ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 серпня 2020 року	Львів	Справа № 500/2156/19 пров. № А/857/3379/20	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:
головуючого судді                                                    Ніколіна В.В.
суддів                                                                         Качмара В.Я., Пліша М.А.
за участі секретаря судового засідання         Кітраль Х.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року (суддя – Мірінович У.А., м. Тернопіль, повний текст судового рішення складено 10 лютого 2020 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Корпорація «Колос-ВС» до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

                                                            ВСТАНОВИЛА:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Корпорація «Колос-ВС» у вересні 2019 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.09.2019 №№ 0009011401, 0008991401, 0009001401, 0011791302, 0011811302. В обґрунтування позовних вимог вказує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем безпідставно та підлягають скасуванню, оскільки ґрунтуються на висновках, викладених в акті перевірки, які не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать приписам чинного законодавства. Позивач наголошує, що законодавством України не визначено виготовлення та оформлення актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин відразу (одночасно) з використанням таких ТМЦ. Бухгалтерія підприємства здійснює списання активів виключно при надходженні відповідних первинних фінансово-господарських документів. Таким чином, позивач вважає, що розбіжність у місяцях відповідних років між фактичним використанням мінеральних добрив та оформленням актів про таке використання не може підтверджувати нереальність даної господарської операції. Крім того, зазначив, що уповноважена особа, складаючи акти про використання мінеральних добрив після збору урожаю, не вчиняє порушення будь - яких нормативно-правових актів України. Також позивач звертає увагу суду на те, що контролюючий орган не оспорює факт закупівлі мінеральних добрив, засобів захисту рослин у контрагентів для вирощування с/г продукції. Крім того, ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» наголошує, що окремі недоліки при складанні первинних фінансово-господарських документів, у даному випадку актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного засобу рослин, не можуть бути підставою для висновку щодо нереальності операції. Окрім вищенаведеного, позивач вважає, що у нього не виникало обов`язку щодо нарахування податкових зобов`язань на умовний продаж ТМЦ (пального) та реєстрації податкових накладних не виникало.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року у справі №500/2156/19 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з`ясування обставин справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що дії відповідача щодо прийняття на підставі акта перевірки від 01.08.2019 №904/19-00-14-01/34035633 оскаржених податкових повідомлень - рішень здійснені на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Податковим кодексом України (далі – ПК України).      
Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Також, від Головного управління ДПС у Тернопільській області надійшло клопотання про відкладення розгляду справи на інший час у зв`язку із карантинними обмеженнями, що введені на території України відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2».
Розглянувши вказане клопотання, суд апеляційної інстанції вважає, що таке не підлягає задоволенню, оскільки поверхневі та загальні покликання суб`єктом владних повноважень на умови карантину не можуть вважатися достатньою підставою для відкладення розгляду справи.
Колегія суддів зауважує, що рекомендація Ради суддів України (лист від 16.03.2020 №9-рс-186/20.) не вказує на припинення судами розгляду справ, а лише встановлює особливий режим судів України, який включає в себе, зокрема, розгляд справ в режимі відеоконференції, по можливості здійснення розгляду справи без участі сторін, в порядку письмового провадження, рекомендацію учасникам судових засідань подавати до суду заяви про розгляд справи у їхній відсутності за наявними у справі матеріалами.
При цьому, на період вжитих Урядом України карантинних заходів Восьмим апеляційним адміністративним судом забезпечено доступ учасників справи до суду, в тому числі і шляхом надіслання та приймання процесуальних документів пов`язаних з розглядом справи (в тому числі і письмових пояснень, доказів тощо) засобами електронного зв`язку, про що повідомлено на офіційному сайті суду.
Колегією суддів враховано, що перешкод у наданні відповідачем в електронній формі численних клопотань до суду про відкладення розгляду справи не існувало, а відтак у відповідача була процесуальна можливість прийняти участь у розгляді даної справи шляхом проведення судового засідання в порядку відеоконференції, в тому рахунку і поза межами суду та висловлення своєї позиції, як в усній, так і у письмовій формі, шляхом надіслання на поштову чи електронну адресу суду. Проте, відповідач не зважаючи на широкий обсяг прав, наданих їм щодо забезпечення його процесуальні можливості доступу до суду таким правом не скористався без поважних причин.
Також, апеляційний суд звертає увагу, що відкладення розгляду справи є правом та прерогативою суду, основною умовою для якого є не відсутність в судовому засіданні учасників справи (їх представників), а неможливість вирішення спору у відповідному судовому засіданні. За таких обставин апеляційний суд дійшов висновку про можливість розгляду справи за відсутності відповідача (його представників). Водночас, будь-яких нових доказів або обставин по справі останнім не наведено, клопотань про їх витребування/долучення тощо останнім не заявлено.
В протилежному випадку відкладення розгляду справи без пошуку реальних можливостей здійснювати правосуддя в умовах карантину може бути розцінено, як самоусунення від виконання обов`язку по здійсненню розгляду справи.
Додатково суд апеляційної інстанції враховує, що відповідно до частини п`ятої статті 44 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) учасники справи зобов`язані: 1) виявляти повагу до суду та до інших учасників судового процесу; 2) сприяти своєчасному, всебічному, повному та об`єктивному встановленню всіх обставин справи; 3) з`являтися в судове засідання за викликом суду, якщо їх явка визнана судом обов`язковою; 4) подавати наявні у них докази в порядку та строки, встановлені законом або судом, не приховувати докази; 5) надавати суду повні і достовірні пояснення з питань, які ставляться судом, а також учасниками справи в судовому засіданні; 6) виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки; 7) виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом.
Вжиття заходів для прискорення процедури розгляду справ є обов`язком не тільки суду, а й учасників справи.
Так, Європейський суд з прав людини (далі - Суд) в рішенні від 07.07.1989 у справі «Юніон АліментаріаСандерс С.А. проти Іспанії» зазначив, що заявник зобов`язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосуються безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов`язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання.
У випадках, коли мають бути вирішені тільки питання права, то розгляд письмових заяв, на думку Суду, є доцільнішим, ніж усні слухання; розгляд справи на основі письмових доказів є достатнім.
Частиною другою статті 313 КАС України передбачено, що неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи. При цьому, частиною третьою цієї статті передбачено, що якщо суд апеляційної інстанції визнав обов`язковою участь у судовому засіданні учасників справи, а вони не прибули, суд апеляційної інстанції може відкласти апеляційний розгляд справи.
Слід звернути увагу, що розгляд даної справи неодноразово відкладався, а його подальше відкладення призведе до порушення розумних строків розгляду справи судом.
З огляду на приведені обставини справи, колегія суддів вважає, що чергове відкладення розгляду справи є необґрунтованим та таким, що призводить до свідомого затягування учасниками розгляду справи, порушення права на доступ до суду, правової невизначеності судового рішення, ухваленого судом першої інстанції та порушення судом апеляційної інстанції процесуальних норм щодо розумних строків розгляду апеляційних скарг.
За наведених обставин, колегія суддів відмовляє скаржнику у задоволенні клопотання про відкладення розгляду справи.
Учасники справи, в судове засідання не з`явились, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, а тому, апеляційний суд, відповідно до частини четвертої статті 229 КАС України, вважає за можливе провести розгляд справи за відсутності учасників справи, без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що інспектори Головного управління ДФС у Тернопільській області з 27.06.2019 по 25.07.2019 відповідно до плану - графіка проведення документальних перевірок на 2019 рік, згідно наказу від 12.06.2019 №1187 та на підставі направлень від 25.06.2019 №№ 3026, 3027, 3028, 3029, 3030 провели документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.12.2016 по 30.04.2019, валютного законодавства за період з 01.12.2016 по 30.04.2019, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.12.2016 по 30.04.2019.
За результатами перевірки складено акт від 01.08.2019 №904/19-00-14-01/34035633, у якому встановлено порушення позивачем, зокрема:пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК України, в результаті чого ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість всього в сумі 442751 грн, в тому числі за грудень 2016 року в сумі 4565 грн, за травень 2017 року в сумі 11027 грн, за червень 2017 року в сумі 1761 грн, за жовтень 2017 року в сумі 208865 грн, за січень 2018 року в сумі 5121 грн, за лютий 2018 року в сумі 1518 грн, за лютий 2019 року в сумі 209894 грн, та встановлено завищення від`ємного значення на 421804 грн, за квітень 2019 р.;пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України щодо не складання податкових накладних та відповідно відсутність їх реєстрації протягом граничного строку в Єдиному реєстрі податкових накладних, загальна сума податкових зобов`язань за якими склала 859990 грн, в тому числі: за січень 2017 року у сумі 271 грн; за лютий 2017 року у сумі 547 грн; за березень 2017 року у сумі 2054 грн; за квітень 2017 року у сумі 6654 грн; за травень 2017 року у сумі 1501 грн; за червень 2017 року у сумі 1761 грн; за липень 2017 року у сумі 1979 грн; за серпень 2017 року у сумі 7665 грн; за вересень 2017 року у сумі 197215 грн; за жовтень 2017 року у сумі 2006 грн; за листопад 2017 року у сумі 3849 грн; за грудень 2017 року у сумі 2064 грн; за січень 2018 року у сумі 1893 грн; за лютий 2018 року у сумі 3898 грн; за березень 2018 року у сумі 8388 грн; за квітень 2018 року у сумі 2725 грн; за травень 2018 року у сумі 2314 грн; за червень 2018 року у сумі 1322 грн; за липень 2018 року у сумі 4724 грн; за серпень 2018 року у сумі 3617 грн; за вересень 2018 року у сумі 173463 грн; за жовтень 2018 року у сумі 3306 грн; за листопад 2018 року у сумі 4945 грн; за грудень 2018 року у сумі 413080 грн; за січень 2019 року у сумі 917 грн; за лютий 2019 року у сумі 5700 грн; за березень 2019 року у сумі 1223 грн; за квітень 2019 року у сумі 909 грн;підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту «г» 164.2.17 пункту 164.2, пункту 164.5 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту «а» пункту 171.2 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176, розділу IV ПКУкраїни, а саме: не утримано та не перераховано податку на доходи фізичних осіб з отриманих доходів керівника ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» ОСОБА_1 , як додаткове матеріальне благо, за період перевірки на загальну суму 835974,72 грн, внаслідок чого донараховано податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 150475,45 грн;підпункту «а» 171.2 пункту 171.2 статті 171, підпункту «а» 176.2 пункту 176.2 статті 176 розділу IV, 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУкраїни, а саме: не утримано та не перераховано військового збору з отриманих доходів керівника ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» ОСОБА_1 , як додаткове матеріальне благо, за період перевірки на загальну суму 685506,12 грн, внаслідок чого донараховано військового збору в загальній сумі 10282,59 грн.
Водночас, судом встановлено, що зазначений акт перевірки не підписаний посадовою особою контролюючого органу старшим державним ревізор-інспектором Огородником Б.І., який проводив таку перевірку згідно наказу від 12.06.2019 №1187 та на підставі направлення від 25.06.2019 №3030.
На підставі акта перевірки відповідач 02.09.2019 прийняв наступні податкові повідомлення - рішення: - № 0009011401, яким збільшив позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 664126,50 грн, в тому числі 221375,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; №0008991401, яким зменшив позивачу розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 421804 грн; №0009001401, яким застосував позивачу штраф за не складання та не реєстрацію ПН в ЄРПН в розмірі 429995 грн; - №0011791302, яким збільшив позивачу суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 259576,01 грн, в тому числі 109100,56 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; - №0011811302, яким збільшив позивачу суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 14437,93 грн, в тому числі 4155,31 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив із того, що відповідач прийняв оскаржені податкові повідомлення – рішення не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а тому вони є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Такі висновки суду першої інстанції відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з додержанням норм матеріального і процесуального права, з таких міркувань.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі та в межах повноважень у спосіб, що передбачений, як Конституцією, так і Законами України.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За приписами пункту 44.1 статті 14 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи). Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
За приписами пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).  
Господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням)  або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно  або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПКУкраїни).
Відповідно до абзацу другого підпункту 209.2.3 пункту 209.2 статті 209 ПК України суми податку на додану вартість, що підлягають перерахуванню на спеціальні рахунки, відкриті в установах банків  або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, не підлягають сплаті до бюджету та повністю залишаються в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для використання у виробництві сільськогосподарських товарів/послуг. Зазначені суми коштів акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на таких рахунках у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»(далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, відповідно до статті 9 зазначеного Закону, є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Аналізуючи вказані нормативно - правові акти, суд дійшов висновку, що підставою для виникнення у платника права на податковий кредит є факт реального здійснення операцій з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
При цьому, апеляційний суд звертає увагу на те, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Водночас, презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування  або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина друга статті 77 КАС України).
З матеріалів справи судом встановлено, що ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» зареєстроване, як юридична особа 30.01.2006 та перебуває на обліку в контролюючого органу, як платник податків. Водночас, зареєстроване платником податків та основний вид діяльності: Код КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, згідно даних органів статистки про основний вид економічної діяльності юридичної особи, визначений на підставі даних державних статистичних спостережень відповідно до статистичної методології за підсумками діяльності за рік, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань та довідка про загальну інформацію щодо ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» та його діяльність за період з 01.12.2016 по 30.04.2019 (Додаток 1 до акта перевірки (пункт 2.4)).
Згідно правової позиції, що міститься у постанові Верховного Суду України від 10 вересня 2013 року у справі №21-237а13 акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб`єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу, а тому оцінка акта, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.
Як підтверджується матеріалами справи, в тому числі актом перевірки, підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень від 02.09.2019 №№ 0009011401, 0008991401 слугувало те, що в ході здійснення господарської діяльності позивач не підтвердив витрати на списання раніше зазначених придбаних мінеральних добрив у вересні 2017 року для вирощування культури гороху, у вересні 2018 року для вирощування культури гороху та ячменю ярого, в тому числі у грудні 2018 року для вирощування культури кукурудзи, як наслідок порушив пункт 189.1 статті 189, пункт 198.5 статті 198 ПК України.
Однак, апеляційний суд не погоджується із такими висновками, з огляду на наступне.
За приписами розділу 1 Методичних рекомендацій щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку виробничих запасів в сільськогосподарських підприємствах, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 21.12.2007 №929 (далі - Методичні рекомендації №929) такі Методичні рекомендації №929 розроблені з метою забезпечення методологічних принципів ведення бухгалтерського обліку виробничих запасів в сільськогосподарських підприємствах та відповідно до вимог, зокрема, Закону №996-XIV.
Відповідно до розділу 2 Методичних рекомендацій №929 запаси сільськогосподарських підприємств зберігаються в центральних складах, коморах бригад, ферм та в інших місцях зберігання (овочесховищах, траншеях, буртах тощо).
Для оформлення відпуску матеріалів, кормів, насіння, продуктів мінеральних добрив, сировини, запасних частин та інших товарно-матеріальних цінностей рекомендуємо використовувати накопичувальні документи - спеціалізовані форми «Лімітно-забірну картку на отримання матеріальних цінностей» (форма № ВЗСГ-1 (розділ 2.1 Методичних рекомендацій №929)).
Розділом 2.2 Методичних рекомендацій №929 визначено, що спеціалізована форма «Акт N___ про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин» (форма N ВЗСГ-3), згідно з додатком 3, складається керівником структурного підрозділу та агрономом після внесення мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин по кожному полю в розрізі культур. В цьому Акті вказується площа, способи й строки внесення добрив (за видами), кількість внесених добрив під кожну культуру окремо в натуральних показниках і в переводі на діючу речовину. Підписують Акт керівник структурного підрозділу та агроном. Затверджується Акт керівником підприємства. До Акта додаються лімітно-забірні картки на отримання матеріальних цінностей, накладні по яких отримано добрива та засоби хімічного захисту рослин, і разом передаються до бухгалтерії підприємства для перевірки та проведення записів в регістрах бухгалтерського обліку.
За приписами абзацу третього пункту 6.1 Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 №132 (далі - Методичні рекомендації №132) фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік, крім продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, фактична собівартість яких визначається щомісяця.
Водночас, такі Методичні рекомендації №132 розроблені, зокрема, відповідно до Закону №996-XIV (пункт 1.1 Методичних рекомендацій №132).
Судом встановлено, що на виконання абзацу третього пункту 6.1 Методичних рекомендацій №132 позивач видав наказ по підприємству від 21.12.2016 №47 «Про створення постійної діючої комісії зі списання товарно - матеріальних цінностей та порядку відображення таких витрат в собівартості продукції», відповідно до пункту 3 якого, для визначення фактичної собівартості продукції списання ТМЦ проводиться не пізніше 31 грудня відповідного року. Також, зазначеним наказом створено постійну комісію зі списання ТМЦ, зокрема мінеральних добрив та засобів захисту рослин у наступному складі: голова комісії - заступник директора ОСОБА_2 ; члени комісії - головний агроном Іванишин О.С., бухгалтер Хом`як ОСОБА_3 (пункт 1 наказу №47).
При цьому, пунктом 2 зазначеного наказу визначено, що списання товарно-матеріальних цінностей проводиться на підставі акта про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (Форма №ВЗСГ-З), доповідної записки агронома та акта списання товарів складеного комісією наведеною вище.
Аналізуючи зазначені Методичні рекомендації №929, №132, в тому числі наказ по підприємству від 21.12.2016 №47, суд дійшов висновку, що на підприємстві агроном, отримавши ТМЦ (мінеральні добрива) оформляє «Лімітно-забірну картку на отримання матеріальних цінностей». Надалі, виконуються роботи по обробленню земельних ділянок мінеральними, органічними чи бактеріальними добривами або засобами хімічного засобу рослин. Після завершення робіт складається акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин бригадиром і агрономом та подається до бухгалтерії підприємства.
Відповідно до пункту 2 наказу по підприємству від 21.12.2016 №47 після завершення робіт щодо використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин відповідний агроном склав акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин №176 за 30.09.2017, №331 за грудень 2018 року, №263 за вересень 2018 року, №262 за вересень 2018 року, №261 за вересень 2018 року, №255 за вересень 2018 року, №254 за вересень 2018 року, які підписані також відповідним бухгалтером.
На підставі таких актів комісією у складі, що затверджений наказом від 21.12.2016 №47 по підприємству здійснюється їх перевірка та оформлюється списання використаних ТМЦ (акт списання товару). 
Судом встановлено, що актами списання товарів №176 від 20.09.2017, №331 від 31.12.2018, №263 від 30.09.2018, №262 від 30.09.2018, №261 від 30.09.2018, №255 від 30.09.2018, №254 від 30.09.2018 списані відповідні ТМЦ. При цьому, суд встановив, що такі акти підписані головою комісії - заступником директора ОСОБА_2 та членами комісії - головним агрономом ОСОБА_4 та бухгалтером ОСОБА_5 , а тому така комісія відповідає пункту 1 наказу по підприємству від 21.12.2016 №47. Також, суд встановив, що такі акти складені до 31 грудня відповідного року, відповідно до пункту 3 наказу від 21.12.2016 №47 та не суперечать приписам абзацу третього пункту 6.1 Методичних рекомендацій №132.
Більше того, контролюючим органом не оспорюється факт закупівлі мінеральних добрив, засобів захисту рослин у контрагентів для вирощування с/г продукції. Згідно із актом перевірки у присутності інспектора Головного управління ДФС проведено інвентаризацію основних фондів та ТМЦ, за результатами якої майна, в тому числі не використаних мінеральних чи хімічних добрив, що перебувають у залишку не встановлено, що не заперечується сторонами.
Водночас, суд погоджується з позицією позивача, що законодавством України не визначено виготовлення та оформлення актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин відразу (одночасно) з використанням таких ТМЦ. Бухгалтерія підприємства здійснює списання активів виключно при надходженні відповідних первинних фінансово-господарських документів, відповідно до наказу від 21.12.2016 №47.
Принципи ведення бухгалтерського обліку регламентуються Законом №996-XIV. Під час формування облікової політики підприємства необхідно керуватися одним із принципів превалювання сутності над формою.
Принцип превалювання сутності над формою полягає в тому, що облік операцій і відображення їх у звітності слід здійснювати відповідно до їх економічної сутності, а не лише на основі юридичної форми. Сутність операцій та фактів господарського життя не завжди відповідає тому, що випливає з їх документального оформлення та юридичної форми. Цей принцип передбачає відображення інформації так, щоб вона не суперечила дійсності і відповідала економічній сутності.     
Таким чином, розбіжність у місяцях відповідних років між фактичним використанням мінеральних добрив та оформленням актів про таке використання не може підтверджувати нереальність даної господарської операції. Крім того, уповноважена особа, складаючи акти про використання мінеральних добрив після збору урожаю не вчиняє порушення будь - яких нормативно-правових актів України.
Щодо розбіжності відомостей в актах витрат насіння і садивного матеріалу за наступний рік та актах про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного засобу рослин за відповідні роки в частині географічній назві та площі земельних ділянок, суд зазначає, що ТМЦ використовувались для майбутнього урожаю (пшениця озима) виключно щодо списаних мінеральних добрив «Діамофоска» згідно акта від 20.09.2017 №176 (рахунок списання «2312»).
Водночас, згідно акта №176 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів захисту рослин агрономом вказано земельні ділянки, що використовувались для культури у відповідному році. При цьому, вказана розбіжність не спростовує реальності вказаної операції. У всіх інших випадках ТМЦ використовувались для урожаю відповідного року.
Щодо не затвердження актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного засобу рослин керівником ТОВ «Корпорація «Колос-ВС», колегія суддів зазначає, що дані операції підтверджено комісією із списання ТМЦ шляхом оформлення актів списання товарів №176 від 20.09.2017, №331 від 31.12.2018, №263 від 30.09.2018, №262 від 30.09.2018, №261 від 30.09.2018, №255 від 30.09.2018, №254 від 30.09.2018, а тому такі дії узгоджуються із наказом по підприємству від 21.12.2016 №47, який виданий на підставі абзацу третього пункту 6.1 Методичних рекомендацій №132. При цьому, головою комісії із списання ТМЦ є заступник керівника ТОВ «Корпорація «Колос-ВС», що також прирівнюється до посадової особи наділеної організаційно розпорядчими та адміністративно-господарськими функціями.
Водночас, суд звертає увагу на те, що адміністративно-господарські обов`язки - це обов`язки по управлінню або розпорядженню державним, колективним чи приватним майном (установлення порядку його зберігання, переробки, реалізації, забезпечення контролю за цими операціями тощо). Такі повноваження в тому чи іншому обсязі є у начальників планово-господарських, постачальних, фінансових відділів і служб, завідуючих складами, магазинами, майстернями, ательє, їх заступників, керівників відділів підприємств, відомчих ревізорів та контролерів тощо.
Частиною другою статті 9 Закону №996-ХІV визначені обов`язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.
З огляду на зазначене, аналізуючи, зокрема, зазначені акти списання товарів, що долучені до матеріалів справи, апеляційний суд зазначає, що ці документи відповідають положенням законодавства та містять всі обов`язкові реквізити первинного документу, які передбачені статтею 9 Закону №996-ХІV, в тому числі і відповідають наказу по підприємству від 21.12.2016 №47, а тому такі акти мають юридичну силу та підтверджують реальний рух активів, зміну зобов`язань та капіталу позивача.
Водночас, відповідач не навів, а суд не здобув доказів, що первинні документи - акти списання товарів, складені у межах спірної господарської операції, не відповідають вимогам статті 9 Закону №996-ХІV.
При цьому слід наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення поза розумним сумнівом.
У даній справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції; фактично його висновки ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених допустимими доказами.
Таким чином, враховуючи те, що списання відповідних ТМЦ підтверджуються комісією із списання ТМЦ шляхом оформлення актів списання товарів №176 від 20.09.2017, №331 від 31.12.2018, №263 від 30.09.2018, №262 від 30.09.2018, №261 від 30.09.2018, №255 від 30.09.2018, №254 від 30.09.2018, а також те, що такі акти відповідають наказу по підприємству від 21.12.2016 №47, який виданий на підставі абзацу третього пункту 6.1 Методичних рекомендацій №132, як наслідок такі акти мають юридичну силу та підтверджують реальний рух активів, зміну зобов`язань та капіталу позивача, суд дійшов висновку, що відповідач безпідставно дійшов висновку, що в ході здійснення господарської діяльності позивач не підтвердив витрати на списання раніше зазначених придбаних мінеральних добрив у вересні 2017 року для вирощування культури гороху, у вересні 2018 року для вирощування культури гороху та ячменю ярого та в грудні 2018 року для вирощування культури кукурудзи, в тому числі і щодо порушення позивачем пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК України.
В свою чергу, судом також досліджено звіт форми державних статистичних спостережень зі статистики сільського та рибного господарства  №9-б-сг (річна), затвердженої Наказом Державної служби статистики України від 14.06.2013  № 181, по внесенню мінеральних, органічних добрив, гіпсування та вапнування ґрунтів під урожай 2017 року, поданий 01.12.2017 ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» згідно квитанції № 2 до органів державної статистики, та Звіт форми №9-гс, затвердженої  Наказом Державної служби статистики України від 30.08.2017 №242, про використання добрив та пестицидів під урожай 2018 року, поданий 03.12.2018  ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» згідно квитанції №2 до органів державної статистики.
Як слідує з відомостей даних звітів: під урожай 2017 року позивачем було внесено мінеральних добрив у перерахунку на 100% поживних речовин у тому числі азотних, фосфорних та калійних 1609 ц на площі 3093 га, та крім того внесено добрив  (азотних, фосфорних та калійних) під посів озимих культур на зерно та зелений корм під урожай наступного року 731 ц на площі 1405 га. в 2018 році площі до яких було застосовано добрива по назвах сільськогосподарських культур становила: пшениця 1142, 00 га., кукурудза та зерно 512, 40 га., решта зернобобових культур 395,80 га., ріпак і кольза 525, 00 га., соняшник 762,00 га. Зокрема, щодо видів внесених добрив по кодах культур: Діамофокса 2027,00 ц  за кодом 110 (Кукурудза на зерно), Діамофокса 275 ц,  Нітроамофоска (безхлорійна марок NRK, NRKS) 357 ц  за кодом 115 (Решта зернових і зернобобових культур), Діамофокса 1521,00 ц, Нітроамофоска (безхлорійна марок NRK, NRKS) 132 ц за кодом 130 (соняшник), та інші мінеральні добрива у  зазначеній кількості в тому числі Нітроамофоска (безхлорійна марок NRK, NRKS) 31 ц за кодом 125 (ріпак і кольза) тощо.        
З огляду на зазначене, суд дійшов висновку, що податкові повідомлення - рішення від 02.09.2019 №№ 0009011401, 0008991401 відповідач прийняв не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Податковим кодексом України, а тому вони є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Водночас, як підтверджується матеріалами справи, в тому числі актом перевірки, підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень від 02.09.2019 №№ 0009001401, 0011791302, 0011811302 слугувало те, що позивач порушив пункти 201.1, 201.7, 201.10 статті 201, підпункт 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункт «г» 164.2.17 пункту 164.2, пункт 164.5 статті 164, пункт 167.1 статті 167, підпункт «а» пункту 171.2 статті 171, підпункт «а» пункту 176.2 статті 176, розділ IV ПК України, а саме ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» орендує відповідні транспортні засоби (згідно із договорами оренди укладеними із фізичними особами, які не є нотаріально посвідченими) та списувало ПММ на транспортні засоби, які не перебувають на балансі позивача, та на які належним чином не оформлені договори оренди, а тому списане в періоді перевірки пальне на відповідні транспортні засоби та витрати в межах господарської діяльності ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» не підтверджуються.   
Однак, зазначені висновки податкового органу спростовуються наступним.
Відповідно до частини четвертої статті 828 ЦК України договір позички транспортного засобу (крім наземних самохідних транспортних засобів), в якому хоча б однією стороною є фізична особа, укладається у письмовій формі і підлягає нотаріальному посвідченню. Зі змісту вказаної норми слідує, що договір позички (безкоштовного користування) наземних самохідних транспортних засобів за участю фізичної особи не обов`язково посвідчувати нотаріально.
Згідно пункту 1.5 статті 1 Закону України «Про обов`язкове страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів» наземні транспортні засоби - це пристрої, призначені для перевезення людей  або вантажу, а також встановленого на ньому спеціального обладнання чи механізмів, які підлягають державній реєстрації та обліку у відповідних підрозділах Міністерства внутрішніх справ України  або допущені до дорожнього руху, а також ввезені на митну територію України для тимчасового користування, зареєстровані в інших країнах.
Підпункт «Ь» статті 1 Європейської угоди, що стосується праці екіпажів транспортних засобів, здійснюючих міжнародні автомобільні перевезення (дата приєднання Україною 07.09.2005) визначає, що під «автомобілем» мається на увазі будь-який самохідний транспортний засіб, що використовується зазвичай для перевезення на дорогах людей або вантажів або для буксирування дорогами транспортних засобів, що використовуються для перевезення людей або вантажів; цей термін не включає сільськогосподарські трактори.
З матеріалів справи встановлено та не заперечується позивачем, що 29.04.2015 між ОСОБА_6 та ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» було укладено договір позички транспортного засобу № 29/04-2, згідно пункту 1.1 якого, позичкодавець передає, а користувач приймає в тимчасове безоплатне користування легковий автомобіль марки: Skoda Octavia 1.6, номерний знак НОМЕР_1 . Термін дії такого договору складає 4 роки від 29.04.2015 до 29.04.2019, а тому договір діяв на час виникнення спірних правовідносин.
29.04.2015 між ОСОБА_7 та ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» було укладено договір позички транспортного засобу №29/04-1, згідно пункту 1.1 якого, позичкодавець передає, а користувач приймає в тимчасове безоплатне користування легковий автомобіль марки: TOYOTA LAND CRUISER, номерний знак НОМЕР_2 . Термін дії такого договору складає 4 роки від 29.04.2015 до 29.04.2019, а тому договір діяв на час виникнення спірних правовідносин.
16.05.2016 між ОСОБА_6 та ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» було укладено договір позички транспортного засобу №16/05-1, згідно пункту 1.1 якого, позичкодавець передає, а користувач приймає в тимчасове безоплатне користування легковий автомобіль марки: ВАЗ-212140, номерний знак НОМЕР_3 . Термін дії такого договору складає 4 роки від 16.05.2015 до 16.05.2019, а тому договір діяв на час виникнення спірних правовідносин.
16.05.2016 між ОСОБА_6 та ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» було укладено договір позички транспортного засобу № 16/05-2, згідно пункту 1.1 якого, позичкодавець передає, а користувач приймає в тимчасове безоплатне користування легковий автомобіль марки: ВАЗ-2107, номерний знак НОМЕР_4 . Термін дії такого договору складає 4 роки від 16.05.2015 до 16.05.2019, а тому договір діяв на час виникнення спірних правовідносин.
Водночас, суд звертає увагу на те, що наказами від 29.04.2015 №35 та №26 від 16.05.2016 «Про закріплення автомобілів за службовими особами та відображення витрат господарської діяльності» підтверджується те, що зазначені автомобілі отримані ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» у тимчасове безоплатне користування відповідно до вказаних договорів позички.
Таким чином, враховуючи те, що зазначені договори позички підписані обома сторонами, а також те, що вказані автомобілі належать до наземних самохідних транспортних засобів, суд дійшов висновку, що такі договори позички транспортних засобів, укладені ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» не потребують обов`язкового нотаріального посвідчення.
Твердження відповідача на те, що вказані транспортні засоби ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» орендує на підставі договорів оренди легкових автомобілів від 29.04.2015 №29/04-2, №29/04-1 та від 16.05.2016 №16/05-1, №16/05-2, які не є нотаріально посвідченими, є хибним, так як угодами від 29.04.2015 та від 16.05.2016 були розірвані зазначені договори оренди легкових автомобілів, а тому станом на 29.04.2015 та на 16.05.2016 вказані автомобілі перебували у ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» у тимчасовому безоплатному користуванні відповідно до вказаних договорів позички.
При цьому, як слідує з змісту акту перевірки та не заперечується сторонами, що на підтвердження того, що зазначені автомобілі отримані ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» у тимчасове безоплатне користування відповідно до договорів позички відповідачу в ході перевірки були надані зазначені накази «Про закріплення автомобілів за службовими особами та відображення витрат господарської діяльності», однак останній необґрунтовано такі накази не взяв до уваги, внаслідок чого безпідставно дійшов висновку, що вказані транспортні засоби ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» орендує на підставі договорів оренди легкових автомобілів від 29.04.2015 №29/04-2, №29/04-1 та від 16.05.2016 №16/05-1, №16/05-2. Крім того, як не заперечувалось відповідачем, договори позички були додані і до заперечень на акт перевірки, проте і такі були не прийняті до уваги контролюючим органом при прийнятті оскаржуваних рішень.
Також, колегія суддів звертає увагу на те, що відповідач в ході перевірки не врахував текст договору №10 на технічне обслуговування та ремонт ТЗ від 10.09.2016, та договору №37 на технічне обслуговування та ремонт ТЗ від 10.12.2016, згідно яких слідує, що об`єктом надання послуг із технічного обслуговування є транспортний засіб, яким користується замовник на підставі договору позички від 29.04.2015 № 29/04-1.
Таким чином, враховуючи те, що зазначені транспортні засоби отримані ТОВ «Корпорація «Колос-ВС» у тимчасове безоплатне користування відповідно до договорів позички, а також те, що такі договори не потребують обов`язкового нотаріального посвідчення, суд дійшов висновку, що відповідач безпідставно дійшов висновку, що позивач порушив пункти 201.1, 201.7, 201.10 статті 201, підпункт 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункт «г» 164.2.17 пункту 164.2, пункт 164.5 статті 164, пункт 167.1 статті 167, підпункт «а» пункту 171.2 статті 171, підпункт «а» пункту 176.2 статті 176, розділ IV ПК України.  
З огляду на зазначене, суд дійшов висновку, що податкові повідомлення - рішення від 02.09.2019 №№ 0009001401, 0011791302, 0011811302 відповідач прийняв не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та ПК України, а тому вони є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Водночас, суд звертає увагу на те, що за приписами статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати. Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
Застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи регулюється Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 (далі - Порядок №727).
Пунктом 2 розділу І Порядку №727 визначено, що акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
За приписами пунктів 1 та 2 розділу ІІ Порядку №727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а у разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки. Акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках та підписується посадовими особами контролюючого органу, який проводив перевірку, а також посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою).   
Відповідно до пункту 1 розділу ІІІ Порядку №727, акт (довідка) документальної перевірки складається з чотирьох частин: вступної, загальних положень, описової частини та висновку. До акта (довідки) документальної перевірки додаються інформативні додатки.
Згідно пункту 2 розділу V Порядку №727, акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється в контролюючому органі протягом 5 робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії або застосовують консолідовану сплату та у випадках проведення документальних перевірок дотримання законодавства з питань державної митної справи, - протягом 10 робочих днів), з дотриманням визначених у пункті 5 цього розділу вимог щодо реєстрації актів документальних перевірок. При цьому строк складення акта (довідки) документальної перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого Податковим кодексом та Митним кодексом.
Пунктом 1.1. ДСТУ 4163-2003 (Уніфікована система Організаційно-розпорядчої документації Вимоги до оформлювання документів) (далі - ДСТУ 4163-2003) передбачено, що цей стандарт поширюється на організаційно-розпорядчі документи постанови, розпорядження, накази, положення, рішення, протоколи, акти, листи тощо, створювані в результаті діяльності: органів державної влади України, органів місцевого самоврядування; підприємств, установ, організацій та їх об`єднань усіх форм власності (далі - організацій).
Відповідно до пункту 1.2. ДСТУ 4163-2003 цей стандарт установлює: склад реквізитів документів; вимоги до змісту і розташовування реквізитів документів; вимоги до бланків та оформлювання документів; вимоги до документів, що їх виготовляють за допомогою друкувальних засобів.  Документи, що їх складають в організації, згідно пункту 4.4. ДСТУ 4163-2003 повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва організації (07), назва виду документа (10) (не зазначають на листах), дата (11), реєстраційний індекс документа (12), заголовок до тексту документа (19), текст документа (21), підпис (23).
Згідно з пунктом 3.12. Національного стандарту України ДСТУ 2732:2004 «Діловодство й архівна справа. Терміни та визначення понять», затвердженого наказом від 28.05.2004 №97 Держспоживстандарту України (далі - ДСТУ 2732:2004), юридична сила (службового документа) - властивість службового документа, надана чинним законодавством, яка є підставою для вирішення правових питань, здійснювати правове регулювання і (або) управлінські функції.
Підпунктом 4.1.7. пункту 4.1. ДСТУ 2732:2004 визначено, що підпис службового документа - реквізит службового документа, який свідчить про відповідальність особи за його зміст та є єдиний чи один з реквізитів, що надають документові юридичної сили.
Таким чином, враховуючи наведені вимоги ПК України та Порядку №727, а також приписи ДСТУ 4163-2003 та 2732:2004, підписання акта перевірки посадовими особами контролюючого органу є основною умовою дійсності такого акта.
Суд встановив, що зазначений акт перевірки не підписаний посадовою особою контролюючого органу старшим державним ревізор-інспектором Огородником Б.І., та на акті міститься відмітка про перебування останнього у відпустці. При цьому, така посадова особа була зазначена вступній частині акта та вказана у наказі на перевірку від 12.06.2019 №1187 та на підставі направлення від 25.06.2019 №3030.
Таким чином, апеляційний суд дійшов висновку, що акт від 01.08.2019 №904/19-00-14-01/34035633, на підставі якого відповідач прийняв оскаржені податкові повідомлення - рішення у даному випадку, є недопустимим доказом. Відсутність підпису посадової особи контролюючого органу в акті перевірки, яка її проводила, робить такий акт нечинним, а тому останній не може слугувати підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень.
Така правова позиція узгоджуються з правовим висновком у постанові Верховного Суду від 03 грудня 2019 року у справі №1440/1965/18, а тому відповідно до статті 242 КАС України суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідно до статей 9, 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Водночас, суд апеляційної інстанції звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 06.09.2005; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18.07.2006; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10.02.2010; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; 09.12.1994, пункт 29).
Водночас, при вирішенні спірних правовідносин, суд враховує рішення Європейського суду з прав людини у справах «Серков проти України» (заява № 39766/05), «Щокін проти України» (заяви № 23759/03 та № 37943/06), які, відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягають застосуванню судами як джерела права. Цими рішеннями встановлено порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки органи держаної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов`язань зі сплати податку.
Таким чином, аналізуючи у сукупності всі зазначені обставини справи, суд дійшов висновку, що відповідач прийняв оскаржені податкові повідомлення – рішення не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а тому вони є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційна, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Оцінюючи рішення відповідача на відповідність критеріям, визначеним частиною другою статті 2 КАС України, суд вважає, що такі рішення прийняті відповідачем не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені законами України, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
В підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.
Міркування і твердження відповідача не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.
Згідно із статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.
Згідно з частиною другою статті 6 КАС України та статті 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Керуючись частиною третьою статті 243, 308, 310, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

                                                       ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених частиною четвертою статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	В. В. Ніколін 	
судді	 	В. Я. Качмар 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 06 серпня 2020 року.