ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
15 вересня 2020 року           справа №360/4894/19 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді Компанієць І.Д. (суддя-доповідач),
суддів Гайдара А.В., Сіваченка І.В.,
розглянув в порядку письмового провадження апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 року у справі  № 360/4894/19 (головуючий І інстанції Захарова О.В..) за позовом приватного підприємства «Сантехсервіс» до Головного управління ДФС у Луганській області, Головного управління ДПС у Луганській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 18.11.2016,-

                                                     ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог (а.с.46-49136-138 том 1), просив визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.11.2016 року № 000271400.
В обґрунтування позову зазначив, що  підставою для прийняття повідомлення-рішення є висновки, викладені у акті позапланової невиїзної документальної перевірки від 12.10.2016 № 4/14-25364654, яка проведена відповідно до п.п. 78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК України та  постанови старшого слідчого СВ ФР Старобільської ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області.
Оскільки перевірка проведена по кримінальному провадженню, тому акт перевірки не є належним доказом для визначення податкових зобов`язань позивачу. Тому відповідач прийняв рішення з порушенням норм п.86.8 ст. 86 ПК України за відсутності достатніх (необхідних) передумов для такого прийняття.
Спірне податкове повідомлення-рішення видано передчасно, до відповідного рішення за кримінальним провадженням, а тому є протиправним та підлягає визнанню нечинним та скасуванню.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Сватівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Луганській області від 18.11.2016 № 000271400, яким приватному підприємству «Сантехсервіс» збільшено зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 345958,75 грн.
Не погодившись з судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення  судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог. 
Обґрунтування апеляційної скарги. 
З постанови про призначення документальної перевірки вбачається, що кримінальне провадження у відношенні службових осіб ПП «Сантехсервіс», за фактом ухилення від сплати податків на загальну суму 2718571,49 грн, внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32015130000000059 від 21.10.2015. Отже, кримінальне провадження розпочато після набрання чинності Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 № 655-VІІІ, тому податкове повідомлення рішення складено з урахуванням чинних на час виникнення спірних правовідносин норм податкового законодавства застосовуючи положення п. 86.8 ст. 86 Податкового кодексу України.
Скасування постанови слідчого від 17.05.2016 року згідно з ухвалою Старобільського районного суду Луганської області від 17.06.2020 року не може бути підставою для визнання протиправними наказу від 31.08.2016 року та перевірки, оскільки наказ на цей час вичерпав свою дію, а перевірка була проведена.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 14.08.2018 у справі № 812/1641/16, яке набрало законної сили 10.01.2019 року, відмовлено в задоволенні позовних вимог ПП «Сантехсервіс» про скасування податкового повідомлення-рішення від 18.11.2016 № 0000271400.
Цим рішенням встановлено, що Сватівська ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області на законних підставах приступила до перевірки, діяла у спосіб та у межах чинного законодавства, що свідчить про законність дій відповідача при проведенні перевірки та правомірність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
Сторони про дату та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, відповідно до ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції розглядає справу у порядку письмового провадження.
Суд, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, розглядаючи апеляційну скаргу в межах викладених доводів, встановив наступне.
Фактичні обставини справи. 
Постановою старшого слідчого СВ ФР Старобільської ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області Стрільцової І.Я. від 17 травня 2016 року у кримінальному провадженні №32015130000000059 від 21.10.2015, яке порушено щодо  службових осіб ПП «Сантехсервіс» за фактом ухилення від сплати податків, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 КК України, призначено проведення по кримінальному провадженню документальної податкової перевірки ПП «Сантехсервіс» по взаємовідносинах з ТОВ «Торенія» з питань повноти нарахування та сплати податку на додану вартість та прибуток за період 01.04.2013 по 01.04.2014 (арк. спр. 125 том 1).
Сватівською ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області 31 серпня 2016 року прийнято наказ № 89 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки  ПП «Сантехсервіс», на підставі якого проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача, з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «Торенія» за період 01.04.2013 - 31.03.2014 років, за результатами якої складено акт від 12.10.2016 № 4/14-25364654 (а.с.7-24 том 1)
За висновками акту перевірки, позивачем порушено вимоги пп.16.1.12 п.16.1 ст.16 ,п.44.1 ст.44, п.198.2, п.198.6 ст.198 розділу V, п.44.6 ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, в результаті чого занижено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у загальній сумі 599302,00 грн (арк. спр. 53-68 том 1).
За наслідками перевірки 18.11.2016  року Сватівською ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області прийнято податкове повідомлення-рішення №0000271400, яким ПП «Сантехсервіс» збільшено суму податкового (грошового) зобов`язання з податку на додану вартість на суму 345958,75 грн, з яких: 276767 грн - за основним платежем, 69191,75 грн - штрафні (фінансові) санкції (арк. спр. 122-123 том 1).
29 вересня 2017 року кримінальне провадження, внесене до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань від 21.10.2015 № 32015130000000059, щодо службових осіб ПП «Сантехсервіс» за фактом ухилення від сплати податків, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 КК України, закрито на підставі п.2 ч.1 ст.284 КПК України у зв`язку із відсутністю в діяннях службових осіб ПП «Сантехсервіс» складу кримінального правопорушення (арк. спр. 217-218 том 1).
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що оскільки на момент прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у відповідача були відсутні вирок, ухвала про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами, що набрали законної сили,   статус таких документів визначається кримінально-процесуальним законодавством, тому оскаржуване повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом з порушенням вимог п.86.9 ст.86 ПК України.
Крім того, спірне податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі скасованої ухвали слідчого судді, не може мати будь-якої юридичної сили з дня його винесення. Оскільки ухвала слідчого судді про призначення перевірки позивача була скасована як така, що прийнята з порушенням норм процесуального права поза межами повноважень слідчого, у такому разі відпали підстави для проведення перевірки, як наслідок, підлягає скасуванню  і спірне податкове повідомлення-рішення.
Оцінка суду.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового Кодексу України (далі -ПК України) документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
На підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесеного ними відповідно до закону.
Пунктом 78.4 статті 78 ПК України встановлено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Отже, однією з правових підстав для призначення позапланової перевірки платника податків є отримання   судового   рішення суду (слідчого судді) про   призначення   перевірки.
При цьому проведення перевірки податковим органом в межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді, у будь-якому випадку, є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні.
До 01 вересня 2015 року положення пункту 86.9 статті 86 ПК України передбачали, що якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених пп.78.1.11 п.78.1 ст. 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку.
З 01 вересня 2015 року редакція пункту 36 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначила, що у разі якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17 липня 2015 року № 655-8 і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов`язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
З огляду на зазначені норми податкового законодавства суд зазначає, що податковий           орган не має права виносити податкові повідомлення-рішення до набрання законної сили відповідним рішенням в кримінальній справі, якщо грошове зобов`язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально - процесуального законодавства.
Загальний процес проведення перевірки із послідовного, коли за результатами перевірки приймається податкове повідомлення-рішення, розривається. Спочатку матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність. Після набрання законної сили рішенням у межах кримінального провадження органи податкової служби мають право виносити податкові повідомлення-рішення.
Аналогічна правова позиція була неодноразово викладена в постановах Верховного Суду від 02.10.2018 у справі № 826/1197/17, від 31.10.2018 у справі № 820/1636/17, від 17.12.2019 у справі № П/811/2779/15, від 19.03.2019 у справі № 816/1517/16.
Таким чином, оскільки перевірка була призначена на підставі постанови слідчого в рамках кримінального провадження, порушеного щодо позивача, на момент прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 18.11.2016 № 0000271400 по кримінальній справі були відсутні вирок суду чи рішення суду про закриття кримінальної справи за нереабілітуючих підстав, що набрали законної сили,  тому повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом з порушенням вимог пункту 86.9 статті 86 ПК України.
Є безпідставними доводи апелянта  про правомірне складення податкового повідомлення-рішення від 18.11.2016  року відповідно  до вимог п.86.8 ст.86 ПК України, оскільки як на теперішній час, так і на час дії зазначеної норми податкове законодавство надавало право податковому органу приймати податкові повідомлення-рішення тільки після набрання законної сили відповідним рішенням в кримінальній справі, якщо грошове зобов`язання розраховувалось за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально - процесуального законодавства.
Суд не приймає доводи податкового органу, що скасування постанови слідчого від 17.05.2016 року в червні 2020 року не може бути підставою для визнання протиправними наказу від 31.08.2016 року, оскільки наказ на цей час вичерпав свою дію, а перевірка була проведена, - з огляду на наступне.
Постановою старшого слідчого СВ ФР Старобільської ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області Стрільцової І.Я. від 17 травня 2016 року призначено проведення у кримінальному провадженні від 21.10.2015 № 32015130000000059 документальної податкової перевірки позивача ПП «Сантехсервіс». На виконання зазначеної постанови слідчого відповідачем прийнято наказ від 31.08.2016 № 89 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, яка проведена відповідачем.
Разом з тим, ухвалою Старобільського районного суду Луганської області  від 17.06.2020 постанову старшого слідчого СВ ФР Старобільської ОДПІ ГУ ДФС у Луганській області Стрільцової І.Я. від 17 травня 2016 року про призначення у кримінальному провадженні від 21.10.2015 № 32015130000000059 документальної податкової перевірки  ПП «Сантехсервіс» скасовано.
Підставою скасування зазначено відсутність у слідчого повноважень, передбачених нормами КПК України, щодо призначення такої перевірки в межах податкового законодавства. (арк. спр. 235-236).
В свою чергу, скасування постанови слідчого у кримінальній справі свідчить про те, що таке рішення втрачає законну силу з моменту його прийняття (постановлення). Відтак акти індивідуальної дії (адміністративні акти), прийняті на підставі скасованого рішення, не можуть мати будь-якої юридичної сили з дня їх винесення, адже настання обумовлених вище наслідків зумовлене насамперед тим, що порушення, внаслідок яких рішення було визнане незаконним, мали місце вже на час прийняття такого акту.
Така властивість індивідуальних адміністративних актів як їх чинність є необхідною передумовою дії цих актів, яка означає наявність у акта юридичної сили та дає змогу говорити про акт як явище правової дійсності.
Відмінність від встановлення протиправними актів індивідуальної дії та нормативно-правових актів є істотною та полягає, зокрема, в моменті втрати чинності такими актами. У разі визнання протиправним   індивідуальний акт є таким, що не діє з моменту його прийняття, а   нормативно-правовий акт, якщо інше  не   встановлене   законом або не застережене   судом, втрачає   чинність після  набрання   законної   сили   судовим   рішенням.
Винесення судового рішення у спосіб, не передбачений законом, унеможливлює виникнення у податкового органу права на проведення перевірки за таким судовим рішенням; й навпаки, проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання незаконної ухвали слідчого судді, свідчить про відсутність легітимної мети таких дій, навіть якщо така нелегітимність й виникла пізніше у часі.
Так, скасовуючи ухвалу слідчого про надання дозволу на проведення перевірки позивача, Старобільський районний суд Луганської області констатував, що вирішення слідчим клопотання про призначення документальної податкової перевірки не віднесено до його повноважень і така процесуальна дія не передбачена Кримінальним процесуальним кодексом України.
Тобто, розгляд слідчим подібного клопотання  є позапроцесуальним, а постановлена за його результатами ухвала є незаконною.
Аналогічну   правову позицію викладено в постановах Верховного Суду від 19 серпня 2018 року (справа № 822/573/17), від 21 березня  2019 року   (справа № 809/531/18), від 4 грудня 2019 року (справа № 816/1938/18),   від   15 січня 2020 року (справа №820/609/18).
Отже, оскільки ухвала слідчого про призначення по кримінальному провадженню документальної податкової перевірки позивача була скасована як така, що прийнята з порушенням норм процесуального права поза межами повноважень, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для проведення перевірки, призначеної наказом від 31.08.2016 № 89 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача.
Щодо доводів позивача про наявність судового рішення Луганського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2018 року у справі № 812/1641/16.
Податкове повідомлення рішення від 18.11.2016 № 000271400 було предметом судового розгляду у справі №812/1641/16 з підстав правомірності формування ПП «Сантехсервіс» податкового кредиту з податку на додану вартість на підставі податкових накладних, виписаних ТОВ «Торенія» за період з 01.04.2014 по 31.03.2014, у тому числі за обставин наявності рішення Подільського районного суду міста Києва від 26 серпня 2014 року про звільнення ОСОБА_1 (особа, яка підписувала податкові накладні від ТОВ «Торенія») від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого частиною першою статті 205 КК України.
Отже, спірне податкове повідомлення у справі № 812/1641/16 оскаржувалось з інших підстав, а саме: правомірності формування позивачем податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Торенія». Тобто, підстави, з яких позивач оскаржує податкове повідомлення –рішення у цій справі та в справі №812/1641/16 є різними.
В даній справі порушення позивачем правомірності внесення сум до податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Торенія» та наявності судового рішення Подільського районного суду міста Києва від 26 серпня 2014 року судом першої інстанції не розглядається, оскільки не є предметом позову.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами пункту 1 частини 1 статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвали судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не   спростовують висновків суду першої  інстанції, тому підстав   для її   задоволення та   скасування  постанови суду першої   інстанції   не вбачається.
Керуючись статтями  308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                         ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 року у справі  № 360/4894/19 – залишити без задоволення.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 року у справі  № 360/4894/19  – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 15 вересня 2020 року.
Касаційна скарга  на судове рішення подається протягом тридцяти днів до Верховного Суду з дня складання повного судового рішення в порядку, визначеному ст. 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 15 вересня 2020 року.

Головуючий суддя                                                                            І.Д. Компанієць    

Судді                                                                                              А.В. Гайдар          

                                                                                                         І.В. Сіваченко