчука Б.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 березня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріг-Рітейл» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У липні 2018 року ТОВ «Бріг-Рітейл» (далі - Товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до ГУ ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17 квітня 2018 року №2072615147 та №2062615147.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки акту перевірки, на підставі якого винесено спірні податкові повідомлення-рішення не ґрунтуються на фактичних обставинах господарської діяльності позивача. Господарські операції вчинені позивачем із контрагентом мали реальний характер, послуги надані позивачу, використані в господарській діяльності, а господарські операції для визначення податкового кредиту є фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 березня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2019 року, позов задоволено.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у м. Києві подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати, а в задоволенні позову відмовити.
У судовому засіданні 22 липня 2020 року вирішено питання про заміну відповідача ГУ ДФС у м. Києві на його правонаступника - ГУ ДПС у м. Києві.
Так, згідно постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року № 537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» утворено як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби України за переліком згідно з додатком 1, а також реорганізовано територіальні органи Державної фіскальної служби України шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби України за переліком згідно з додатком 2. Згідно з додатками 1 та 2 вказаної постанови Кабінету Міністрів України утворено Головне управління ДПС у м. Києві до якого приєдналось Головне управління ДФС у м. Києві.
Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 21 серпня 2019 року № 682-р «Питання Державної податкової служби» визначено можливість забезпечення здійснення Державною податковою службою покладених на неї постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року №227 «Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну фіскальну службу України» функцій і повноважень Державної фіскальної служби, що припиняється, з реалізації державної податкової політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на Державну податкову службу.
Згідно постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року №1200 «Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України» Державна податкова служба України є правонаступником прав та обов`язків реорганізованої Державної фіскальної служби України у відповідних сферах діяльності. Основні завдання та повноваження Державної податкової служби України визначені у Положенні про ДПС, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року №227.
Головне управління ДПС у м. Києві зареєстровано як юридична особа і включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань згідно Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» за кодом 43141267.
За змістом статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про заміну відповідача у цій справі з ГУ ДФС у м. Києві на його правонаступника - ГУ ДПС у м. Києві.
У судовому засіданні 22 липня 2020 року представник відповідача доводи касаційної скарги підтримав та просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, а в задоволенні позову відмовити.
Пояснив, що рішення судів попередніх інстанцій не ґрунтуються на обставинах справи, оскільки в них не надано оцінки доказам, наявним в матеріалах справи.
Представник позивача у судовому засіданні пояснила, що зміст та вимоги касаційної скарги ГУ ДПС у м. Києві не ґрунтуються на чинному законодавстві України, оскільки при ухваленні оскаржуваних судових рішень судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального права та порушень норм процесуального права.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, представників позивача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про часткове задоволення касаційної скарги.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 13 по 19 березня 2018 року посадовими особами ГУ ДФС у м. Києві, проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства ТОВ «Бріг-Рітейл» при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Намлок Телекомунікейшн» за період з 01.01.2016 року по 30.11.2017 року, за наслідком якої складено акт від 26 березня 2018 року №71/26-15-14-07-02-10/33935026, в якому встановлено порушення позивачем:
п. 44.6, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1037610 грн., в т.ч. по періодах: за 2016 рік на суму 877284 грн, за 2017 рік 160326 грн;
п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1152900,00 грн., в т.ч.: листопад 2016 року на суму 109099 грн, грудень 2016 року на суму 826170 грн, січень 2017 року на суму 13558 грн, лютий 2017 року 90523 грн, квітень 2017 року на суму 113550 грн.
На підставі викладеного, ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення від 17 квітня 2018 року №2072615147, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» у розмірі 1729350 грн, у тому числі 1152900 грн за основним платежем та 576450 грн штрафних (фінансових) санкцій; №2062615147, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» у розмірі 1297012,50 грн, у тому числі 1037610 грн за основним платежем та 259402,50 грн штрафних (фінансових) санкцій.
Не погоджуючись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем подано до ДФС України скаргу, за результатом розгляду якої прийнято рішення від 21 червня 2018 року №21209/6/39-99-11-01-02-15, яким залишено без змін спірні податкові повідомлення-рішення, а скаргу без задоволення.
Вважаючи винесені податкові повідомлення - рішення протиправними, позивач звернувся із вказаним позовом до суду.
Задовольнивши позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що ГУ ДФС у м. Києві не надано суду належних та допустимих доказів, що фінансово-господарські операції між ТОВ «Бріг-Рітейл» та його контрагентом - ТОВ «Намлок Телекомунікейшн» не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності, а також доказів того, що податкові повідомлення-рішення від 17 квітня 2018 року №2072615147 та №20762615147 прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин справи, у межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, в той час як сукупність первинних документів, наданих позивачем свідчить про реальність спірних господарських операцій.
Колегія суддів Верховного Суду вважає такі висновки судів передчасними з огляду на таке.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, в перевіряємому періоді між позивачем (замовник) та ТОВ «Намлок Телекомунікейшн» (виконавець) укладено договір №9145/п про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року, відповідно до умов якого виконавець зобов`язується за плату надавати за завданням Замовника консалтингові послуги з впровадження, розвитку та підтримки системи SAP-ERP у клієнтів Замовника, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в порядку, в строки та на умовах, визначених цим Договором.
Також, між сторонами було укладено додаткові угоду №1 від 29 липня 2016 року до договору №9145/п про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року, відповідно до якої виконавець зобов`язується за плату надавати за завданням Замовника консалтингові послуги з супроводу системи SAP-ERP у клієнта Замовника - ПАТ «Мотор Січ», а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в порядку, в строки та на умовах, визначених відповідно до Договору та цієї додаткової угоди.
Між сторонами було укладено додаткову угоду №2 від 29 липня 2016 року до договору №9145/п про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року, відповідно до якої виконавець зобов`язується за плату надавати за завданням Замовника консалтингові послуги з супроводу системи SAP-ERP у клієнта Замовника - ПАТ «Укрсиббанк», а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в порядку, в строки та на умовах, визначених відповідно до Договору та цієї додаткової угоди.
Крім того, між сторонами було укладено додаткову угоду №3 від 29 липня 2016 року до договору №9145/п про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року, відповідно до якої виконавець зобов`язується за плату надавати за завданням Замовника консалтингові послуги з супроводу системи SAP у клієнта Замовника - ПАТ «Сбербанк», а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в порядку, в строки та на умовах, визначених відповідно до Договору та цієї додаткової угоди.
Між сторонами було укладено додаткову угоду №4 від 29 липня 2016 року до договору №9145/п про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року, відповідно до якої виконавець зобов`язується за плату надавати за завданням Замовника консалтингові послуги з супроводу системи SAP у клієнта Замовника - НБУ у 2-му півріччі 2016 року, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в порядку, в строки та на умовах, визначених відповідно до Договору та цієї додаткової угоди.
Також, між сторонами було укладено додаткові угоду №5 від 11 жовтня 2016 року до договору №9145/п про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року, відповідно до якої виконавець зобов`язується за плату надавати за завданням Замовника консалтингові послуги з супроводу системи SAP-ERP у клієнта Замовника - ТОВ «Сапран Україна», а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в порядку, в строки та на умовах, визначених відповідно до Договору та цієї додаткової угоди.
Між сторонами було укладено додаткові угоду №6 від 21 листопада 2016 року до договору №9145/п про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року, відповідно до якої виконавець зобов`язується за плату надавати за завданням Замовника консалтингові послуги з супроводу системи SAP у клієнта Замовника - ПАТ «Сбербанк», а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в порядку, в строки та на умовах, визначених відповідно до Договору та цієї додаткової угоди.
Вказаними Додатковими угодами визначено вартість надання таких послуг.
На підтвердження виконання умов вищевказаного договору, позивачем надано:
- картку взаєморозрахунків з 1 вересня 2016 року по 30 червня 2017 року;
- виписки по рахунку з 10 жовтня 2016 року по 2 липня 2018 року, за 10 листопада 2016 року, за 15 грудня 2016 року, за 16 лютого 2017 року, за 13 лютого 2017 року, за 10 квітня 2017 року;
- акти прийому передачі виконаних робіт та надання послуг №6, №7, №8, №9 від 19 вересня 2016 року, №55, №53, №54, №52 від 24 жовтня 2016 року, №102, №101, №103, №104 від 21 листопада 2016 року, №105, №106 №109, №107, №108, №110 від 07 грудня 2016 року, №111 від 19 грудня 2016 року, №117, №118, №119 від 26 грудня 2016 року, №12, №11, №13, №14 від 01 лютого 2017 року, №27, №25, №28, №26 від 06 березня 2017 року;
- рахунки фактури;
- звіти про роботу.
В пункті 14 договору про надання консалтингових послуг від 29 липня 2016 року №9145/п та в зазначених додаткових угодах від 29 липня 2016 року №1-6 зазначено адреси та реквізити сторін, зокрема, поточним рахунком ТОВ «Намлок Телекомунікейшн» вказано №2600631182001 ПАТ «Банк Кредит Дніпро».
Податковий орган, посилаючись на прінт-скрін із ІС «Податковий Блок», у відзиві на позовну заяву, апеляційній та касаційній скаргах, зазначав, що рахунок №2600631182001 відкрито ТОВ «Намлок Телекомунікейшн» у ПАТ «Банк Кредит Дніпро» лише 16 серпня 2016 року, тобто вже після укладення відповідного договору. А тому скаржник вважає, що первинна документація оформлена виключно для здійснення вигляду господарської операції та є очевидно підробленою.
Відповідно до пункту 1.5. Інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 12 листопада 2003 року №492 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; зареєстровано в Міністерстві юстиції України 17 грудня 2003 року за №1172/8493; далі - Інструкція), умови відкриття рахунку та особливості його функціонування передбачаються в договорі, що укладається між банком і його клієнтом, і не повинні суперечити вимогам цієї Інструкції.
Пунктом 1.14. Інструкції встановлено, що днем відкриття поточного рахунку клієнта вважається дата, що зазначена на заяві про відкриття цього рахунку в розділі «Відмітки банку».
При цьому, за приписами пункту 69.2. статті 69 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), банки та інші фінансові установи зобов`язані надіслати повідомлення про відкриття або закриття рахунка платника податків - юридичної особи, у тому числі відкритого через його відокремлені підрозділи, чи самозайнятої фізичної особи до контролюючого органу, в якому обліковується платник податків, у день відкриття/закриття рахунка.
Надаючи оцінку вказаним обставинам, суди попередніх інстанцій виходили з того, що сама по собі наявність такої розбіжності з урахування всіх інших встановлених обставин у справі не дає підстави стверджувати про нереальність господарських операцій між позивачем та контрагентом.
Колегія суддів вважає, що судами попередніх інстанцій не наданої належної правової оцінки тій обставині, що банківський рахунок не може бути відкритий пізніше підписання договору, в якому він зазначений, однак судами не встановлено на підставі належних та допустимих доказів дати відкриття банківського рахунку ТОВ «Намлок Телекомунікейшн».
Вказана обставина може суттєво вплинути на реальність виконання умов договору від 29 липня 2016 року №9145/п між позивачем та контрагентом.
Крім того, колегія суддів акцентує увагу на тому, що факт допущення порушень контрагентом платника податків сам по собі не є доказом недобросовісності платника податків. Разом з тим, за умови доведеності податковим органом, що платник при укладенні правочину та виконанні господарських операцій діяв без належної обачності та, виходячи з обставин такого укладення та виконання, знав або повинен був знати про порушення, допущені контрагентом, податкова вигода за такими операціями має бути визнана необґрунтованою.
Принцип належної податкової обачності також безпосередньо випливає із рішення Європейського суду з прав людини «Булвес АД проти Болгарії». У вказаному рішенні, з урахуванням якого, в силу положень частини 2 статті 6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права, зазначено, що платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
Натомість судами попередніх інстанцій не встановлено, чи при укладанні договору позивач дотримався принципу належної обачності, а саме чи перед його укладанням вчинено дії на отримання інформації щодо належної правоздатності контрагента.
Відповідно до частини третьої статті 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У порушення вказаної норми, суди попередніх інстанцій не встановили всіх обставин справи в частині господарських відносин позивача з ТОВ «Намлок Телекомунікейшн».
За приписами частини другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України (в редакції, чинній на момент звернення з касаційною скаргою), підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій повністю з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 3, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 березня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2019 року скасувати.
Справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бріг-Рітейл» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень направити до суду першої інстанції на новий розгляд.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови виготовлено 24 липня 2020 року.

Суддя-доповідач                                                                                          О.В.Білоус

Судді                                                                                                               Н.Є.Блажівська

                                                                                                              І.Л.Желтобрюх