ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/17716/18
адміністративне провадження № К/9901/1870/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Нікея-ЛТД" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 вересня 2019 року (головуючий суддя Шемейко Т.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року (головуючий суддя Федотов І.В., судді - Єгорова Н.М., Сорочко Є.О.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Нікея-ЛТД" до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у               м. Києві про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Нікея-ЛТД" (далі - ТОВ "Нікея-ЛТД") звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві), в якому просило визнати незаконним та скасувати рішення ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві від 4 квітня 2018 року вих. №2820/10/26-55-08-05; зобов`язати відповідача прийняти одержану податкову декларацію з податку на додану вартість за звітний (податковий) період календарний місяць березень 2018 року з додатками та доповненнями до неї ТОВ "Нікея-ЛТД", з введенням до інформаційних баз даних Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України) відомостей з цих поданих позивачем документів від 4 квітня 2018 року.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ТОВ "Нікея-ЛТД" звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі. 
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ "Нікея-ЛТД" 4 квітня 2018 року подано до ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві податкову декларацію з податку на додану вартість за березень 2018 року разом з додатками у паперовій формі.
Відповідач листом від 4 квітня 2018 року №2820/10/26-55-08-05 повідомив позивача про відмову у прийнятті звітності, зазначивши про те, що за результатами перевірки наявності та достовірності обов`язкових реквізитів (пункт 49.8 статті 49 Податкового кодексу України) податкова декларація з податку на додану вартість за березень 2018 року, яка була надана ТОВ "Нікея-ЛТД" 4 квітня 2018 року, вважається неподаною, у зв`язку з порушенням вимог нормативно-правових актів, а саме: відповідно до пункту  184.6  статті  184 Податкового кодексу України  у разі анулювання реєстрації особи, як платника податку, останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду та закінчується днем анулювання реєстрації. Зазначено, що свідоцтво платника ПДВ позивача за ІПН 335468526557 анульовано 25 травня 2016 року.
Вважаючи вказану відмову необґрунтованою та протиправною позивач звернувся з цим позовом до суду.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 грудня 2018 року у справі № 826/15293/16 встановлено, що рішення відповідача № 485/26-55-12-05 від 25 травня 2016 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ "Нікея-ЛТД" є протиправним та скасовано, а тому дійшов висновку, що підстави для відмови у прийнятті податкової звітності з ПДВ за березень 2018 року з цих підстав відсутні. Разом з тим, судом встановлено, що позивачем не дотримано порядку подання податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2018 року, оскільки останнім порушено порядок її направлення, а саме: особисто у паперовій формі, замість електронної форми, що є підставою для визнання її неприйнятою.
Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Верховний Суд погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи наступне.
Пунктом  49.1  статті  49 Податкового кодексу України (далі - ПК України)  передбачено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Відповідно до пункту  49.3  статті  49 ПК України, податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено цим Кодексом, в один із таких способів: а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою; б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення; в) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством.
За приписами пункту 49.4 статті 49 вказаного Кодексу платники податків, що належать до великих та середніх підприємств, подають  податкові декларації контролюючому органу в електронній формі з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. Податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. У разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складення нового договору подавати податкову звітність у спосіб, визначений підпунктами "а" і "б" пункту 49.3 цієї статті.
Згідно із пунктом 49.8  статті  49 ПК України, прийняття податкової декларації є обов`язком контролюючого органу. Під час прийняття податкової декларації уповноважена посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов`язана перевірити наявність та достовірність заповнення всіх обов`язкових реквізитів, передбачених пунктами  48.3  та 48.4 статті  48  цього  Кодексу. Інші показники, зазначені в податковій декларації платника податків, до її прийняття перевірці не підлягають.
Водночас, відповідно до пункту  48.3  статті  48  цього  Кодексу, податкова  декларація повинна містити такі обов`язкові реквізити: тип документа (звітний, уточнюючий, звітний новий); звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація; звітний (податковий) період, що уточнюється (для уточнюючого розрахунку); повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові) платника податків згідно з реєстраційними документами; код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер; реєстраційний номер облікової картки платника податків    або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті); місцезнаходження (місце проживання) платника податків; найменування контролюючого органу, до якого подається звітність; дата подання звіту (або дата заповнення - залежно від форми); інформація про додатки, що додаються до  податкової декларації  та є її невід`ємною частиною; ініціали, прізвища та реєстраційні номери облікових карток або інші відомості, визначені в абзаці сьомому цього пункту, посадових осіб платника податків; підписи платника податку - фізичної особи та/або посадових осіб платника податку, визначених цим Кодексом, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).
Згідно пункту  48.4  статті  48 ПК України, у окремих випадках, коли це відповідає сутності податку або збору та є необхідним для його адміністрування, форма податкової декларації додатково може містити такі обов`язкові реквізити: відмітка про звітування за спеціальним режимом; код виду економічної діяльності (КВЕД); код органу місцевого самоврядування за КОАТУУ; індивідуальний податковий номер згідно з даними реєстру платників податку на додану вартість за звітний (податковий) період; дата та номер рішення про включення неприбуткової організації до Реєстру неприбуткових установ та організацій; ознака неприбутковості організації; повне найменування нерезидента; місцезнаходження нерезидента; назва та код держави резиденції нерезидента.

Пунктом  49.9  статті  49 ПК України  передбачено, що за умови дотримання платником податків вимог цієї статті посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов`язана зареєструвати податкову декларацію платника датою її фактичного отримання контролюючим органом.
Відповідно до пункту 49.10  статті  49 ПК України, відмова посадової особи контролюючого органу прийняти податкову декларацію з будь-яких причин, не визначених цією статтею, у тому числі висунення будь-яких не визначених цією статтею передумов щодо такого прийняття (включаючи зміну показників такої податкової декларації, зменшення або скасування від`ємного значення об`єктів оподаткування, сум бюджетних відшкодувань, незаконного збільшення податкових зобов`язань тощо) забороняється.
Таким чином, законодавством визначені виключні підстави для відмови у прийнятті до реєстрації податкової декларації.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається зі змісту повідомлення контролюючого органу про відмову у прийнятті звітності, податкова декларація з податку на додану вартість за березень 2018 року, яка була направлена позивачем 4 квітня 2018 року, вважається неподаною, у зв`язку з порушенням вимог нормативно-правових актів, а саме: відповідно до пункту 184.6  ст.184 Податкового кодексу України, у разі анулювання реєстрації особи як платника податку, останнім звітним періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації. Зокрема, у листі податковим органом зазначено, що свідоцтво платника ПДВ ТОВ «Нікея-ЛТД» за ІПН 335468526557 анульовано 25 травня 2016 року.
Згідно із пунктом  184.5 статті  184 ПК України з моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту, складання податкових накладних.
Відповідно до пункту 184.6 цієї статті у разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації.
Пунктом  49.8  статті 49 ПК України  визначено, що прийняття податкової декларації є обов`язком контролюючого органу. Під час прийняття податкової декларації уповноважена посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов`язана перевірити наявність та достовірність заповнення всіх обов`язкових реквізитів, передбачених пунктами  48.3  та 48.4 статті  48  цього  Кодексу. Інші показники, зазначені в податковій декларації платника податків, до її прийняття перевірці не підлягають.
Оскільки пунктом  48.4  статті  48 ПК України  передбачено наявність такого обов`язкового реквізиту податкової декларації як індивідуальний податковий номер згідно з даними реєстру платників податку на додану вартість за звітний (податковий) період, контролюючий орган при прийнятті податкової звітності повинен перевірити наявність та достовірність у поданій декларації цього реквізиту.
На підставі викладеного, судами попередніх інстанцій обґрунтовано зазначено, що подана позивачем податкова декларація з ПДВ за березень 2018 року не відповідала вимогам пункту  48.3  статті  48 ПК України  в частині зазначення в ній недостовірних даних щодо реєстраційного номеру облікової картки платника податків, що в силу вимог податкового законодавства є безумовною підставою для відмови у прийнятті податкової звітності.
При цьому, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що спірне рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість було оскаржено ТОВ "Нікея-ЛТД" у судовому порядку.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 грудня 2018 року у справі № 826/15293/16 позовні вимоги ТОВ "Нікея-ЛТД" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у м. Києві, ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві, Уповноваженої Верховної Ради України з прав людини Денисової Л.Л., треті особи, які не заявляють самостійні вимоги на предмет спору: Міністерство фінансів України, Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики, Кабінет Міністрів України, Громадська спілка «Підтримка діяльності Ради бізнес-омбудсмена», Рада бізнес-омбудсмена, Уповноважений з питань підприємництва при Державній фіскальній службі України задоволено частково. Зокрема, визнано протиправним та скасовано рішення ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві від 25 травня 2016 року № 485/26-55-12-05 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ "Нікея-ЛТД". Зобов`язано ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві відновити в реєстрі платників податку на додану вартість запис про реєстрацію ТОВ "Нікея-ЛТД" (код за ЄДРПОУ 33546858, індивідуальний податковий номер платника ПДВ 335468526557, свідоцтво №100342672 про реєстрацію платника ПДВ).
На підставі того, що судовим рішенням у справі №826/15293/16, яке набрало законної сили, встановлено, що рішення ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві № 485/26-55-12-05 від 25 травня 2016 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ "Нікея-ЛТД" є протиправним та скасовано, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про те, що підстави для відмови у прийнятті податкової звітності з ПДВ за березень 2018 року з цих підстав у податкового органу були відсутні.
Водночас, податкова декларація з податку на додану вартість за березень 2018 року з додатками та доповненнями до неї була подана ТОВ "Нікея-ЛТД" у паперовій формі.
Проте, податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису  (дана правова норма набрала чинності 1 січня 2015 року згідно  Закону України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» та кореспондується із Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, який затверджений  наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21  (чинний із 1 лютого 2016 року)).
Отже, ключовою відмінністю податкової звітності з податку на додану вартість, починаючи з 1 січня 2015 року, стало покладення на платника податків обов`язку щодо її подання засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб, що забезпечувало належне функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість, та упереджувало випадки безпідставного відшкодування податку на додану вартість в автоматичному режимі.
Тобто, наведений імперативний припис передбачає обов`язок платника податку на додану вартість подавати звітність з цього податку лише в електронній формі.
Єдине виключення з цього правила закріплене в абзаці 3 пункту 49.4  статті 49 ПК України  (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), яким передбачено, що у разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складення нового договору подавати податкову звітність у спосіб, визначений підпунктами "а" і "б" пункту 49.3 цієї статті.
Інших виключень з правила, встановленого пунктом 49.4  статті 49 ПК України, законодавець не передбачив.
Аналогічна правова пропозиція викладена у постановах Верховного Суду від 2 жовтня 2018 року (справа № 810/2468/17) від 11 грудня 2018 року (справа №810/1711/17), від 21 травня 2019 року (справа № 826/28016/15).

Судами попередніх інстанцій також було встановлено, що 22 грудня 2015 року між ТОВ "Нікея-ЛТД" та ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві укладено Договір про визнання електронних документів № 9258630649, який на момент подання позивачем податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2018 року був  чинним.
Доказів розірвання контролюючим органом в односторонньому порядку зазначеного договору не надано. 
Отже, наявність діючого договору про визнання електронних документів позбавляє платника податків можливості подавати податкову звітність у паперовому вигляді.
На підставі викладеного, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з вище зазначеними висновками судів попередніх інстанцій, а також з тим, що на момент виникнення спірних правовідносин позивач був зобов`язаний подавати звітність з податку на додану вартість, шляхом подання відповідної декларації в електронній формі, що у свою чергу виключає будь-яку можливість зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати звітність у формі, не встановленій положеннями  ПК України.    
Таким чином, з огляду на встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 вересня 2019 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Аналізуючи посилання скаржника на практику Верховного Суду, зокрема, у справах № 810/1570/16 та № 320/6849/18, то колегія суддів касаційної інстанції вважає їх безпідставними, адже обставини у цих справах є відмінними. Що стосується посилання на протилежність висновків суду у справі № 826/5496/18, то необхідно зазначити, що постановою Верховного Суду від 2 квітня 2019 року рішення судів попередніх інстанцій скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції для встановлення фактичних обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частин першої-другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Частиною третьою статті 343 вказаного Кодексу передбачено, що суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Нікея-ЛТД" залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 вересня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх