ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

25 червня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/2210/19	

головуючий суддя І інстанції –Пасічник Ю.П.

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді (доповідача):          Іванова С.М. 
                                                   суддів:           Панченко О.М., Чередниченка В.Є.,     

за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні м. Дніпрі апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.10.2019 року в адміністративній справі № 340/2210/19 за позовом Відкритого акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Кіровоградгаз" до  Офісу великих платників податків ДФС про скасування податкового повідомлення-рішення,- 
ВСТАНОВИВ:
Відкрите акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації "Кіровоградгаз" звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.06.2019р. №0005004614.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.10.2019 року адміністративний позов Відкритого акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Кіровоградгаз" було задоволено.
Визнано незаконним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06 червня 2019 року № 0005004614 на загальну суму 810 487,15 грн.
Вирішено питання щодо розподілу судових витрат.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Офіс великих платників податків ДФС звернувся з апеляційною скаргою, в якій просив скасувати вищезазначене рішення як таке, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги відповідач зазначив, що спірне податкове повідомлення-рішення було прийнято останнім з дотриманням приписів податкового законодавства, оскільки позивачем було порушено граничні строки реєстрації 13 податкових накладних.
Відкритим акціонерним товариством по газопостачанню та газифікації "Кіровоградгаз" було подано відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на обґрунтованість висновків суду першої інстанції, останнє просило апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Представник відповідача в судовому засіданні просив задовольнити вимоги апеляційної скарги на підставах, що в ній зазначені, та скасувати рішення суду першої інстанції і прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Представник позивача в судовому засіданні заперечував відносно задоволення апеляційної скарги, зазначаючи, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому підлягає залишенню без змін.
Заслухавши учасників справи, перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції, Офісом великих платників податків ДФС було проведено камеральну перевірку щодо своєчасності реєстрації податкових накладних ВАТ «Кіровоградгаз» (код за ЄДРПОУ 03365222) в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі якої було складено акт від 07.05.2019 року № 232/28-10-46-14-03365222.
За результатом проведеної перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних: до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ 8103786.97 грн.; від 16 до 30 календарних днів на загальну суму ПДВ 266.19 грн.; від 31 до 60 календарних днів на загальну суму ПДВ 183.99 грн.
На підставі вказаних висновків, 06.06.2019 року відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0005004614, яким до позивача було застосовано штраф на підставі ст. 120-1 Податкового кодексу України у загальній сумі 810487.15 грн.
Не погодившись з обґрунтованістю прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення, позивач звернулась до суду з метою захисту порушених прав.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що в межах спірних правовідносин, за відсутності вини позивача, відсутні підстави для застосування штрафних санкцій до останнього за несвоєчасну реєстрацію чи нереєстрацію податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю).
Суд апеляційної інстанції частково погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
За приписами п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну (розрахунок коригування) та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою)  тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Зі змісту зазначених правових норм вбачається, що на платників ПДВ- продавців товару, при здійсненні господарської операції, покладається обов`язок по складенню податкової накладної та її реєстрації в строки, визначені п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України. Недотримання строків реєстрації податкової накладної має наслідком порушення платником податків податкової дисципліни та притягнення його до фінансової відповідальності у вигляді штрафу, розмір якого визначається в залежності від кількості днів затримки такої реєстрації.
Як свідчать встановлені обставини справи, підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення було встановлення податковим органом факту несвоєчасної реєстрації позивачем податкових накладних, а саме:
- податкову накладну від 07.02.2019 року № 38//3, дата граничної реєстрації – 28.02.2019 року, дата реєстрації – 18.03.2019 року, кількість днів прострочення – 18, сума ПДВ – 25.48 грн.;
- податкову накладну від 06.02.2019 року № 21//3, дата граничної реєстрації – 28.02.2019 року, дата реєстрації – 18.03.2019 року, кількість днів прострочення – 18, сума ПДВ – 110.39 грн.;
- податкову накладну від 27.03.2019 року № 1495, дата граничної реєстрації – 15.04.2019 року, дата реєстрації – 16.04.2019  року, кількість днів прострочення – 1, сума ПДВ – 3721582.85 грн.;
- податкову накладну від 13.02.2019 року № 46//3, дата граничної реєстрації – 28.02.2019 року, дата реєстрації – 25.04.2019  року, кількість днів прострочення – 56, сума ПДВ – 183.99 грн.;
- податкову накладну від 31.03.2019 року № 1499, дата граничної реєстрації – 15.04.2019 року, дата реєстрації – 16.04.2019  року, кількість днів прострочення – 1, сума ПДВ – 2889989.12 грн.; 
- податкову накладну від 31.03.2019 року № 1501, дата граничної реєстрації – 15.04.2019 року, дата реєстрації – 17.04.2019  року, кількість днів прострочення – 2, сума ПДВ – 1218077.39 грн.;
- податкову накладну від 29.01.2019 року № 79//6, дата граничної реєстрації – 15.02.2019 року, дата реєстрації – 18.02.2019  року, кількість днів прострочення – 3, сума ПДВ – 2343.33 грн.;
- податкову накладну від 28.01.2019 року № 78//6, дата граничної реєстрації – 15.02.2019 року, дата реєстрації – 18.02.2019  року, кількість днів прострочення – 3, сума ПДВ – 1100.00 грн.;
- податкову накладну від 31.03.2019 року № 1502, дата граничної реєстрації – 15.04.2019 року, дата реєстрації – 19.04.2019  року, кількість днів прострочення – 4, сума ПДВ – 270684.28 грн.;
- податкову накладну від 15.02.2019 року № 47//3, дата граничної реєстрації – 28.02.2019 року, дата реєстрації – 18.03.2019  року, кількість днів прострочення – 18, сума ПДВ – 30.87 грн.;
- податкову накладну від 15.02.2019 року № 48//3, дата граничної реєстрації – 28.02.2019 року, дата реєстрації – 18.03.2019  року, кількість днів прострочення – 18, сума ПДВ – 18.28 грн.;
- податкову накладну від 07.02.2019 року № 57//3, дата граничної реєстрації – 28.02.2019 року, дата реєстрації – 18.03.2019  року, кількість днів прострочення – 18, сума ПДВ – 58.33 грн.;
- податкову накладну від 14.02.2019 року № 55//3, дата граничної реєстрації – 28.02.2019 року, дата реєстрації – 18.03.2019  року, кількість днів прострочення – 18, сума ПДВ – 22.84 грн.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем було складено податкові накладні від 27.03.2019 року № 1495 та від 31.03.2019 року № 1499.
Відтак, в силу приписів п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, кінцевим строком реєстрації наведених податкових накладних було 15.04.2019 року.
Згідно роздруківки з електронного кабінету позивача, податкова накладна  № 1495 була направлена до Єдиного реєстру податкових накладних 15.04.2019 року о 19 год.59хв.
Також, згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної від 15.04.2019 року, податкова накладна від 31.03.2019 року № 1499 була направлена позивачем на реєстрацію 15.04.2019 року о 19:50.
Відтак, наведені податкові накладні були подані позивачем на реєстрацію в межах терміну та операційного часу визначеного п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України.
Відповідно до квитанції № 1 податкові накладні № 1495 та № 1499 були прийняті до Єдиного реєстру податкових накладних 16.04.2019р. о 8год.00хв.
Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що в процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга – це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДФС,  та/або безпосередніх дій працівників ДФС, на яку (які) платник податку не має впливу. 
У цьому контексті встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення  граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДФС у строк, встановлений цією статтею. 
Аналогічні правові висновки також викладені в постанові Верховного Суду від 04.06.2020 року по справі № 560/1570/19, що враховується судом апеляційної інстанції, відповідно до ч. 5 ст. 242 КА С України.
Таким чином, з наведених обставин справи вбачається, що податкові накладні                    від 27.03.2019 року № 1495 та від 31.03.2019 № 1499 були направлені позивачем на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних  в межах граничного терміну та в час визначений п. 201.10. ст.201 ПК України, що свідчить про відсутність факту порушення термінів реєстрації останніх та необґрунтованість накладення на позивача штрафу у розмірі 661157.20 грн.
Що стосується правомірності нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної від 31.03.2019 року № 1502, то колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.
Як вбачається зі змісту наведеної податкової накладної, ліва верхня частина останньої у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини «містить помітку «Х» та зазначено причину « 15» (складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання).
Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що аналіз статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Вказані правові висновки також відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 07.02.2019 року по справі № 808/3250/17, що враховується судом апеляційної інстанції, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.
Як вбачається зі змісту податкової накладної від 31.03.2019 року № 1502 і, на що не звернув увагу суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, в цій частині, остання складена на операції, які не звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. 
Відтак, в силу наведених правових приписів та встановлення факту її несвоєчасної реєстрації, податковим органом було обґрунтовано нараховано штрафні санкції у розмірі 27068.43 грн. 
Що стосується обґрунтованості нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних від 07.02.2019 року № 38//3, від 06.02.2019 року № 21//3, від 13.02.2019 року № 46//3, від 31.03.2019 року № 1501, від 29.01.2019 року № 79//6, від 28.01.2019 року № 78//6, від 15.02.2019 року № 47//3, від 15.02.2019 року № 48//3, від 07.02.2019 року № 57//3, від 14.02.2019 року № 55//3 у загальному розмірі 122261.52 грн., то колегія суддів апеляційного суду зазначає, що факт несвоєчасної реєстрації останніх, підтверджується наявними в матеріалах справи документами, зокрема даними акту камеральної перевірки від 07.05.2019 року № 232/28-10-46-14-03365222, які позивачем спростовані не були.
Також, зі змісту наведених податкових накладних вбачається, що останні містять позначки (не підлягає наданню отримувачу), однак складені на операції які не звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, що зумовлює відсутність правових підстав для звільнення позивача від відповідальності, передбачених ст. 120-1 Податкового кодексу України 
Поряд з вказаним, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що з адміністративного позову та відзиву позивача на апеляційну скаргу  вбачається, що останній не наводить жодних обґрунтувань протиправності висновків податкового органу, відносно несвоєчасної реєстрації останніх. 
Так, відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відтак, в силу приписів статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, податковим органом було обґрунтовано донараховані штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію наведених податкових накладних, розмір якої відповідно становить 122261.52 грн.
Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку щодо правомірності нарахування позивачу штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних від 31.03.2019 року № 1502, від 07.02.2019 року № 38//3, від 06.02.2019 року № 21//3, від 13.02.2019 року № 46//3, від 31.03.2019 року № 1501, від 29.01.2019 року № 79//6, від 28.01.2019 року № 78//6, від 15.02.2019 року № 47//3, від 15.02.2019 року № 48//3, від 07.02.2019 року № 57//3, від 14.02.2019 року № 55//3 на загальну суму 149329.95 грн. В свою чергу, в частині нарахування позивачу штрафних санкцій в загальному розмірі 661157.20 грн. за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних від 27.03.2019 року № 1495 та від 31.03.2019 року № 1499 спірне податкове повідомлення-рішення від 06.06.2019 року №0005004614 підлягає скасуванню.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, ст. 315, ст. 317 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС – задовольнити частково.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.10.2019 року в адміністративній справі № 340/2210/19 – скасувати в частинні визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06 червня 2019 року № 0005004614 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 149329.95 грн. та в цій частині прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову.
В іншій частині рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.10.2019 року в адміністративній справі № 340/2210/19 – залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених ч. 4 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

   
Головуючий - суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко