ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
04 серпня 2020 року           справа №200/11022/19-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді Компанієць І.Д. (суддя-доповідач),
суддів Блохіна А.А., Ястребової Л.В.,
за участі секретаря судового засідання Сухова М.Є.,
представника позивача Верещаги Т.В.,
представника відповідача Єгорова О.В.,
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції  апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року у справі  №200/11022/19-а (головуючий І інстанції Михайлик А.С.)  за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

                                                ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019 року:
№0001684712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 9136855,00 грн., у т.ч. за основним платежем 7 309 484,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 827371 грн.; 
№ 0001694712 про зменшення від`ємного значення податку за вересень 2018 року на 8605893,00 грн.; 
№0001704712 про застосування штрафних санкцій за порушення строку реєстрації податкових накладних в сумі 7957688,69 грн.; 
№0001724712 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на 764226,25 грн., у т.ч. за основним платежем 611381,00 грн., штрафні санкції 152 8245,25 грн.; 
№0001734712 про застосування штрафних санкцій в сумі 850,00 грн.; 
№0001744712 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 1738892,98 грн., з яких за основним платежем 10 44716,54 грн., штрафні санкції 694176,44грн.
В обґрунтування позову зазначив, що висновки про заниження прибутку до оподаткування через невідображення у складі доходу вартості безоплатно отриманих товарно-матеріальних цінностей засновані виключно на інформації відносно контрагентів постачальника позивача у ЄРПН, відомості наданих позивачем до перевірки первинних документів відповідачем не враховувалися. 
Факт отримання ТМЦ на умовах договору постачання, укладеного із ТОВ «Укртехкомплект» та здійснення сплати їх вартості на виконання прийнятих зобов`язань за договором є достатньою підставою відображення зазначених операцій у складі витрат позивача.
Щодо висновків про заниження оподатковуваного прибутку через відображення позивачем проведених коригувань чергових лізингових платежів на курсові різниці у складі витрат, а не собівартості придбаного на умовах фінансового лізингу майна, то умовами укладених позивачем із компаніями-лізингодавцями договорів лізингу передбачено можливість коригування лізингових платежів в частині винагороди лізингодавця на коефіцієнт коригування на момент здійснення оплати. 
В бухгалтерському обліку коригування винагороди лізингодавця на суму курсової різниці відображено бухгалтерськими проводками: Дт 951 «Проценти за кредит» Кт 684 «Розрахунки по нарахованим відсоткам інші зобов`язання».
Однак відповідач в акті зазначив неможливість зміни лізингового платежу на суму коригування без зміни вартості предмета лізингу та невідповідність такого коригування положенням Закону України «Про фінансовий лізинг». 
Однак, умова лізингового договору, що передбачає коригування лізингового платежу через зміну курсу гривні по відношенню до іноземної валюті не суперечить та відповідає чинному законодавству. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 17 «Оренда» передбачає визнання фінансової оренди як активу та зобов`язань за сумами, що дорівнюють справедливій вартості орендованого майна на початку оренди або (якщо вони менші за справедливу вартість) за теперішньою вартістю мінімальних орендних платежів, яка визначається на початку оренди. 
Будь-які первісні прямі витрати орендаря додаються до суми, визначної як актив. В свою чергу згідно п. 25 МСБО 17 мінімальні орендні платежі розподіляються між фінансовими витратами та зменшенням непогашених зобов`язань. Фінансові витрати розподіляються на кожен період протягом строку оренди так, щоб забезпечити сталу періодичну ставку відсотка на залишок зобов`язань. Непередбачені орендні плати слід відображати в тих періодах, у яких вони понесені.
Тому позивач правильно відніс проведені коригування винагороди лізингодавцю на курсові різниці у складі витрат звітних періодів, в яких вони проведені. При цьому таке  коригування винагороди лізингодавця не впливає на вартість об`єкту лізингу, що зафіксована положеннями укладених договорів.
З приводу порушень, що спричинили донарахування зобов`язання з податку на прибуток при виплаті доходу нерезиденту АО «МЕРКТРАНС» позивач послався на правомірність застосування під час виплати доходу нерезиденту ст. 7 Конвенції між Урядом України та Урядом Естонської республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на дохід та майно. 
Термін «надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням», що може бути кваліфіковано як «роялті» у розумінні ст. 12 Конвенції, не визначений та повинен тлумачитися відповідно до Податкового кодексу України, коментарів до модельної конвенції ОЕСР, звичайного значення та загального контексту. Відповідно до зазначених документів термін «надання права на користування промисловим, комерційним та науковим обладнанням» застосовується до лізингових (орендних) операцій. Договір експедирування не відноситься до лізингових (орендних) операцій, оскільки за своєю сутністю передбачає надання послуг, а не передачею права користування індивідуально-визначеним майном. 
Отже, виплачений позивачем дохід за умовами договору експедирування не є роялті у розумінні Конвенції та має оподатковуватися згідно ст. 7 Конвенції виключно у Республіці Естонія.
Щодо неподання додатків ПН до декларації з податку на прибуток при виплаті доходу на користь підприємств нерезидентів, що стало підставою для застосування штрафних санкцій, позивач послався на те, що скористався положеннями ст. 103 Податкового кодексу України та правом на звільнення від оподаткування при здійсненні виплати доходу на користь нерезидентів. Тому  товариство мало право не надавати додаток ПН до декларації з податку на прибуток, оскільки порядком заповнення цього додатку не передбачено зазначення інформації про звільнення від оподаткування.
З приводу висновків про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що стало підставою для збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість та нарахування штрафних санкцій, зменшення від`ємного значення податку, застосування штрафних санкцій за  затримку реєстрації податкової накладної позивачем зазначено наступне.
Відповідач дійшов висновку про порушення позивачем п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України через ненарахування податкових зобов`язань на вартість основних засобів (необоротних активів), що залишилися на непідконтрольних українській владі територіях, як таких, що почали використовуватися платником податку в негосподарській діяльності.
Однак відсутні підстави ці активи такими, що не використовуються товариством в господарській діяльності, оскільки переміщення вантажів через лінії зіткнення у межах Донецької та Луганської областей, припинено на підставі Указу Президента від 15.03.2017 № 62/2017 «Про введення в дію рішення Ради національної безпеки та оборони України від 15.03.2017 про невідкладні додаткові заходи із протидії гібридним загрозам національній безпеці України». 
Неможливість переміщення вантажів у розумінні Податкового кодексу України не свідчить про використання активів в операціях, що не пов`язані із господарською діяльністю, не є операцією постачання, переведення до складу невиробничих необоротних активів. 
Нарахування резерву знецінених активів не підпадає під визначення операції з постачання товарів/послуг, а тому зазначена операція не є об`єктом оподаткування ПДВ. 
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019 № 0001684712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 9136855,00 грн., у т.ч. за основним платежем 7 309 484,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 827371 грн., 
№ 0001694712 про зменшення від`ємного значення податку за вересень 2018 року на суму 8605893,00 грн., 
№ 0001704712 про застосування штрафних санкцій за порушення строку реєстрації податкових накладних в сумі 7957688,69 грн., 
№ 0001724712 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 764226,25 грн., у т.ч. за основним платежем 611381,00 грн., штрафні санкції 152 8245,25 грн. 
№ 0001744712 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 1738892,98 грн., з яких за основним платежем 10 44716,54 грн., штрафні санкції 694176,44грн.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з судовим рішенням в частині задоволення позовних вимог, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.
Обґрунтування апеляційної скарги.
1. Щодо податкового повідомлення-рішення, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток (взаємовідносини з ТОВ «Укртехкомплект»), курсові  різниці за договорами лізингу вагонів та автомобілів).  
Суд першої інстанції не звернув увагу, що позивачем сформовано витрати по отриманим колісним парам РУ-1Ш 950 від контрагента ТОВ «Укртехкомплект», джерело походження яких не встановлено, оскільки ТОВ «Укртехкомплект» не є виробником колісних пар, операції цього контрагента не підтверджуються  стосовно врахування реального часу здійснення операції, місцезнаходження майна тощо, його контрагенти не є виробниками /імпортерами колісних пар, оскільки не мають достатньої кількості кваліфікованих працівників, відсутні основні фонди та виробничі ділянки.
Оскільки  реальність вчинення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Укртехкомплект» не підтверджується, тому надані до перевірки документи   не можуть вважатися первинними для цілей ведення бухгалтерського обліку.
В порушення приписів податкового законодавства позивачем не відображено у складі доходів операції з безоплатного отримання активу, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування по взаємовідносинах з ТОВ «Укртехкомплект» на загальну суму 3198360 грн.
2. Позивачем занижено фінансовий результат до оподаткування внаслідок проведення в бухгалтерському обліку коригування лізингових платежів через зміну валютного курсу за договорами фінансового лізингу на загальну суму  198203 грн.
Якщо у відповідному Протоколі Лізингу зазначено, що для придбання Предмету Лізингу Лізингодавцем було залучено кредитні кошти у доларах США, Лізингоодержувач зобов`язаний коригувати Винагороду Лізингодавця, що входить до складу відповідного Періодичного (Чергового) Лізингового платежу, на суму курсової різниці за формулою.
Зміна лізингових платежів із застосуванням коефіцієнта коригування без зміни вартості предмета лізингу із застосуванням такого коефіцієнта, суперечить  ЗУ «Про фінансовий лізинг». Позивач не збільшував вартість Предмету лізингу в зв`язку  з коригуванням суми лізингових платежів до закінчення строку лізингу, а відносило до складу витрат коригування лізингових платежів через зміну валютного курсу (курсової різниці)   у складі  лізингових платежів.
3. в порушення п.п.16.1.4, 141.4.1, 141.4.4 ПК України, з урахуванням п.3 ст.12 Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, яка набула чинності 24.12.1996 року, позивачем занижено податок на прибуток при виплаті доходу нерезиденту АО «Мерктранс» із джерелом  його походження  з України за ставкою 6% в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1044717 грн.
4. Враховуючи вимоги п.38.10 ст.38  підрозділу 10 розділу ХХ  ПК України  в редакції станом на березень 2017 року, із загальної кількості локомотивів, вагонів, напіввагонів, цистерн 272 одиниць, які перебувають на території проведення АТО та залишаються заблокованими на непідконтрольній уряду України  території станом  на 15.03.2017 року 151 одиниць рухомого складу вартістю 79576886,91 грн є необоротними активами, що призначаються для використання (або починають/почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків; невиробничими необоротними активами в розумінні цього Кодексу.
Суд першої інстанції на це уваги не звернув та не врахував судову практику з цього питання Верховного Суду.
В частині відмови в задоволенні позовних вимог судове рішення не оскаржується.
На підставі частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
З огляду на наведене суд при апеляційному розгляді не надає оцінки законності та обгрунтованості рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог.
Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги, просив скасувати постанову суду першої інстанції та відмовити в задоволенні позову у повному обсязі.
Представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив залишити судове рішення без змін.
Суд, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, розглядаючи апеляційну скаргу в межах викладених доводів, встановив наступне.
Фактичні обставини справи.
Товариство обмеженою відповідальністю «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» (позивач) є юридичною особою, зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом 31158623. Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру місцезнаходженням позивача є: 87510, Донецька обл., м. Маріуполь, вулиця Ширшова, б.6а.
В період з 04.02.2019 по 08.04.2019 на підставі наказу № 141 від 11.01.2019 посадовими особами Запорізького управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби проведено планову виїзну перевірку товариства позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування за період з 01.01.2012 по 20.09.2018, іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки, за наслідками якої складено акт № 45/28-10-47-13/31158623 від 22.04.2019 (а.с.26-235 том 1).
За висновками акту перевірки встановлено порушення позивачем:
пунктів 44.1. та 44.2. статті 44, пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України, статей 1, 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку «Доход», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 611381,00 грн., у т.ч. за півріччя 2018 року 473426,00 грн., за 3 квартали 2018 року - 611381 грн.;
підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпунктів 141.4.1, 141.4.2, 141.4.4. пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України з урахуванням пункту 3 статті 12 Конвенції між Урядом України та Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход та майно, яка набула чинність 02.12.1996, в результаті чого занижено податок на прибуток при виплаті доходу нерезиденту АО «МЕРКТРАНС», Естонська Республіка, із джерелом його походження з України за ставкою 6% в періоді, що перевірявся на загальну суму 1044 717 грн., у т.ч. по періодах: 2017 рік 482 866 грн.; 1 квартал 2018 року 64 497,00 грн., півріччя 2018 рок у- 64 497,00 грн., три квартали 2018 року 561 851,00 грн.;
пункту 46.1.статті 46, пункт у 48.1. статті 48, пункту 49.1. статті 49, пункту 103.9. статті 103 Податкового кодексу України, а саме: не подано до контролюючого органу додатки ПН до декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік -3 квартали 2018 роки при здійсненні на користь нерезидентів ТОВ «АСКЕТ ШИППИНГ», МЕЕ A/S виплат доходу із джерелом його походження з України в сумі 68384 002 грн. за ставкою податку 0%, у т.ч. по періодах: ТОВ «АСКЕТ ШИППИНГ», Росія: 2015 рік 37276 534,00 грн.; 1 квартал 2016 року -5731852 грн.; півріччя 2016 13177249 грн.; 3 квартали 2016 -23114493 грн.; 2016 рік 29114 494 грн.; МЕЕ A/S, Данія: три квартали 2017 року - 18358 грн.; 2017 рік 1992974 грн.;
пункту 198.5. статті 198, підпунктів 200.1., 200.2, 200.4 статті 200, пункту 201.10 статті 201, пункту 38.10 статті 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 7309484 грн., в тому числі по періодах: березень 2017 року 3 433 534 грн. та червень 2017 року 3 875 950 грн.
пункту 198.5. статті 198, пункту 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 пункту 201.10 статті 201, пункту 38.10 статті 38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 8605893,00 грн., в тому числі по періодах: вересень 2018 року 8605 893 грн.;
пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України через нескладання та нездійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 15915377,38 грн. у березні 2017 року.
Не погодившись із висновками акту перевірки позивач надав заперечення на акт (т.2 а.с.1-318), на які отримав відповідь податкового органу, що висновки акту перевірки  є вірними та відповідають нормам чинного податкового законодавства та цивільного права (т.2 а.с.19-40).
За наслідками перевірки податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019 року:
№ 0001684712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 9136855,00 грн., у т.ч. за основним платежем 7 309 484,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 827371 грн. (т.2 а.с.41);
№ 0001694712 про зменшення від`ємного значення податку за вересень 2018 року на 8605893,00 грн. (т.2 а.с.42,43);
№ 0001704712 про застосування штрафних санкцій за порушення строку реєстрації податкових накладних в сумі 7957688,69 грн. (т.2 а.с.44-45);
№ 0001724712 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на 764226,25 грн., у т.ч. за основним платежем 611381,00 грн., штрафні санкції 152 8245,25 грн. (т.2 а.с.46,47,48);
№ 0001734712 про застосування штрафних санкцій в сумі 850,00 грн. (т.2 а.с.49, 50);
№ 0001744712 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 1738892,98 грн., з яких за основним платежем 10 44716,54 грн., штрафні санкції 694176,44грн. (т.2 а.с.51, 52).
Податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку (т.2 а.с.53-65), за наслідками якого податкові повідомлення-рішення залишені без змін (т.2 а.с.66- 80).
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходи з того, що первинні документи, складені при отримані позивачем ТМЦ  від ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» підтверджують правомірність відображення такого придбання у складі здійснених позивачем витрат.
Також суд першої інстанції дійшов висновку про неправомірність виключення контролюючим органом зі складу витрат у фінансовій звітності товариства 198203 грн. з одночасним збільшенням на таку ж суму фінансового результату.
Аналізуючи законодавство, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність застосування відповідачем приписів ст.12 Конвенції та правомірність застосування позивачем при виплаті доходу нерезиденту АО «Мерктранс» ст. 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і капітал, яка ратифікована від 13.09.96.
Висновки відповідача про заниження позивачем зобов`язання з податку на додану вартість у березні 2017 року через не включення до їх складу зобов`язань у зв`язку із початком використання основних засобів в операціях, що не є господарською діяльністю, суд першої інстанції визнав необґрунтованими, як наслідок, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019 року № 0001684712, № 0001694712 та № 0001704712.
Оцінка суду. 
1. Податковим повідомленням-рішенням № 0001724712 від 23.05.2019 позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на 764226,25 грн., у т.ч. за основним платежем 611381,00 грн., штрафні санкції 152 845,25 грн. 
Підставою прийняття цього  рішенні є порушення позивачем пп.44.1, 44.2 ст.44, п.134.1. ст. 134 Податкового кодексу України, ст.ст. 1, 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153. 
За розрахунком до зазначеного податкового повідомлення-рішення заниження грошового зобов`язання з податку на прибуток за півріччя 2018 року становить 473426 грн., три квартали 2018 року 611381 грн. (т.2 а.с.47).
В акті перевірки відповідачем зазначено, що ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» не відображено у складі доходу операції з безоплатного отримання активу, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування по взаємовідносинам із ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» (код ЄДРПОУ 31996726) на загальну суму 3198 360 грн., у т.ч. за півріччя 2018 року на 2616840 грн., три квартали 2018 року 3198360 грн. 
Також в порушення п.п.134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» занижено фінансовий результат до оподаткування внаслідок проведення в бухгалтерському обліку у складі витрат коригування складової лізингових платежів через зміну валютного курсу (курсової різниці) за договорами фінансового лізингу на загальну суму 198 203 ,00 грн., у т.ч. півріччя 2018 на 13 014 грн., три квартали 2018 року на 198 203 грн.
21.05.2018 між ТОВ «МЕТІНВЕСТ ШІППІНГ» (покупець) та ТОВ «УКРТЕХКОПЛЕКТ» (постачальник) укладений договір № МШ 21-05/18, відповідно до умов якого постачальник зобов`язався передати, а покупець  прийняти та сплатити обладнання запасні частини на залізничні вагони на умовах, передбачених цим договором. 
Відповідно до пункту 2.1. цього договору кількість, номенклатура обладнання зазначаються в специфікаціях до цього договору, що є невід`ємною його частиною. Постачання обладнання здійснюється видами транспорту, наведеними в специфікаціях. Постачальник зобов`язується поставити обладнання на умовах постачання, зазначених в специфікаціях у відповідності до міжнародних правил інтерпретації комерційних терміналів «Інкотермс» в редакції 2000 року (п. 3.1.-3.3 договору) (том 2, а.с.84-96)
TOB «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» на адресу ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІПППІНГ» виписані податкові накладні, в яких зазначено: дата виписки податкової накладної та порядковий номер; продавець: ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» (наведені його реквізити аналогічні реквізитам договору); покупець: ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» (наведені його реквізити аналогічні реквізитам договору); у вигляді таблиці відображено дата виникнення податкового зобов`язання, номенклатура, одиниця виміру, кількість, ціна без урахування ПДВ, основна ставка, сума ПДВ, загальна сума з ПДВ. 
В Єдиному Державному реєстрі податкові накладні зареєстровано (том 2 а.с.117)
Всі вищенаведені податкові накладні підписано директором ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» ОСОБА_1 . Перелік податкових накладних, виписаних ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» на адресу ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ», наведено на стор. 21 акту: № 2 від 30.05.2018, загальна сума постачання 1046736 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 174 456 грн., № 1 від 12.06.2018 загальна сума постачання 348 912 грн., у т.ч. ПДВ в сумі 52 152 грн.; № 2 від 15.06.2018, загальна сума постачання 1395 648 грн., у т.ч. ПДВ 232608 грн.; № 3 від 15.06.2018, загальна сума постачання 348 912 грн., у т.ч. ПДВ 52 152,00 грн.; № 1 від 05.07.2018, загальна вартість постачання 697 824 грн., у т.ч. ПДВ 116 304 грн. 
На підтвердження передачі обладнання згідно умов договору до перевірки позивачем надані видаткові накладні: № 6 від 30.05.2018 (на передачу колісних пар у кількості 12 од., вартістю 872 280,00 грн., ПДВ 174 456 грн.), № 7 від 12.06.2018 (на передачу колісних пар у кількості 4 од. вартістю 290 760 грн., ПДВ 58 152 грн.), № 8 від 15.06.2018 (на передачу колісних пар у кількості 16 од. вартістю 1 1630 40 грн., ПДВ 232 608 грн.), №9 від 15.06.2018 (на передачу колісних пар у кількості 4 од. вартістю 290 760 грн., ПДВ 52 152 грн.), № 11 від 05.07.2018 (на передачу колісних пар у кількості 8 од. вартістю 581 520 грн. ПДВ 116 304 грн.) та акти приймання-передачі , що є додатками до укладеного договору № від 31.05.2018, від 13.06.2018, від 18.06.2018, від 18.06.2018. Копії зазначених видаткових накладних наявні в матеріалах справи (т. 2 а.с.101, 103, 105, 108, 109, 111, 113, 115).
В межах перевірки з наданих до перевірки актів приймання передачі встановлено отримання в період з травня по липень 2018 року підприємствами, що здійснюють ремонт належних позивачу вагонів (напіввагонів), запасних частин (колісних пар) загальною вартістю без ПДВ 3198360,00 грн., зокрема: ТОВ «Жмеринське підприємство «Експрес» 31.05.2018 отримано 12 колісних пар для ремонту напіввагонів; Пологівським вагонним депо 13.06.2018 отримано 4 колісних пари для деповського ремонту вагонів; ТОВ «Агрегатбуд» 18.06.2018 отримано 16 колісних пар для капітального ремонту напіввагонів; Лиманським вагонним депо отримано 18.06.2018 отримано 4 колісні пари для деповського ремонту вагонів; ТОВ «Жмеринське підприємство «Експрес» 04.07.2018 отримано 8 колісних пар для капітального ремонту на піввагонів. Копії зазначених актів наявні в матеріалах справи (т.2 а.с.104, 107, 112, 116).
Позивачем перераховано кошти на адресу ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» за платіжними дорученнями № md 00006303d від 08.06.2018 в сумі 1046736 грн., № md 00006956 від 23.06.2018 в сумі 348 912 грн., № md 00006959 в сумі 1395648 грн., №md 00006958 від 23.06.2018 в сумі 348 912 грн., № md 00007763 від 13.07.2018 в сумі 697 824 грн (том 2, а.с.97-100)
Відповідно до акту перевірки за даними бухгалтерського обліку господарські операції позивача по взаємовідносинам із ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» відображені у травні липні 2018 року у кореспонденції рахунків Дт 207 «Запасні частини» Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» та Дт 6442 «Податковий кредит непідтверджений» Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».
Водночас, в акті зазначено, що надані позивачем до перевірки товарно-транспортні накладні № Р 6 від 30.05.2018; № Р 7 від 12.06.2018, № Р 8 від 15.06.2018, № Р9 від 15.06.2018 та №Р11 від 05.07.2018, відповідно до яких придбані ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» колісні пари транспортувалися від ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» до підприємств, що здійснювали ремонт належних позивачу на піввагонів складені із порушеннями пунктів 8.25, 8.26 та п. 11.8. Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, оскільки не містять інформації про особу, на яку виписано довіреність на отримання товару та відтиску печатки автомобільного перевізника, що позбавляє можливості ідентифікувати особу, що здійснювала транспортування та приймання ТМЦ; не містять відомостей про кількість ходок, здійснених автомобілем, не вказано час прибуття та час вибуття автомобілів з обладнання до пункту навантаження та розвантаження.
В акті перевірки відповідачем наведений аналіз наявної податкової інформації, що міститься в податкових деклараціях, інших звітних документах, податкових накладних, а також інформації, що надається періодично органам виконавчої влади, місцевого самоврядування та державної статистики, яка наявна в АІС «Податковий блок», Єдиному реєстрі податкових накладних, картки платника податків, системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів ході якого встановлено, що з 13.11.2018 директором ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» є  ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ), яка обіймає керівні посади на 9 підприємствах.
Відповідно до акту інформації про основні засоби за 2018 рік ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» не надано, за даними річного звіту малого підприємництва за 2017 рік основні засоби на початок звітного року складають 0 грн., на кінець звітного 0 грн., за період з 01.01.2018 за даними Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Укртехкомплект» не здійснювало операцій з придбання основних засобів та оренди, зокрема, будь-якого устаткування, необхідного для виготовлення колісних пар РУ-1Ш 950 А СОНК. 
Надані позивачем до перевірки акти-сертифікати на кожну видаткову накладну з постачання колісних пар складені особами, які не зазначені у звітах 1-дф ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ». 
Перевіркою також встановлено, що ТОВ «УКРТЕХКОПЛЕКТ» не формувало податковий кредит за фактом придбання сировини, необхідної для виробництва колісних пар та придбання товарів (послуг) необхідних для ведення господарської діяльності, через що не відповідає вимогам до підприємства, що здійснює операції з виготовлення колісних пар РУ-1Ш 950А СОНК. Водночас, в ході перевірки на підставі наявної податкової інформації встановлено ланцюг придбання ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» колісних пар подібних тим, що реалізовані позивачу, в ТОВ «МОНТАНА ПЛЮС» (ЄДРПОУ 41927245). 
За дослідження податкової інформації стосовно контрагента постачальника позивача - ТОВ «МОНТАНА ПЛЮС» (ЄДРПОУ 41927245) та його контрагентів по ланцюгу придбання зазначеного обладнання - ТОВ «СОЛЬВАРЛАЙТ» (ЄДРПОУ 41903381) та ТОВ «ФЕРЕНС ГРУП» (ЄДРПОУ 41988161) відповідачем не підтверджено його придбання. 
Таким чином за висновками податкового органу  позивачем сформовано витрати по отриманим колісним парам РУ1Ш950 А від ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ», джерело походження яких не встановлено, оформлення діяльності з придбання зазначених колісних пар свідчить про здійснення позивачем діяльності, спрямованої на введення в обіг колісних пар невідомого походження.
Операції між позивачем та ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання такого постачання або здійснення діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності. Контрагенти - постачальники, які виписували податкові накладні з номенклатурою колісна пара РУ-1Ш 950А не є виробниками/імпортерами, оскільки не мають достатньої кількість кваліфікованих працівників, відсутні основні фонди та виробничі ділянки.
Оскільки реальність вчинення господарських операцій між ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» та ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» не підтверджено, надані до перевірки документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку, вони складені з порушенням вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», і, як наслідок, не мають юридичної сили та не можуть бути підставою для бухгалтерського та податкового обліку. 
Під час проведення перевірки встановлений факт оприбуткування ТМЦ, ідентичних задекларованим, які було використано в господарській діяльності, що свідчить про набуття позивачем у власність (безоплатне отримання ТМЦ) без наявності будь-яких документів, які опосередковують таке отримання. 
Отже, вартість зазначених колісних пар мала відобразитися товариством позивача у складі доходів товариства. 
Не відображення операцій з безоплатного отримання активів у складі доходу призвело до заниження фінансового результату до оподаткування по взаємовідносинам з ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» на 3198 360 грн., та заниження податку на прибуток на 575 704,80 грн.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
На підставі пункту 44.1статті44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Відповідно до підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Аналіз вищезазначених положень Податкового кодексу України свідчить, що платник податку на прибуток з метою визначення об`єкта оподаткування – прибутку, -  визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. 
При цьому показники обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, визначаються на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Підпунктом 14.1.13 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що . безоплатно наданими товарами, роботами, послугами є:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; 
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Пунктом 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999, на порушенні якого наполягає відповідач, передбачено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Описова частина акту (аркуш 8) свідчить, що  наказом ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» від 29.12.2017 № 11/од «Про облікову політику» затверджено облікову політику товариства на 2018 рік відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності та обліку. 
Отже, з 01.01.2018 товариство застосовує міжнародні стандарти обліку, а тому посилання відповідача на порушення позивачем національних стандартів бухгалтерського обліку є некоректними.
Підсумовуючи вищевикладене, суд вважає безпідставним висновки  відповідача про необхідність відображення операцій з придбання позивачем запасних частин до залізничних вагонів у складі доходів з огляду на надані первинні документи за господарським договором  з придбання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ».
Згідно абзацу 11 частини першої статті 1, частини першої статті9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
На підставі абзацу 11 частини першої статті 1, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.
Отже, у податковому обліку понесені витрати на придбання товарів/послуг та доходи від реалізації товарів/послуг мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення.
До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.
Згідно до пункту 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88(далі - Положення № 88) господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення. 
Відповідно до пункту 2.1 Положення №88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. 
На підставі пункту 2.4 Положення № 88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Сукупність наданих позивачем первинних документів, якими супроводжувалося оформлення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» (видаткові накладні, акти приймання-передачі, платіжні доручення), свідчать про їх достатність для підтвердження руху товарно-матеріальних цінностей, що є підставою відображення зазначених господарських операцій у складі витрат в бухгалтерському обліку.
За приписами пункту 11.1 Розділу 11 «Правила оформлення документів на перевезення» Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженого Наказом міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7до цих Правил. Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
Виявлені відповідачем недоліки оформлення товарно-транспортних накладних (відсутність печатки перевізника та відсутність інформації про особу, яка виписала довіреність та на яку виписано довіреність) за наявності решти реквізитів не позбавляють можливості встановлення особи, що здійснювала перевезення вантажу. 
Крім цього, товарно-транспортна накладна є документом, що підтверджує надання послуг перевізником, а не первинним документом, за допомогою якого оформлюється приймання-передача товарно-матеріальних цінностей. 
Таким чином, виявлені недоліки в оформленні товарно-транспортних накладних, не спростовують факт отримання позивачем запасних частин від ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ», який підтверджується, як вже зазначалося вище, наданими позивачем первинними документами.
Суд звертає увагу, що чинне законодавство не ставить умовою відбуття правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового та бухгалтерського обліку його контрагентів, наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів в останніх, відсутності майна та інших матеріальних ресурсів, трудових ресурсів, складських приміщень, транспортних засобів. 
Платник не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, зокрема, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. 
А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Зазначена правова позиція викладена у рішенні від 09.01.2007 року  Європейського суду з прав людини,  у справі Інтерсплав проти України, та чисельних рішеннях Верховного Суду, зокрема, у постанові від 30.03.2018 у справі № 821/2106/13-а.
З огляду на викладене, суд не приймає доводи апелянта щодо не підтвердження реальності господарських операцій позивача з ТОВ «Укртехкомплект», заниження фінансового результату до оподаткування по взаємовідносинах з ТОВ «Укртехкомплект».
Підсумовуючи викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про правомірність відображення придбання ТМЦ від ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» у складі здійснених позивачем витрат, що свідчить про безпідставність доводів податкового органу про заниження фінансового результату до оподаткування по взаємовідносинах з ТОВ «УКРТЕХКОМПЛЕКТ» на 3198360 грн. у т.ч. півріччя 2018 року на 2616840 грн. три квартали 2018 року 3198360 грн. внаслідок не відображення у складі доходів операцій з безоплатного отримання активу. 
Отже, відповідачем неправомірно збільшено зобов`язання позивача з податку на прибуток на 575 704грн., з яких за півріччя 2018 року на 471 031 грн., 3 квартали 2018 року на 575 704 грн, що обумовлює протиправність податкового повідомлення-рішення № 0001724712 від 23.05.2019 в частині визначення основного зобов`язання з податку на прибуток в сумі 575 704 грн. та нарахування штрафних санкцій в сумі 143 926 грн, тому рішення підлягає скасуванню в цій частині.
В акті зазначено, що позивачем в порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України занижено фінансовий результат до оподаткування внаслідок проведення в бухгалтерському обліку коригування лізингових платежів через зміну валютного курсу (курсової різниці) за договорами фінансового лізингу на загальну суму 198 203 ,00 грн., у т.ч. півріччя 2018 на 13 014 грн., три квартали 2018 року на 198 203 грн. 
Встановлено завищення задекларованих позивачем показників рядку 2250 «Фінансові витрати» звіту про фінансові результати (форма 2 ) за період з 01.01.2018 по 30.09.2018 через віднесення до складу витрат коригування лізингових платежів через зміну валютного курсу (суму курсових різниць) за договорами фінансового лізингу.
Як свідчать матеріали справи, ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» (Лізингоодержувач) укладено з ТОВ "ОТП Лізинг" (Лізингодавець) рамковий договір фінансового лізингу від 28.03.2018 № 3343-FL, відповідно до умов якого Лізингодавець зобов`язався набути у власність на підставі договору купівлі - продажу і передати на умовах фінансового лізингу у тимчасове володіння та користування Лізингоодержувача предмет лізингу, а Лізингоодержувач зобов`язався прийняти предмет лізингу та сплачувати Лізингові платежі та інші платежі згідно з умовами цього рамкового договору (а.с.178-191 том 2) 
На умовах зазначеного договору лізингодавцем придбані напіввагони у кількості 92 од. вартістю 126 739 200 грн. Передані ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІПІНГ» у фінансовий лізинг 92 залізничних напіввагона згідно рамкового договору фінансового лізингу № 3343-FL від 28.03.2018 лізінгодавець - ТОВ «ОТП ЛІЗИНГ» придбало у ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» згідно договорів купівлі-продажу від 12.04.2018 № 3343-S/1 (50 вагонів на загальну суму 68 880 000 грн., в т.ч. ПДВ 13 776 000 грн.), № 3343-S/2 (42 вагони на загальну суму 57 859 200 грн., в тому числі ПДВ 11 571 840 грн.).
18.05.2018 ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» (Лізингоодержувач) укладено з ТОВ "ОТП Лізинг" (Лізингодавець) генеральну угоду з фінансового лізингу та адміністрування парку транспортних засобів № 3517-FL, згідно якої Лізингодавець зобов`язався придбати предмет лізингу відповідно до специфікацій встановлених лізингоодержувачем у продавця обраного лізингоодержувачем та передати його лізингоодержувачу у строкове платне володіння та користування на умовах фінансового лізингу, а лізингоодержувач зобов`язався його прийняти та користуватися ним відповідно до умов цієї генеральної угоди і сплачувати лізингодавцеві лізингові платежі. 
Склад та вартість предмету лізингу, ознаки, параметри та комплектність кожного предмету лізингу вказується в протоколі лізингу. Автомобілі TOYOTA COROLLA 1,33L, 2017 р.в. в кількості 16 одиниць, які були передані у фінансовий лізинг, ТОВ «ОТП ЛІЗИНГ» придбало у ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» згідно договорів купівлі-продажу № 3517/1-РС від 18.05.2018, № 3517/2-РС від 18.05.2018, 3517/3-РС від 18.05.2018, 3517/4-РС від 18.05.2018, 3517/5-РС від 18.05.2018.
Умовами укладених між позивачем та лізингодавцем договорів фінансового лізингу (п. 1 договорів) надано визначення «лізинговий платіж» та зазначено, що це суми грошових коштів, що підлягають перерахуванню лізингодавцю в день розрахунку, відповідно до графіку нарахування та сплати лізингових платежів. Розмір лізингових платежів, що підлягають сплаті за договорами, визначається з урахуванням використання коефіцієнту коригування.
Коефіцієнт коригування є узгодженим сторонами договорів фінансового лізингу спосіб визначення розміру платежів, що підлягають сплаті за договорами в кожній конкретний момент часу. Необхідність проведення коригування платежів обумовлена тим, що для оплати придбання об`єкту лізингу лізингодавці використовували залучені для придбання предмету лізингу фінансування у іноземній валюті, а виконання грошових зобов`язань по цих договорах здійснюється виключно в національній валюті України.
Як визначено п.6 Рамкового договору фінансового лізингу та п. 4 Генеральної Угоди лізингоодержувач зобов`язаний виконати на користь лізингодавця наступні періодичні (чергові) лізингові платежі щодо кожної частини предмету лізингу, кожен з яких складається із:
а) відшкодування частини вартості предмета лізингу та
 б) винагороди лізингодавця.
Якщо у відповідному протоколі лізингу зазначено, що для придбання предмета лізингу лізингодавцем було залучено кредитні кошти у доларах США, лізингоодержувач зобов`язаний коригувати винагороду лізингодавця, що входить до складу відповідного періодичного (чергового) лізингового платежу, на суму курсової різниці.
В бухгалтерському обліку ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППШНГ» господарські операції з обліку винагороди лізингодавця та її коригування на суму курсової різниці за договорами фінансового лізингу відображені наступним чином Дт рахунку 951 «Проценти за кредит», Кт 684 «Розрахунки по нарахованим відсоткам інші зобов`язання».
Витрати з нарахування курсових різниць (коригування лізингових платежів через зміну валютного курсу) за договорами фінансового лізингу відображені ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» у Звіті про фінансові результати (форма №2) за півріччя 2018 - три квартали 2018 року по рядку 2250 «Фінансові витрати» та відповідно ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» зменшено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), який задекларовано по рядку 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+,-)» податкових декларацій з податку на прибуток підприємств в загальній сумі 198 203 грн., у т.ч. півріччя 2018 року на суму 13 304,00 грн. та 3 квартал 2018 року на суму 198 203 грн.
Через вплив курсу гривні у відношенні до долару США на розмір чергового лізингового платежу, під час збільшення курсу долару США вартість предмету лізингу на кінець строку лізингу буде збільшуватися, проте через відображення коригування у складі витрат по Дт рахунку 951 «Відсотки за кредит» не буде відноситися на збільшення вартості транспортних засобів. 
Відповідачем зазначено, що здійснення коригування розрахунку ціни (лізингового платежу) за рахунок зміни курсу валюти як окремої самостійної складової лізингового падежу суперечить статті 16 Закону України «Про фінансовий лізинг», ст. 4, 10 Закону України «Про ціни та ціноутворення», тому зміна розміру лізингового платежу із застосуванням коефіцієнту коригування без зміни вартості предмета лізингу суперечить Закону України «Про фінансовий лізинг». 
В ході перевірки встановлено, що позивачем зараховано на баланс отримане майно за договорами фінансового лізингу по Дт рахунку 105 «Транспортні засоби» за вартістю, встановленою в розділі предмет договору як вартість предмету лізингу. В подальшому зміну вартості предмету лізингу позивачем не здійснювалося.
На підставі підпункту 14.1.157 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення це письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.
Абзацом 5 пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України передбачено, що податкове повідомлення-рішення, окрім іншого, має містити підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов`язання.
Наявне в матеріалах справ податкове повідомлення-рішення № 0001724712 від 23.05.2019 не містить в собі підстав нарахування позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 35 677 грн., з яких за півріччя 2018 року 2 395 грн., за 9 місяців 2018 року 33 282 грн., що, з огляду на абз.5 п.58.1 ст.58 ПК України, є підставою скасування податкового повідомлення-рішення № 0001724712 від 23.05.2019 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 44596,25 грн., у т.ч. за основним платежем 35 677 грн., штрафні (фінансові) санкції 8919,25 грн. 
При цьому посилання в податковому повідомленні-рішенні на порушення пп.134.1.1. п.134.1. ст.134 Податкового кодексу України не спростовує висновок про відсутність  в податковому повідомленні-рішенні № 0001724712 від 23.05.2019 підстав нарахування позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток, оскільки ця норма не містить правил щодо відображення в податковому обліку коригування лізингових платежів на суму курсових різниць.
Щодо порушення позивачем податкового законодавства, пов`язаного із відображенням у складі витрат суми коригування лізингового платежу на суму курсової різниць.
Відповідно до частини 2 статті 1 Закону України «Про фінансовий лізинг» за договором фінансового лізингу лізингодавець зобов`язується набути у власність річ у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов і передати її у користування лізингоодержувачу на визначений строк не менше одного року за встановлену плату (лізингові платежі). Предметом договору фінансового лізингу може бути неспоживна річ, визначена індивідуальними ознаками та віднесена відповідно до законодавства до основних фондів.
На підставі підпункту 14.1.97 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, лізинговою (орендною) операцією є господарська операція юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних засобів у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за плату та на визначений строк, які здійснюються, серед іншого, у вигляді фінансового лізингу (оренди).
Фінансовий лізинг (оренда) являє собою господарську операцію, що здійснюється фізичною або юридичною особою і передбачає передачу орендарю майна, яке є основним засобом згідно з цим Кодексом і придбане або виготовлене орендодавцем, а також усіх ризиків та винагород, пов`язаних з правом користування та володіння об`єктом лізингу.
Лізинг (оренда) вважається фінансовим, якщо лізинговий (орендний) договір містить одну з таких умов:
- об`єкт лізингу передається на строк, протягом якого амортизується не менш як 75 відсотків його первісної вартості, а орендар зобов`язаний на підставі лізингового договору та протягом строку його дії придбати об`єкт лізингу з наступним переходом права власності від орендодавця до орендаря за ціною, визначеною у такому лізинговому договорі; 
-балансова (залишкова) вартість об`єкта лізингу на момент закінчення дії лізингового договору, передбаченого таким договором, становить не більш як 25 відсотків первісної вартості ціни такого об`єкта лізингу, що діє на початок строку дії лізингового договору; 
-сума лізингових (орендних) платежів з початку строку оренди дорівнює первісній вартості об`єкта лізингу або перевищує її;
- майно, що передається у фінансовий лізинг, виготовлене за замовленням лізингоотримувача (орендаря) та після закінчення дії лізингового договору не може бути використаним іншими особами, крім лізингоотримувача (орендаря), виходячи з його технологічних та якісних характеристик.
Згідно до  частини першої статті 16 Закону України «Про фінансовий лізинг» сплата лізингових платежів здійснюється в порядку, встановленому договором.
Лізингові платежі можуть включати: 
а) суму, яка відшкодовує частину вартості предмета лізингу; 
б) платіж як винагороду лізингодавцю за отримане у лізинг майно; 
в) компенсацію відсотків за кредитом; 
г) інші витрати лізингодавця, що безпосередньо пов`язані з виконанням договору лізингу.
Виключаючи з витрату фінансовій звітності товариства суму проведеного коригування винагороди лізингодавця, контролюючий орган виходив з того, що позивач повинен був збільшити в бухгалтерському обліку на скоригований лізинговий платіж в частині, що стосувалася вартості предмета фінансового лізингу, вартість основних засобів з наступним нарахуванням амортизації. 
Правовою підставою такого висновку відповідача є положення статті 1 Закону № 996-XIVщодо використання для цілей цього Закону термінів у значеннях, визначених міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства, та пункту 5 МСБО 17 «Оренда».
Однак, пункт 5 МСБО 17 "Оренда" визнаний таким, що втратив чинність 30.06.2017 у зв`язку з прийняттям МСФЗ 16 "Оренда", за яким угода про оренду або зобов`язання може містити положення щодо коригування орендних платежів у разі змін собівартості будівництва чи придбання орендованої нерухомості або в разі зміни інших критеріїв собівартості чи вартості (наприклад, загального рівня цін або втрат орендодавця на фінансування оренди) протягом періоду з початку оренди до початку строку оренди.
Суд першої інстанції правильно не прийняв доводи відповідача про порушення позивачем пункту 36 МСФЗ 16 Оренда, оскільки в ході перевірки податковим органом не визначалося про порушення позивачем цього стандарту.
З огляду на те, що стаття 16 Закону №723/97-ВР дозволяє включати до лізингового платежу й інші витрати лізингодавця, що безпосередньо пов`язані з виконанням договору лізингу; норми чинного законодавства не встановлюють заборони віднесення лізингоотримувачем до витрат сум, сплачених лізингодавцю на відшкодування курсових різниць за позичкою, отриманою в іноземній валюті і використаною для придбання об`єкта лізингу згідно з умовами договору про фінансовий лізинг,  - тому контролюючий орган неправомірно виключив зі складу витрат у фінансовій звітності позивача 198203 грн. з одночасним збільшенням на таку ж суму фінансового результату.
Тому є протиправним та підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення № 0001724712 від 23.05.2019 в частині визначення основного зобов`язання з податку на прибуток в сумі 35 677 грн. та нарахування штрафних санкцій в сумі 8919,25 грн.
2. Податковим повідомленням-рішенням № 0001744712 від 23.05.2019 позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 1738892, 98 грн., у т.ч. за основним платежем 1044 716,54 грн., штрафні санкції 694 176,44 грн. за наслідком виявлення в ході перевірки порушень, що вплинули на визначення суми податку з доходів, отриманого нерезидентом із джерелом його походження з України.
При цьому перевіркою встановлено заниження податку з доходу, отриманого нерезидентом за період з 01.01.2015 по 30.09.2018 на 1044717 грн., з яких за 2017 рік 482 866 грн., 1 квартал 2018 року 64 497 грн., півріччя 2018 року 64 497 грн., три квартали 2018 року 561 851 грн. 
В період з 01.01.2015 по 30.09.2018 на підставі Договору транспортного експедирування № МШ МЕРК №01 від 10 жовтня 2017 року ТОВ «МЕТІНВЕСТ- ШІППІНГ» (клієнт) здійснювало виплати на користь нерезидента AS MERKTRANS (АО МЕРКТРАНС) (експедитор) доходу з джерелом походження з України. В додатку ПН до рядка 23 ПН податкової декларації з податку на прибуток підприємства за період з 01.10.2017 по 30.09.2018 року виплата доходів, що здійснювались на користь нерезидента АО МЕРКТРАНС, Естонська Республіка, визначені позивачем як фрахт, застосовано ставку податку 0%. У графі 4 приміток, платником вказано Конвенцію між Урядом України і Урядом Естонії про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням, без зазначення статті Конвенції (а.с.208-216 том 2).
В матеріалах справи наявні додатки ПН до рядку 23 податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2017 рік в сумі 8534199 грн. та 2018 рік в сумі 17027397 грн., в яких зазначено про виплату позивачем у звітних періодах доходу (із приміткою фрахт) на користь нерезидента - АО МЕРКТРАНС, Естонська Республіка (т. 3 а.с.45-46, 57-58). 
Відповідач, визначивши складову транспортно-експедиційних послуг - надання користування вагонами під час організації перевезень, встановив безпідставне застосування позивачем 0 ставки податку при виплаті доходу на користь АО МЕРКТРАНС, Естонська Республіка відповідно до ч. 1 ст. 7 Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податку на доход і майно.
Зазначеною нормою передбачено, що прибуток підприємства Договірної держави оподатковується тільки в цій державі. 
Відповідач вважає, що оскільки складовою послуг транспортного експедирування є надання права користування рухомим складом, що охоплюється терміном фрахт, визначеним п. 14.1.260 Податкового кодексу, то отримання нерезидентом доходу за надання рухомого складу в рамках договору транспортного експедирування підпадає під поняття роялті, дохід від отримання якого розглядається окремо в статті 12 Конвенції та має оподатковуватися відповідно до ст. 141.4.4. Податкового кодексу України за ставкою 6 %.
10.10.2017 між позивачем та АО МЕРКТРАНС укладений договір № МШ МЕРК № 1, в рамках якого Експедитор (АО Мерктранс) від свого імені, але за рахунок Клієнта (Позивача) зобов`язався виконувати доручення останнього по організації перевезень вантажів залізничним транспортом, а Клієнт зобов`язався прийняти надані Експедитором послуги, оплатити йому винагороду, а також відшкодувати усі витрати, понесені Експедитором на виконання зобов`язань, прийнятих на себе згідно дійсного Договору.
Згідно умов пункту 1.2 Договору в процесі організації перевезень вантажів, Експедитор залучає власний (орендований) залізничний рухомий склад чи рухомий склад, що належить третім особам. 
Пункт 1.5 Договору передбачає, що комплекс транспортно-експедиторських послуг, що виконуються Експедитором, та/або третіми особами, визначається в кожному конкретному випадку у відповідних додатках до даного договору. Про прийняття зазначених послуг між сторонами за договором складалися акти приймання-передачі.
Умовами укладеного договору передбачено надання/отримання суб`єктами правовідносин/учасниками договорів наступних послуг: 
-Послуг транспортного експедирування; 
-Послуг з організації перевезення вантажів, у частині надання в користування вагонів. 
Загальна вартість послуги «Організація перевезень вантажів» сформована з вартості одиниці обладнання (а саме вагонів), на кількісний показник використаних вагонів та відшкодування витрат по оплаті залізничного тарифу.
В подальшому, вказані надані послуги та фактичні витрати перевиставлялись для оплати клієнтам ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ», про що зазначено в акті.
Відповідно до підпункту 14.1.260 статті 14 ПК України фрахт - винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для: перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами; перевезення вантажів залізничним або морським транспортом.
Фрахт, як одна з категорій доходів, що можуть одержуватись нерезидентом з джерелом походження з України, визначено на час спірних правовідносин у підпункті «г» пункту141.1.1пункту141.1статті141 ПК України.
На підставі  частини першої статті 909 Цивільного кодексу України(далі -ЦК України) за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов`язується доставити довіреній їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов`язується сплатити за перевезення вантажу установлену плату. 
Відповідно до частини третьої статті 909 ЦК України укладання договору перевезення вантажу підтверджується складенням товарно-транспортної накладної (коносамента або іншого документа, встановленого транспортними кодексами (статутами)
Згідно частини першої статті 929 ЦК України за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. 
Аналогічне визначення містить абзац перший статті 9 Закону «Про транспортно-експедиторську діяльність».
Частиною другою статті 929 ЦК України встановлено, що договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням.
На підставі частини третьої статті 929 ЦК України договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).
Частиною першою статті 932 ЦК України передбачено, що експедитор має право залучити до виконання своїх обов`язків інших осіб.
Аналіз зазначених положень законодавства свідчить, що плата за договором перевезення вантажу залізничним транспортом відповідає терміну «фрахт» як в тому випадку, коли сплачується безпосередньо перевізнику, так і в тому випадку, коли відповідна плата сплачується експедитору, який, в свою чергу, сплачує відповідну плату перевізнику.
За загальним правилом, якщо нерезидент виступає як експедитор він може обрати декілька способів виконання операцій: безпосереднє здійснення перевезення або організація перевезення. 
Якщо нерезидент, виступаючи як експедитор, здійснює лише організацію перевезення, а не саме перевезення, отримані експедитором від клієнта кошти можуть мати характер:
а) плати за послуги перевезення, яку буде передано безпосереднім перевізникам;
б) плати за послуги з навантаження, розвантаження, схову тощо;
в) винагороди експедитора.
Отже, перші дві складові: а) і б)  охоплюються поняттям фрахту.
За змістом підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Відповідно до підпункту 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК України сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів.
Термін «базова ставка фрахту» за змістом, відповідно до пп. 14.1.12 ст. 14 ПК України, означає суму фрахту, включаючи витрати з навантаження, розвантаження, перевантаження та складування (схову) товарів, збільшена на суму витрат за рейс судна або іншого транспортного засобу, сплачуваних (відшкодовуваних) фрахтувальником згідно з укладеним договором фрахтування.
Отже, платники податку - резиденти, що сплачують на користь нерезидентів доходи у вигляді фрахту, зобов`язані утримувати з таких доходів податок за ставкою 6%.
Разом з тим, резиденти при виплаті фрахту нерезидентам мають право скористатися перевагами угоди про уникнення подвійного оподаткування.
На підставі пункту 3.2. статті 3 Податкового кодексу України якщо міжнародними договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим. Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Так,  параграфом першим статті 7 Угоди між Урядом України і Урядом Естонської республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і капітал, яка ратифікована 368/96-ВР ( 368/96-ВР ) від 13.09.96, визначено, що  прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності в другі Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво.
Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.
Частиною 7 цієї статті передбачено, що якщо прибуток включає види доходів, які розглядаються окремо в інших статтях цієї Конвенції, положення цих статей не будуть зачіпатися положеннями цієї статті.
Відповідно до статті 12 Конвенції роялті, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись тільки у цій другій Державі. 
Однак ці роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач є фактичним власником роялті, то податок, що визначається таким чином, не може перевищувати 10 процентів загальної суми роялті.
Частиною 3 цієї статті визначено, що термін "роялті" при використанні в цій статті означає платежі будь-якого виду, що одержуються як відшкодування за користування або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки (включаючи кінематографічні фільми, будь-які фільми або плівки для радіомовлення чи телебачення), будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за користування, або за надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням, або за інформацію, що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
З огляду на викладене суд зазначає про безпідставність визначення  відповідачем як роялті виплаченого позивачем доходу на користь нерезидента на умовах договору транспортно-експедиційного обслуговування, у тому числі тих складових, що охоплюються терміном «фрахт», оскільки предметом укладеного між позивачем та АО «Мерктранс» договору транспортно-експедиційного обслуговування не визначалася передача  позивачу нерезидентом права на користування промисловим обладнанням. Предметом договору, який передбачає передачу права на користування майном, може бути тільки індивідуально-визначене майно.
На підставі викладеного до спірних правовідносин не підлягають застосуванню приписи ст. 12 Конвенції, висновки відповідача про заниження позивачем податку на прибуток при виплати доходу нерезиденту АО «Мерктранс» є непідтвердженими, тому податкове повідомлення-рішення № 0001744712 від 23.05.2019 про збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб є протиправним та підлягає скасуванню.
3.Податковими повідомленнями-рішеннями № 0001684712 від 23.05.2019 позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на 9136855,00 грн., з яких за основним платежем на 7309484 грн., штрафні санкції 1827371 грн., № 0001694712 від 23.05.2019 зменшено від`ємне значення податку, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на 8605893 грн. та № 0001704712 застосовано штрафні санкції в сумі 7957688,69 грн. за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого пунктом 120-1.2 статті 120 Податкового кодексу України податкових накладних /розрахунків коригування на суму ПДВ 15915377,38 грн.
Підставами прийняття податкових повідомлень-рішень стали висновки відповідача про порушення позивачем п.198.5. ст.198, п.38.10 ст.38 підрозділу 10 Розділу ХХХ Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань за операціями з необоротними активами, що вважаються такими, що призначаються для використання в операціях, що не є господарською діяльністю.
Як зазначено податковим органом в акті перевірки ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» для здійснення основної господарської діяльності використовує в своїй діяльності рухомий склад (локомотиви, вагони, напіввагони, цистерни) та надає транспортно-експедиційні послуги вантажних перевезень у власному та орендованому рухомому складі.
Перевіркою встановлено, що у зв`язку із забороною (припиненням) переміщення вантажів через лінію зіткнення у межах Донецької та Луганської областей згідно Указу Президента України від 15 березня 2017 року № 62/2017 «Про введення в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 15 березня 2017 року про невідкладні додаткові заходи із протидії гібридним загрозам національній безпеці України» рухомий склад (локомотиви, вагони, на піввагони, цистерни), що перебуває у власності ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППШГ», залишається заблокованим на непідконтрольній території уряду України у кількості 272 шт. залишковою вартістю 92 744 971,96 грн.
Позивачем надано бухгалтерську довідку б/н від 31.03.2017 року, за змістом якої на підставі сертифікату № 7545 «Про форс-мажорні обставини» ТПП України та Пономерної дислокації вагонів із системи видаленого доступу до інформаційних сервісів «ЛЕМТРАНС», частина рухомого складу власності ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» знаходиться на непідконтрольній території України з неможливістю виконання умов договору оренди залізничного рухомого складу № 226/13 від 27.08.2013 з ТОВ «ЛЕМТРАНС»  (том 4 а.с.55-62).
Позивачем у фінансовій звітності на залишкову вартість частини рухомого складу нарахований резерв знецінення на рахунок 972 «Витрати від зменшення корисності активів». В бухгалтерському обліку знецінення активів відображено у березні 2017 року наступними бухгалтерськими проведеннями: Дт 972 «Втрати від зменшення корисності активів», Кт 131 «Знос основних засобів» на суму 92 744 971,96 грн.
За інформацією ПАТ «Українська залізниця» від 27.02.2019 № Ц-6715/0/67-19 станом на 01.01.2017: рухомий склад (вагони, на піввагони, цистерни) у кількості 121 одиниць вартістю 3 168 085,04 грн. перебували на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення; рухомий склад (вагони, на піввагони, цистерни) у кількості 147 одиниця вартістю 21 149 803,01 грн. перебували на території України. Зазначений рухомий склад придбано до 15.04.2004.
Відповідач вважає, що із загальної кількості локомотивів, вагонів, напіввагонів, цистерн - 272 одиниць, які перебувають на території проведення АТО та залишаються заблокованими на непідконтрольній уряду України території станом на 15.03.2017р., 151 одиниць рухомого складу вартістю 79 576 886,91 гри, є необоротними активами, що призначаються для використання (або починають / почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків; невиробничими необоротними активами в розумінні цього Кодексу, з яких 147 вагони, напіввагони, цистерни, які станом на 01.01.2017р. знаходились на території України загальною вартістю 21 149 803,01 грн., ПДВ 4 229 960,60 грн. та 4 локомотиви, які придбані після 15.04.2014 загальною вартістю 58 427 083,90 грн., ПДВ 11685416,78 грн.
При обчисленні суми заниження зобов`язань з податку на додану вартість відповідачем у складі вартості основних засобів, що не використовуються позивачем в операціях, що є господарською діяльності, враховано вартість основних засобів, придбаних до 15.04.2014, які станом на 01.01.2017 перебували на лінії зіткнення та в силу п.п.38.10 п.38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України не вважаються такими, що використовуються в операціях що не є господарською діяльності. 
Зайво нараховані згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень податкові зобов`язання з податку на додану вартість визначені відповідачем в розрахунках (т.6 а.с.53, 65-74).  Згідно зазначених розрахунків зайво нарахована сума зобов`язань з податку на додану вартість за податковим повідомленням-рішенням від 23.05.2019 року №0001684712 становить 216825 грн, з яких за основним платежем – 173460 грн, штрафні санкції = 43365 грн. Зайво нараховані штрафні санкції за не реєстрацію ПН згідно податкового повідомлення-рішення №0001704712 від 23.05.2019 року становлять 87730,07 грн.
Відповідно до пп. «а» п.185.1ст.185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно дост. 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
На підставі пп. «в», «г» п.198.5ст.198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту189.1 статті189цьогоКодексу, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно доЗакону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Згідно п.38.10 п.38 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, з метою оподаткування податком на додану вартість необоротні активи, придбані (збудовані, споруджені, створені) до 14 квітня 2014 року і які станом на 1 січня 2017 року знаходяться на території населених пунктів, на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, не вважаються: такими, що призначаються для використання (або починають/почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків; невиробничими необоротними активами в розумінні цього Кодексу.
Відповідно до правового висновку Верховного Суду, викладеного в постанові у справі № 640/1470/19 від 17.12.2019 буквальне тлумачення норм підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХПК(в контексті застосування норм підпунктів "в", "г" пункту 198.5 статті 198 ПК) свідчить, що платник податку не нараховує податкові зобов`язання з ПДВ щодо необоротних активів, які одночасно відповідають таким вимогам: необоротні активи придбані (збудовані, споруджені, створені) до 14.04.2014 і станом на 01.01.2017 знаходилися на території населених пунктів, на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення. Перебування основних засобів станом на 01.01.2017 на території України та придбання основних засобів після 15.04.2014, свідчить про виникнення в платника податку обов`язку нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ, згідно підпунктів "в", "г" пункту 198.5 статті 198 та підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК.
З постанови  від 17.12.2019 року у справі №640/1470/19 вбачається, що  Верховним Судом не розглядалося питання щодо виключень, передбачених п.189.9 ст.189 ПК.
Водночас, на підставі пункту 189.9 статті 189 Податкового кодексу України, що передбачає виключення з п. «г» пункту 198.5. статті 198 Податкового кодексу України, у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації. 
Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Підпунктом 14.1.191 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України визначено, що не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
Як свідчать матеріали справи 11.04.2017 позивач надав до Бахмутського відділу поліції ГУНП в Донецькій області заяву про вчинення кримінального злочину, в якій зазначив що 15.03.2017 невстановлені особи незаконно заволоділи майном ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» разом з іншим майном, що перебувало у володінні ПрАТ «Єнакіївського металургійного заводу» та ПрАТ «Єнакіївський коксохімпром», яке знаходилося на території України, що тимчасово непідконтрольна органам державної влади України за адресою: Донецька обл.., м. Єнакієве, пр-т Металургів, 9 та м. Єнакієве, вул.. Марата, буд. 1. 
В наданій заяві позивач повідомив про перебування на території ПрАТ «Єнакіївський металургійний завод» 2 тепловози 2 секційних 2ТЕ 116-714 та 2ТЕ 116703 на підставі договору передачі майна у найм (п/н 128-131 в розрахунку, т.6 а.с.65-74), 11 вагонів окатишевозів (п/н 118-127, 132 в розрахунку, т.6 а.с.65-74), що надавалися у рамках договору про надання транспортно-експедиційних послуг та перебували на під`їзних коліях підприємства, на території ПрАТ «Єнакіївський коксохімпром» знаходились 14 цистерн (п/н 259-272 в розрахунку, т.6 а.с.65-74), що також надавалися зазначеному підприємству у межах договору про надання транспортно-експедиційних послуг та перебували на під`їзних коліях зазначеного підприємства (т. 3 а.с.79-81).
24.07.2017 позивач надав до Бахмутського відділу поліції ГУНП в Донецькій області лист, яким повідомив про втрату контролю над орендованими за договором оренди залізничного рухомого складу (243 вагони), що є власністю ТОВ «МЕТІНВЕСТ ШІППІНГ», які на час запровадження РНБО заходів з протидії гібридним загрозам національної безпеки (Указ президента України від 15.03.2017 № 662/2017) не можуть бути переміщені через лінію зіткнення у межах Донецької та Луганської областей, тобто залишаються заблокованими на території України, що непідконтрольна українській владі. 
Цю заяву позивач просив долучити до досудового розслідування, на підставі заяви позивача про захоплення майна власності ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ» невідомими особами. До заяви позивачем додано повідомлення ТОВ «ЛЕМТРАНС» про настання форс-мажорних обставин від 16.03.2017 № 144/1. (т. 6 а.с.100-101).
Сертифікатом Торгово-промислової палати України № 7545 підтверджено форс-мажорні обставини ТОВ «ЛЕМТРАНС» щодо обов`язку використання вагонів орендодавця для перевезення вантажів за напрямками, вказаними в узгоджених сторонами договору заявках 16.03.2017 за договором оренди залізничного рухомого складу № 226/13 від 27.08.2013, укладеного з ТОВ«МЕТІНВЕСТ-ШІППІНГ».
Наведені обставини у сукупності свідчать, що основні засоби, що належать позивачу, а саме: 243 залізничних вагона, 2 тепловози 2 секційних 2ТЕ 116-714 та 2ТЕ 116703, 11 вагонів окатишевозів та 14 цистерн ( у т.ч. 147 вагони, напіввагони, цистерні), які станом на 01.01.2017р. знаходились на території України загальною вартістю 21 149 803,01 грн., ПДВ 4 229 960,60 грн. та 4 локомотиви, які придбані після 15.04.2014 загальною вартістю 58 427 083,90 грн., ПДВ 11685416,78 грн.), що належать позивачу на праві власності, вибули з його володіння без його згоди, що є підставою для застосування пп. 189.9. статті 189 Податкового кодексу України.
Зазначене спростовує висновки податкового органу про заниження позивачем зобов`язання податку на додану вартість у березні 2017 року через не включення до їх складу зобов`язань у зв`язку із початком використання основних засобів в операціях, що не є господарською діяльністю, що свідчить про протиправність податкових повідомлень-рішень № 0001684712 від 23.05.2019, № 0001694712 від 23.05.2019 та № 0001704712 від 23.05.2019 та їх скасування.
Крім того, обов`язковою умовою для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість, відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України, є дата початку їх фактичного  використання  в неоподаткованих операціях, визначену в первинних документах.
Між тим, при нарахуванні резерву знецінення необоротних активів (основних засобів) позивачем не складалися жодні первинні документи, а саме: акт інвентаризації, акт списання знецінення основних засобів чи акт уцінки.
Необоротні активи (основні засоби) позивача, які перебувають на тимчасово непідконтрольній Україні території, продовжують обліковуватися у складі активів підприємства на рахунках бухгалтерського обліку.
Посилання апелянта на неврахування судом першої інстанції висновку Верховного Суду у справі  № 640/1470/19-а про виникнення в платника податку обов`язку нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ, згідно підпунктів "в", "г" пункту 198.5 статті 198 та підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК , - суд відхиляє як необґрунтоване, оскільки в цій справі Верховним Судом не розглядалося питання застосування п. 189.9. статті 189 Податкового кодексу України як підстави звільнення від донарахування зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку із початком використання основних засобів в операціях, що не є господарською діяльністю. 
Крім того, обставини в справі №640/1470/19-а мають різні за змістом обставини з цією справою, оскільки, на відміну від ТОВ «Лемтранс» у справі №640/1470/19-а, позивач не проводив річну інвентаризацію основних засобів, не складав протокол результатів річної інвентаризації основних засобів, а також не здійснював остаточне списання основних засобів з балансу, також не звертався з заявами про протиправне вилучення з його володіння відповідного майна до правоохоронних органів.
Між тим,  в даній справі розглядається питання знецінення саме «основних засобів» ТОВ «Метінвест-шиппінг», які були протиправно вилучені з володіння позивача, що підтверджується матеріалами справи.
Суд не приймає посилання апелянта на необхідність застосування до спірних правовідносин висновків, викладених в ухвалі Верховного Суду від 18.05.2020 року у справі №640/1470/19, та звертає увагу апелянта, що відповідно до п.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах, а не в ухвалах Верховного Суду.
Отже, є протиправними та підлягають скасуванню податкові повідомлення- рішення № 0001684712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та штрафні (фінансові) санкції, № 0001694712 про зменшення від`ємного значення податку за вересень 2018 року, № 0001704712 про застосування штрафних санкцій за порушення строку реєстрації податкових накладних.
Відповідно до вимог частин першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Нормами частини другої зазначеної статті визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
На підставі встановлених обставин справи суд вважає, що відповідач не довів правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, отже суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами пункту 1 частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвали судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування  постанови суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись статтями  308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                   ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року у справі  №200/11022/19-а – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року у справі  №200/11022/19-а  – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 04 серпня 2020 року.
Касаційна скарга  на судове рішення подається протягом тридцяти днів до Верховного Суду з дня складання повного судового рішення в порядку, визначеному ст. 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 05 серпня 2020 року.

Головуючий суддя                                                                                 І.Д. Компанієць

Судді                                                                                                  А.А. Блохін 

                                                                                                                  Л.В. Ястребова