ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

25 серпня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/257/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Білак С.В., Олефіренко Н.А.,     
секретар судового засідання Лащенко Р.В. 
за участі представника відповідача Момот О.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області   на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14.02.2020 р. (суддя Притула К.М.) в справі № 340/257/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Арт Сіті Констракшн» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
          Товариство з обмеженою відповідальністю «Арт Сіті Констракшн» звернулось до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі – ГУ ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17.01.2019 р. № 00000071406 про застосування штрафних санкцій в розмірі 90 916,10 грн., № 00000061406 про зменшення розміру від`ємного значення з податку на додану вартість  по податковій декларації за вересень 2018 р. на суму 10 786 грн., № 00000051406 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 213  808 грн., в тому числі за основним платежем  – 171  046 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 42  762 грн., № 00000081406 в частині  збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі  204  561 грн. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14.02.2020 р. позов задоволено, визнано протиправними податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 17.01.2019 №00000071406 (90916,10 грн.), № 00000061406 (10786 грн.), №00000051406 (213808,00 грн.) та частково скасовано податкове повідомлення-рішення № 00000081406 на суму 204561,00 грн.
В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильного застосування норм матеріального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Апелянт зазначає, що податковою перевіркою встановлено віднесення до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат на суму 909  161 грн., що не підтверджені документально (розрахунковими, платіжними та іншим  первинними документами), що призвело до завищення показників рядка 2050 звіту про фінансові результати (форма №2-м) «Собівартість реалізованої і продукції (товарів, робіт, послуг)» на загальну суму 909  161 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 909  161 грн.
Судом першої інстанції не надано правової оцінки доводам відповідача, що вартість матеріалів по актах приймання виконаних будівельних робіт вказана по субрахунку 205 «Будівельні матеріали» за вирахуванням вартості матеріалів по субрахунку 203 «Паливо» та не враховано не підтвердження  відповідними документами використання суміші бетонної.
          Списання позивачем матеріалів, використання яких в господарській діяльності  не підтверджено належними первинними документами,  призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість всього на суму 181 832,20 грн., в тому числі за січень 2017 року – на  суму 27 161,00 грн., за березень 2017 року – на  суму 154 671,20 грн., а також до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за серпень 2018 року на 10 786 грн., яке зараховане до складу податкового кредиту вересня 2018 року.
Крім того, позивач мав виписати та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму податку на додану вартість  181 832,20 грн. за товарами, придбаними з податком на додану вартість, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, чого не зроблено, що потягло обґрунтоване  застосування штрафних санкцій.
В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.
Представник позивача до судового засідання не з`явився, про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлений належним чином, надав клопотання про розгляд справи за його відсутністю, у зв`язку з чим суд визнав за можливе здійснити апеляційний перегляд справи за відсутності представника позивача. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши  законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що 18.05.2016 р. між ТОВ «Кадіум-буд» та ТОВ «Арт Сіті Констракшн» укладено договір генерального підряду № 2/5,  договірна ціна за яким становила 73 615 655,00 грн. та 14 723 131,00 грн. на загальну суму 88 338 786, 00 грн., в ході виконання якого  складені   акт № 8 приймання виконаних будівельних робіт за січень 2017 р. на суму 1 461 788,40 грн.; акт № 10 приймання виконаних будівельних робіт за березень 2017 року на суму 3 730 111,20 грн. 
ГУ ДФС у Кіровоградській області  проведена  документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Арт Сіті Констракшн» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 18.12.2015 по 30.09.2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 18.12.2015 по 30.09.2018 року, за результатом якої  складено акт від 28.12.2018 року №203/11-28-14-06/40184376, відповідно до якого встановлено наступні порушення:
- п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 5, п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25,02.2000 року №39, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 166 763 грн., в т. ч. за 2017 рік на суму 163 865 грн., III квартал 2018 р. - 2 898 грн.;
-  п. 189.1. ст. 189, п. 198.5. ст. 198, пп. «в», п. 200.4. ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 171 046 грн., в т. ч. за березень 2017 року на суму 113 272 грн., за квітень 2017 року на суму 24 406 грн., за травень 2017 року на суму 33 368 грн.;
-  п. 189.1. ст. 189, п. 198.5 ст. 198, пп. «в» п. 200.4. ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за вересень 2018 року на суму 10 786 грн.;
-  п. 198.5. ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме позивачем не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму податку на додану вартість 181 773,20 грн. за товарами, придбаними з податком на додану вартість, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
          На підставі вказаного акту ГУ ДФС у Кіровоградській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 17.01.2019 р.: 
- № 00000071406,  яким за  порушення статті 201 Податкового кодексу України в частині відсутності складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних на суму податку на додану вартість 181 830 грн. застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 90 916, 10 грн.; 
- № 0000081406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 280 454,00 грн.; 
-  № 00000061406 про  застосування  штрафних санкцій за платежем:  податок на додану вартість на суму 10786,00 грн.; 
- № 00000051406 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 230 808, 00 грн. 
Встановивши, що висновком будівельно-технічної експертизи  від 17.12.2019 року № 1416/1417/5033/5034/19-27 підтверджено, що обсяги та вартість виконаних будівельних робіт, обсяги та вартість використаного матеріалу (в тому числі бетону), визначені в актах приймання виконаних будівельних робіт КБ-2В за січень та березень 2017 року, відповідають обсягам та вартості, визначеним проектно-кошторисною документацією та підсумковою відомістю ресурсів  до актів КБ-2В за  цей період,  суд першої інстанції дійшов висновку, про не підтвердження викладених в акті податкової перевірки доводів про завищення показників рядка 2050 звіту про фінансові результати (форма №2-м) «Собівартість реалізованої  продукції (товарів, робіт, послуг)» на загальну суму 909  161 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 909  161 грн., відповідно, вважав, що не відбулося  заниження  податку на прибуток в періоді, що перевірявся. 
Також суд першої інстанції вважав необґрунтованим встановлення податковою перевіркою заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість  на суму 181 832,20 грн., в тому числі  за січень 2017 р. на суму 27 161,00 грн., за березень 2017 р. на суму 154 671,20 грн., завищення від`ємного значення  через   списання (використання) будівельних матеріалів на витрати, не пов`язані з господарською діяльністю позивача, на загальну суму 909 161 грн., через доведеність використання будівельних матеріалів в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності.
Зазначене стало підставою для висновку про необґрунтованість застосування штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних.
Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що ГУ ДФС проведено документальну  планову виїзну перевірку ТОВ «Арт Сіті Констракшн» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 18.12.2015 р. по 30.09.2018 р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 18.12.2015 р. по 30.09.2018 р., за результатом якої  складено акт від 28.12.2018 р. № 203/11-28-14-06/40184376.
Перевіркою встановлено, зокрема, порушення:
1) пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів  5,  7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. № 318, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2000 р. № 39, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 166 763 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 163 865 грн., III квартали 2018 р. - 2 898 грн.; 
2)  пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, абз. «в» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 171 046 грн., в тому числі за березень 2017 року на суму 113 272 грн., за квітень 2017 року на суму 24 406 грн., за травень 2017 року на суму 33 368 грн.;  
3) пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198, абз. «в» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за вересень 2018 року на суму 10 786 грн.; 
4) пункту 198.5 статті 198, пунктів 201.1,  201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині не складення та не реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних  на загальну суму податку на додану вартість 181 773,20 грн. за товарами, придбаними з податком на додану вартість, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
На підставі приведного акту перевірки контролючим органом 17.01.2019 р. прийняті податкові повідомлення-рішення:
1) № 00000071406 про застосування штрафних санкцій в розмірі 90 916,10 грн.,
2) № 00000061406 про зменшення розміру від`ємного значення з податку на додану вартість  по податковій декларації за вересень 2018 р. на суму 10 786 грн.,
3) № 00000051406 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 213  808 грн., в тому числі за основним платежем  – 171  046 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 42  762 грн., 
4) № 00000081406 про   збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі  204  561 грн., в тому числі за основним платежем – 166  763 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 41  691 грн.
Підставою збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток, податку на додану вартість, зменшення від`ємного значення з податку на додану вартість, застосування штрафних санкцій через відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН є висновок контролюючого органу про віднесення до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат на суму 909  161 грн., що не підтверджені документально, що потягло за собою завищення показників рядка 2050 звіту про фінансові результати (форма №2-м) «Собівартість реалізованої і продукції (товарів, робіт, послуг)» на загальну суму 909  161 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 909  161 грн., заниження податку на додану вартість, від`ємного значення з податку на додану вартість, а також порушення вимог податкового законодавства в частині не реєстрації податкових накладних  на загальну суму податку на додану вартість 181 773,20 грн. за товарами, придбаними з податком на додану вартість, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Судом також встановлено, що 18.05.2016 р. ТОВ «Арт Сіті Констракшн» як генеральним підрядником укладено з  ТОВ «Кадіум-буд» як замовником договір генерального підряду № 2/5, за умовами якого  генпідрядник  зобов`язується власними та залученими силами та засобами відповідно до  договірної ціни-коншторису, чинних будівельних норм та умов договору виконати будівництво житлового комплексу та адміністративно-побутових приміщень по вулиці В`ячеслава Чорновола, 4 у м. Кіровограді у встановлені договором строки, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи. Договірна ціна за договором становила 73 615 655,00 грн., податок на додану вартість - 14 723 131,00 грн., на загальну суму 88 338 786, 00 грн.
На виконання умов договору між сторонами договору   складені   акт № 8 приймання виконаних будівельних робіт за січень 2017 р. на суму 1 461 788,40 грн., довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за січень 2017 року форми КБ-3, в якій зазначена вартість виконаних робіт в розмірі 1 461 788,40 грн.; акт № 10 приймання виконаних будівельних робіт за березень 2017 року на суму 3 730 111,20 грн., довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за березень 2017 року форми КБ-3, в якій зазначена вартість виконаних робіт в розмірі складає 3 730 111,20 грн.
За позицією контролюючого органу, викладеної в акті податкової перевірки,   відповідно до акту виконання будівельних робіт (примірна форма №КБ-2в) від 31.01.2017 р. № 8 вартість матеріалів, виробів та конструкцій (за вирахуванням вартості паливно-мастильних матеріалів (субрахунок 203)  склала 841 820 грн., списання яких підтверджується даними субрахунку 205 «Будівельні матеріали»;  при перерахунку матеріальної складової акту виконання робіт вартість матеріалів склала 706 015 грн., різниця становить 135 805 грн. (841 820 грн. - 706 015 грн.);   відповідно до акту виконання будівельних робіт (примірна форма №КБ~2в) від 31.03.2017 р. № 10 вартість матеріалів, виробів та конструкцій (за вирахуванням вартості паливно-мастильних матеріалів (субрахунок 203) по акту склала 2 567 827 грн., списання яких підтверджується даними субрахунку 205 «Будівельні матеріали»; при перерахунку матеріальної складової акту виконання робіт вартість матеріалів склала 1  794 471 грн., різниця становить 773 356 грн. (2 567 827 грн. - 1 794 471 грн.).
Загальна сума розбіжностей склала 909 161 грн., що становить вартість матеріалу, який, на думку контролюючого органу,  не був використаний в роботах за вказаними вище актами КБ-2В, тому не є витратами.
Вартість матеріалів, використаних позивачем в ході виконання договору з ТОВ «Кадіум-буд», які зазначені в актах приймання виконаних будівельних робіт  форми № КБ-2в, підтверджено підсумковими відомостями ресурсі по об`єкту: «Будівництво житлового комплексу (витрати по факту)». 
Відповідно до підсумкової відомості акту №8 приймання виконаних будівельних робіт загальна вартість будівельних матеріалів, виробів і конструкцій склала 894 115,90 грн., що відповідає відомостям  акту №8.
          Відповідно до підсумкової   відомості  акту №10 приймання виконаних будівельних робіт  загальна вартість будівельних матеріалів, виробів і конструкцій склала 2 663 000,70 грн., що відповідає відомостям  акту №10.
          За висновком будівельно-технічної експертизи від 17.12.2019 р. № 1416/1417/5033/5034/19-27 обсяги та вартість виконаних будівельних робіт, обсяги та вартість використаного матеріалу (в тому числі бетону), визначені в актах приймання виконаних будівельних робіт КБ-2В за січень та березень 2017 року, відповідають обсягам та вартості, визначеним проектно-кошторисною документацією та підсумковою відомістю ресурсів  до актів КБ-2В за  цей період.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин,  об`єктом оподаткування є:  прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене  наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 р.  № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 р. за № 27/4248 (далі - Положення).
Відповідно до пунктів 5-7 цього Положення витрати  відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
              Витратами   звітного   періоду  визнаються  або  зменшення активів,  або збільшення зобов`язань,  що призводить до  зменшення власного капіталу  підприємства  (за  винятком  зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками),  за умови,  що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
              Витрати визнаються витратами певного періоду  одночасно  з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо  прямо  пов`язати  з  доходом  певного періоду,  відображаються у складі витрат того звітного періоду,  в якому вони були здійснені.
Згідно з пунктом 9 Положення не  визнаються  витратами  й  не  включаються до звіту про фінансові результати: платежі  за  договорами комісії,  агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на  користь  комітента,  принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення  одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають   ознакам,  наведеним  у  пункті  6  цього  Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.
Зважаючи на те, що акти приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2В за січень та березень 2017 року, підсумкові відомості ресурсів, на підставі яких позивачем  здійснено формування витрат, оформлені із дотриманням вимог  нормативно-правових актів, зазначені в цих документах відомості щодо кількості та вартості використаних будівельних матеріалів відповідають проектно-кошторисній документації, що підтверджено висновком експерта, такі документи є первинними документами, які підтверджують факт та обсяг робіт та використаних ресурсів  (зокрема, бетонній суміші), тобто фактичне використання  матеріалів в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності.
Таким чином, суд доходить до висновку, що формування позивачем витрат звітного періоду за спірними господарськими операціями підтверджено  відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, ці витрати здійснені для подальшого використання у власній господарській діяльності,  наявні у позивача документи є первинними документами у розумінні Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
Суд вказує, що приведені вище обставини щодо доведеності фактичного використання будівельних матеріалів в обсягах, відображених позивачем у відповідних первинних документах, у здійсненні будівельних робіт за приведеним вище договором генерального підряду, вказують на неправильний висновок контролюючого органу про віднесення до складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрат на суму 909  161 грн., що не підтверджені документально, що потягло за собою завищення показників рядка 2050 звіту про фінансові результати (форма №2-м) «Собівартість реалізованої і продукції (товарів, робіт, послуг)» на загальну суму 909  161 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 909  161 грн.
Правомірність визначення складу витрат та доходів у звітних періодах   вказує на правомірність визначення позивачем показників звіту про фінансові результати в контексті спірних господарських операцій, відповідно, висновок контролюючого органу про заниження фінансового результату  є необґрунтованим, що свідчить про протиправність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток податковим повідомлення-рішенням № 00000081406  в розмірі  204  561 грн.
Правомірність формування витрат та доходів обумовлює правомірність формування позивачем показників звітності з податку на додану вартість за тими самими господарським операціям.
За позицією контролюючого органу, викладеною в акті податкової перевірки, в період з 01.03.2016 р. по 30.09.2018 р. позивачем занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 181 832,20 грн., в тому числі за січень 2017 р. на суму 27 161,00 грн., за березень 2017 р. на суму 154 671,20 грн., внаслідок не нарахування податкових зобов`язань в сумі 181 832,20 грн. на вартість придбаних товарів, що використані не у господарської діяльності (списання (використання) будівельних матеріалів на витрати, не пов`язані з господарською діяльністю позивача, на загальну суму 909 161 грн.: 135 805 грн. за актом №КБ-2В від 31.01.2017р. №8;  773 356грн. за актом №КБ-2В від 31.03.2017 р. №10).
Відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
За змістом пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За приписами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підпунктом  14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту  44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Як встановлено п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин,  до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу у зазначеній редакції датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з п. 198.3 ст. 198 цього кодексу у вказаній редакції податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
За положеннями п. 198.6 ст. 198 у вказаній редакції не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам. 
Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа. 
Згідно з Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно зі ст. 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. 
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Відповідно до пункту  5  Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, (далі – П(С)БО  № 16), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Згідно з пунктом 11 П(С)БО 16  собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
Пунктом 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 18 «Будівельні контракти, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2001, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.05.2001 за №433/5624 (далі – П(С)БО  №18) передбачено, що витрати за будівельним контрактом включають витрати, безпосередньо пов`язані з виконанням даного контракту та загальновиробничі витрати.
Відповідно до пункту 13 П(С)БО №18 до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з виконанням будівельного контракту, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати (включаючи вартість виконаних субпідрядниками робіт) згідно з Стандартом № 16.
Згідно з ч. 1 ст. 11 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку.
Таким чином,  фінансова   та бухгалтерська звітність платника податків (в тому числі собівартість продукції, матеріалів) формується на підставі регістрів бухгалтерського обліку, які, в свою чергу, формуються на підставі первинних бухгалтерських документів
Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, повністю відтворюють зміст господарських операцій,  містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій. 
Судом першої інстанції обґрунтовано зазначено, що акт перевірки не містить будь-яких положень про встановлення порушень з боку  позивача бухгалтерського обліку в частині безпідставного (без наявності відповідного первинного документа) відображення інформації по рахунках бухгалтерського обліку та відповідно віднесення відповідних витрат на субрахунок №903 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)».
Відповідно до даних бухгалтерського обліку підприємства по субрахунку №903 за 1 квартал 2017 р. відображено собівартість реалізованої продукції (списання будівельних матеріалів) на загальну суму 6 865 529,20 гри.
Вартість матеріалу (бетону)  в розмірі 909 160 грн. включена до актів КБ-2В за січень та березень 2017 р. та кошторисної документації, що повністю узгоджено з замовником  ТОВ «Кадіум-Буд», тобто матеріал (бетон) використано в господарській діяльності позивача відповідно  до договору генерального підряду №2/5 від 18.05.2016 р. та з метою використання у будівельних роботах на виконання приведеного договору. 
Враховуючи викладене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про безпідставність висновку відповідача про використання позивачем будівельних матеріалів на цілі, які не пов`язані з господарською діяльністю, та, як наслідок,  необґрунтованість збільшення позову суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість податковим повідомленням-рішенням № 00000051406 на загальну суму 213  808 грн., в тому числі за основним платежем  – 171  046 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 42  762 грн.
Приведене спростовує висновки акту перевірки щодо завищення позивачем від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового ) періоду, на суму 10 786 грн., що вказує на протиправність податкового повідомлення-рішення №  00000061406.
Стосовно податкового повідомлення-рішення № 00000071406 про застосування штрафних санкцій в розмірі 90 916,10 грн. суд зазначає наступне.
Абзацом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до  пункту 189.1  статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися  в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Оскільки приведеними вище висновками суду підтверджено використання позивачем саме в операціях, що є господарською діяльністю, будівельних матеріалів (бетону),  суд погоджує висновок суду першої інстанції про відсутність у позивача обов`язку із  нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість  на загальну суму 181 832,20 грн., виписку та реєстрацію в ЄРПН податкових накладних, за товарами, придбаними з податком на додану вартість, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, на підставі абз. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Зважаючи на відсутність у позивача обов`язку з нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість  на підставі абз. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, суд вказує на відсутність у позивача обов`язку зі складення податкової накладної.
Суд вважає за необхідне звернути увагу на наступне.
Акт податкової перевірки не містить опису  змісту  порушення, посилання на конкретні первинні документи.
Відповідно до пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 р. № 727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 р. за № 1300/27745, відповідно до пунктів 3-5 якого акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Зважаючи на відсутність в акті  документальної перевірки  чіткого, об`єктивного та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи опису фактів порушень,  суд приходить до висновку, що контролюючим органом порушено спосіб встановлення податкового правопорушення.
Таким чином, суд погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень    від 17.01.2019 р. № 00000071406 про застосування штрафних санкцій в розмірі 90 916,10 грн., № 00000061406 про зменшення розміру від`ємного значення з податку на додану вартість  по податковій декларації за вересень 2018 р. на суму 10 786 грн., № 00000051406 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 213  808 грн., в тому числі за основним платежем  – 171  046 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 42  762 грн., № 00000081406 в частині  збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі  204  561 грн. 
Судом першої інстанції обґрунтовано зазначено, що доводи відповідача не спростовують факти використання будівельних матеріалів на об`єкти будівництва, які зазначені в накладних-вимогах на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (шляхом проведення контрольних обмірів, обстеження об`єктів будівництва), що призводить до безпідставного висновку контролюючого органу про використання цих будівельних матеріалів на діяльність, що не пов`язана з господарською діяльністю позивача.
Апеляційна скарга не містить доводів у спростування висновків суду першої інстанції, а повторює зміст акту податкової перевірки та відзиву на позовну заяву.
Відповідно, суд визнає обґрунтованим  висновок суду першої інстанції про задоволення позову.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9,   242, 243,   308,   315,   316,   321,   322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд   
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області   на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14.02.2020 р. в справі № 340/257/19 залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14.02.2020 р. в справі № 340/257/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Арт Сіті Констракшн» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень  залишити без змін.
Постанова  набирає законної сили з дати її прийняття 25.08.2020 р.  та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня  складення повного судового рішення.
                    Повне судове рішення складено  26.08.2020 р.
   
             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко