П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

24 червня 2020 р.	м. Одеса	Справа № 420/5652/19	

 	                     Головуючий в 1 інстанції: Анрухів В.В.                      рішення суду першої інстанції прийнято у м. Одеса                      24 грудня 2019 року	

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача:                                                  Яковлєва О.В.,
суддів                                                                      Градовського Ю.М., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року, у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» звернулось до суду з позовом у якому заявлено вимоги Головному управлінню Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 вересня 2019 року № 0044371405 та № 0044321405.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року задоволено адміністративний позов.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням відповідачем подано апеляційну скаргу з якої вбачається про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що є помилковим висновок суду першої інстанції про задоволення позивних вимог, так як за результатами проведеної документальної перевірки позивача податковим органом обґрунтовано встановлено порушення вимог податкового законодавства у господарській діяльності позивача.
При цьому, податковий орган зазначає, що спірні господарські операції позивача з його контрагентами не підтверджені необхідними доказами, а вже надані до суду докази складені формально та не розкривають змісту проведених операцій. 
В свою чергу, позивачем подано відзив на вказану апеляційну скаргу з якого вбачається, що судом першої інстанції прийнято законне та обґрунтоване рішення про задоволення позовних вимог, так як позивачем не допущено порушень вимог податкового законодавства у межах спірних правовідносин.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку, що подана апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а оскаржуване судове рішення – частковому скасуванню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу ГУ ДФС України в Одеській області від 06 червня 2019 року № 4282 проведено планову виїзну документальну перевірку TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ», з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року.
За результатами перевірки складено акт від 20 серпня 2019 року № 1672/15-32-14-05/35768002, яким встановлено наступні порушення:
1) п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 2 ст. 3, п.1 ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та звітність в Україні», п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, у результаті чого занижено податок на прибуток, на суму 375  349,00 грн.;
2) п. 44.1 ст. 44, ч. «а» п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, на суму 413  100,00 грн.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки від 20 серпня 2019 року №1672/15-32-14-05/35768002 товариство звернулось до ГУ ДФС в Одеській області із запереченнями на вказаний акт перевірки (а.с. 89-91, т. 1).
При цьому, на підставі висновків акту перевірки від 20 серпня 2019 року №1672/15-32-14-05/35768002 та висновку від 16 вересня 2019 року № 22/15-32-05-06 Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
1) № 0044321405 від 19 вересня 2019 року, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток, на загальну суму 469  186,00 грн. (375  349,00 грн. -за податковими зобов`язаннями; 93837 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями);
2) № 0044371405 від 19 вересня 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), на загальну суму 560  375,00 грн. (413  100,00 грн. - за податковими зобов`язаннями; 103275 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями).
Не погоджуючись з отриманими податковими повідомленнями-рішеннями товариство звернулось до суду з даним адміністративним позовом.
За наслідком встановлених обставин судом першої інстанції, з яким не погоджується судова колегія, зроблено висновок про задоволення позовних вимог, так як у межах спірних правовідносин товариством не порушено вимог податкового законодавства, з огляду на наступне.

Так, згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами, оскільки платники податків при здійсненні господарської діяльності не обмежені чинним законодавством у праві самостійно обирати найбільш оптимальний варіант ведення господарської діяльності, зокрема, не позбавлений права укладати договори із сторонніми особами щодо реалізації своїх окремих функцій.
Об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств, відповідно до пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 ПК України - є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно п. 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16, що затверджене наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31 грудня 1999 року, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників ПДВ з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/ орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв`язку).
Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: - придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; - придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Частиною 2 ст. 3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно з ч. 2 ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Колегією суддів встановлено, що у межах спірних правовідносин на податкові зобов`язання товариства, зокрема, вплинули його господарські операції з контрагентами TOB «ТАЙГЕТС», TOB «САНДІ ТРЕЙД», TOB «АЛТАБІ», TOB «СІРОКО», TOB «БОРІСКОЛ», TOB «ЕНГРОС», TOB «АГРО- ВІКТОРІ «А», які на думку податкового органу не мали реального характеру.
При цьому, переглядаючи законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах вимог та доводів товариства, а також надаючи правову оцінку оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, необхідною умовою для визнання реальними проведені господарські операції є встановлення факту придбання товарів (отримання послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають зміст господарської операції та є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту належними документами первинного обліку покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), позаяк саме він є суб`єктом, який зменшує суму податкового зобов`язання на суму понесених витрат, що підлягають перерахуванню до бюджету.
Між тим, навіть наявність у покупця належно оформлених документів, необхідних для віднесення певних сум до податкового кредиту, не є безумовною підставою формування податкового кредиту, у разі не доведення реальності здійснених господарських операцій та факту використання придбаних товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Вказаний висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, що, зокрема, викладена у постанові Верховного Суду від 24 січня 2018 року (справа № 2а-4259/12/1070).
В свою чергу, на підтвердження реальності проведення спірних господарських операцій в матеріалах справи зібрано наступні первинні бухгалтерські документи у яких відображено наступні господарські операції з вищевказаними контрагентами.
Так, 06 грудня 2017 року між ТОВ «АЛТАБІ» (постачальник) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) укладено договір поставки № 06/12-17, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити і передати у власність покупцю пристрій передачі даних УП-2, а покупець зобов`язується прийняти та здійснити оплату відповідно до умов даного договору за цей товар (а.с. 221-223, т. 2).
Між ТОВ «АЛТАБІ» (постачальник) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) 07 грудня 2017 року укладено договір поставки № 7, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити і передати у власність покупцю пристрій передачі даних УП-2, а покупець зобов`язується прийняти та здійснити оплату відповідно до умов даного договору за цей товар (а.с. 224-226, т. 2).
Між ТОВ «ТАЙГЕСТ» (продавець) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) 07 грудня 2017 року укладено договір поставки № 8, відповідно до якого продавець зобов`язується передати у власність покупець, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити пристрій передачі даних УП-2 (а.с. 227-229, т. 2).
Між ТОВ «САНДІ ТРЕЙД» (постачальник) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) укладено 01 грудня 2017 року договір поставки № 4, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцю пристрої передачі даних (УП-2), а покупець зобов`язується приймати у власність і оплачувати товар відповідно до умов цього договору (а.с. 230-232, т. 2).
Між ТОВ «СІРОКО» (постачальник) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) укладено 01 грудня 2017 року договір поставки № 11, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити у власністю покупцю, а покупець прийняти і оплатити за пристрій передачі даних (УП-2) (а.с. 234-237, т. 2).
Між ТОВ «АГРО-ВІКТОРІЯ-А» (постачальник) та TOB "ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ" (покупець) укладено 27 вересня 2017 року договір поставки №27, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити і передати у власність покупцю пристрій передачі даних УП-2, а покупець зобов`язується прийняти та здійснити оплату відповідно до умов даного договору за цей товар (а.с. 238-239, т. 2).
Між ТОВ «БОРІСКОЛ» (постачальник) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) укладено 11 серпня 2017 року договір поставки №11/08-2017, відповідно до якого постачальник зобов`язується постачати (передавати у власність покупця) товар, визначений в п.2.1 даного договору для використання його у господарській діяльності, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар на умовах цього договору (а.с. 240-242, т. 2).
Між ТОВ «ЕНГРОС» (постачальник) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) укладено 18 вересня 2017 року договір поставки №18, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити і передати у власність покупцю пристрій передачі даних УП-2. Замовник зобов`язується прийняти та здійснити оплату відповідно до умов даного договору за цей товар (а.с. 244-245, т. 2).
Між ТОВ «ЕНГРОС» (постачальник) та TOB «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» (покупець) укладено 09 жовтня 2017 року договір поставки №21, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність покупцю пристрій передачі даних УП-2, а покупець зобов`язується прийняти та здійснити оплату відповідно до умов даного договору за цей товар (а.с. 246-247, т. 2).

При цьому, колегія суддів зазначає, що єдиними документами, підтверджуючими факт передачі товару, складеними за наслідком виконання умов вказаних договорів є видаткові накладні, які зібрано у матеріалах даної справи.
В свою чергу, колегія суддів вважає, що видаткові накладні на які посилається товариство в обґрунтування своїх вимог, безумовно є обов`язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій, а відтак і обґрунтованість визначення податкових зобов`язань та податкового кредиту позивача.
При цьому, на думку колегії суддів, необхідною умовою для підтвердження факту здійснення спірних господарських операцій є здійснення перевірки зібраних у матеріалах справи документів, а також можливості здійснення контрагентом позивача спірних господарських операцій.
В свою чергу, як вірно встановлено податковим органом, товариством не надано доказів транспортування отриманого товару від своїх контрагентів, а також будь-яких інших доказів, якими можливо встановити процес передачі товариству придбаного товару.
Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що TOB «ТАЙГЕТС» зареєстроване у Донецькій області, TOB «САНДІ ТРЕЙД» зареєстроване у Донецькій області, TOB «АЛТАБІ» зареєстроване у Донецькій області, ТOB «СІРОКО» зареєстроване у Донецькій області, TOB «АГРО-ВІКТОРІ «А» зареєстроване в м. Київ.
В даному випадку, враховуючи місцезнаходження зазначених контрагентів, на думку колегії суддів, без надання доказів транспортування спірного товару, неможливо підтвердити реальність проведених операцій.
Крім того, TOB «ТАЙГЕТС» та TOB «АЛТАБІ» не реєструвало податкові накладні за наслідком проведення спірних операцій, а ТОВ «ЕНГРОС» не купувало поставлений позивачу товар у інших контрагентів.
В свою чергу, постановою Верхового Суду від 30 травня 2019 року (справа №804/7585/17), зокрема, встановлено, що неможливість встановлення ланцюга постачання спірного товару є однією з підстав для визнання нереальними проведені господарські операції.
Крім того, колегія суддів вважає, що товариством не надано належних доказів, якими можливо встановити характеристики отриманого товару (окрім посилання на загальну назву пристрій передачі даних), а також не обґрунтовано ділової мети у придбанні у серпні-грудні 2017 року зазначеної кількості однотипного товару (пристрій передачі даних) у різних контрагентів, зареєстрованих у різних частинах України.
В даному випадку, вказані зауваження, на думку колегії суддів також опосередковано підтверджують сумнівність проведених господарських операцій.
В свою чергу, надані товариством акти виконання робіт, на думку колегії суддів, не можуть достовірно підтвердити факт списання саме отриманих від спірних контрагентів товарів, так як у ході судового розгляду справи не підтверджено факту передачі товариству відповідних товарів.
Внаслідок чого, колегія суддів вважає, що документи позивача, на підставі яких сформовано податкові зобов`язання та податковий кредит у спірному періоді, складені формально, тобто за відсутності реального отримання товару від своїх контрагентів, а тому податковим органом правомірно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Враховуючи викладене та беручи до уваги, що судом першої інстанції допущено порушення норм матеріального і процесуального права, наявні підстави для скасування оскаржуваного судового рішення.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,- 

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області – задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року – скасувати, прийнявши у справі нове рішення, яким відмовити у задоволені позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ПКФ ТЕПЛОЕНЕРГОМОНТАЖ» до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

   Головуючий суддя 	 	Яковлєв О.В.	
   Судді	    	Градовський Ю.М.    Крусян А.В.