П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

18 серпня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/962/20	

 	Головуючий в 1 інстанції: Мельник О.М.                                                Дата і місце ухвалення: 29.04.2020р., м. Миколаїв                                   	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –    Ступакової І.Г.
суддів             –    Бітова А.І.
–          Лук`янчук О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки), -

В С Т А Н О В И Л А :

В лютому 2020 року ОСОБА_1 звернувся до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 13 серпня 2019 року №Ф-123-У, якою позивача повідомлено, що станом на 31 липня 2019 року у нього наявна заборгованість зі сплати єдиного внеску та штрафів в сумі 28344,85 грн. (в тому числі: 27367,17 грн. недоїмка та 977,68 грн. штраф).
Позов обґрунтовував тим, що незважаючи на те, що з грудня 2004 року ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець та перебував на спрощеній системі оподаткування, проте з 2013 року він не здійснював підприємницьку діяльність та повідомив територіальний підрозділ контролюючого органу про її припинення. При цьому, з липня 2018 року ОСОБА_1 був прийнятий на дійсну військову службу до лав Збройних Сил України за контрактом. Формуючи та надсилаючи спірну вимогу Головним управлінням ДПС у Миколаївській області не проведено перевірку у порядку, визначеному податковим законодавством, а внесок нараховано на підставі даних інформаційної системи органу доходів та зборів (інтегрованої картки платника податків та витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань). Також, позивач посилався на порушення відповідачем строку обчислення боргу по сплаті єдиного соціального внеску, який мав би бути зроблений в кінці календарного місяця (кварталу) у разі існування недоїмки зі сплати єдиного соціального внеску.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не повне з`ясування судом обставин справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення від 29.04.2020р., з прийняттям нового судового рішення – про задоволення позову.
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не враховано висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду від 04.12.2019р. по справі №440/2149/19. Зокрема, Верховним Судом сформульовано правовий висновок, згідно якого особа, яка зареєстрована як фізична особа-підприємець, проте господарську діяльність не веде та доходи не отримує, зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу  лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку, якщо особа є найманим працівником, така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем. Інше тлумачення норм Закону №2464-VI суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. 
Також, апелянт посилається на те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки доводам позивача, що так як з липня 2018 року по червень 2019 року ОСОБА_1 знаходився на контракті військової служби Збройних Сил України, тому, на підставі п.9-2 Прикінцевих та Перехідних положень Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», він не повинен сплачувати ЄСВ з липня 2018 року до припинення підприємницької діяльності – 16.07.2019р.
Посилається апелянт і на порушення податковим органом процедури, яка передує прийняттю вимоги про сплату боргу (недоїмки). Головним управлінням ДПС у Миколаївській області вимога про сплату боргу (недоїмки) на адресу ОСОБА_1 не надсилалася тривалий час, тоді як заборгованість зі сплати  єдиного соціального внеску  за цей час значно зросла. 
Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1 ст.311 КАС України.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується учасниками справи, 03.12.2004р. проведено державну реєстрацію фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 . Запис про припинення підприємницької діяльності позивача внесено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 16.07.2019р.
Матеріалами справи, також, підтверджено, що у період з 29.06.2018р. по 24.06.2019р. ОСОБА_1 проходив військову службу у військовій частині НОМЕР_1 , де отримував грошове забезпечення, з якого роботодавцем було сплачено ЄСВ в розмірі 22 відсотки.
13.08.2019р. Головним управлінням ДПС у Миколаївській області сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-123-У, згідно якої станом на 31 липня 2019 року у ОСОБА_1 наявна заборгованість зі сплати єдиного внеску та штрафів в сумі 28344,85 грн. (в тому числі: 27367,17 грн. недоїмка та 977,68 грн. штраф).
Зокрема, як вбачається з наявного в матеріалах справи розрахунку сум заборгованості з ЄСВ станом на 01.10.2013р. за позивачем рахувалася заборгованість зі сплати ЄСВ в сумі 3365,74 грн.; нараховано єдиного внеску: за ІІІ квартал 2013р. в сумі 1194,03 грн., за 2017р. в сумі 8448,00 грн., за І квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн., за ІІ квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн., за ІІІ квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн., за ІV квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн., за І квартал 2019р. в сумі 2457,18 грн. та за ІІ квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн.
Не погоджуючись із законністю вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-123-У від 13.08.2019р. ОСОБА_1 оскаржив її в судовому порядку.

Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позову, виходив з того, що у позивача, як фізичної особи-підприємця, виник обов`язок сплачувати єдиний внесок навіть і при відсутності будь-яких доходів (прибутків) від здійснення підприємницької діяльності. Суд першої інстанції не прийняв до уваги посилання ОСОБА_1 на те, що він не є платником єдиного соціального внеску, оскільки є військовослужбовцем, зазначивши, що положення Закону №2464-VI не містять норми щодо звільнення від сплати ЄСВ фізичних осіб-підприємців, прийнятих на військову службу за контрактом. На підставі п.9-2 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2464-VI під час особливого періоду, визначеного Законом України від 21.10.1993р. №3543-XII «Про мобілізаційну підготовку та мобілізацію», фізичні особи-підприємці, призвані до Збройних сил України у зв`язку з мобілізацією, на особливий період, у разі виникнення кризової ситуації, що загрожує національній безпеці, оголошення рішення про проведення мобілізації та (або) введення воєнного стану, на весь строк їх військової служби звільняються від сплати ЄСВ, однак ФОП, прийняті на військову службу за контрактом, не звільняються від сплати ЄСВ за себе.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні позову ОСОБА_1 . При цьому, апеляційний суд виходить з наступного.
Відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.
Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон №2464-VI) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
За змістом статті 2 Закону №2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим  Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI     платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 4 частини першої статті 4 Закону №2464 з-поміж інших платників єдиного внеску визначено й фізичних осіб - підприємців, в тому числі й тих, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 3 частини першої  статті 7 Закону №2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується:
- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до     Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
- для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
В той же час, відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї статусу фізичної особи-підприємця Законом №2464-VI не врегульовано.
Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, підприємницької діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, розмір єдиного внеску не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
На підставі наведеного можливо зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності осіб, що зареєстровані як фізичні особи-підприємці, проте фактично не здійснюють та не ведуть господарську діяльність та доходи не отримують, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
У постанові від 04.12.2019р. по справі №440/2149/19 (адміністративне провадження №К/9901/28514/19) Верховним Судом сформульовано правовий висновок, відповідно до якого особа, яка зареєстрована як фізична особа-підприємець, проте господарську діяльність не веде та доходи не отримує, зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення норм Закону №2464-VI щодо необхідності сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДФС і зареєстровані як фізичні особи-підприємці (однак господарську діяльність не здійснюють і доходи не отримують), та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Таким чином, у ОСОБА_1 , як фізичної особи-підприємця, наявний обов`язок сплачувати ЄСВ у мінімальному розмірі незалежно від отримання прибутку (доходу) від провадження підприємницької діяльності, за умови, що у цей період він не був найманим працівником та роботодавець не сплачував за нього ЄСВ у сумі, що не була меншою мінімального розміру.
Однак, як вбачається з матеріалів справи та залишено поза увагою судом першої інстанції, у період з 29.06.2018р. по 24.06.2019р. ОСОБА_1 проходив військову службу у військовій частині НОМЕР_1 , де отримував грошове забезпечення, з якого роботодавцем було сплачено ЄСВ в розмірі 22 відсотки. Зазначене підтверджується довідкою про заробітну плату (грошове забезпечення, винагороду за цивільно-правовим договором) для розрахунку виплат за загальнообов`язковим державним соціальним страхуванням №489 від 19.07.2019р., виданою військовою частиною НОМЕР_1 .
А відтак, нарахування Головним управлінням ДПС у Миколаївській області ОСОБА_1 до сплати єдиного соціального внеску за ІІІ квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн., за ІV квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн., за І квартал 2019р. в сумі 2457,18 грн. та за ІІ квартал 2018р. в сумі 2457,18 грн. є неправомірним, так як зумовлює подвійну сплату позивачем ЄСВ.
Оцінюючи вищевикладені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що спірна вимога про сплату боргу (недоїмки) від 13 серпня 2019 року №Ф-123-У на суму 11016,72 грн. є незаконною та підлягає скасуванню. 
В іншій частині колегія суддів не вбачає підстав для висновку про неправомірність нарахування Головним управлінням ДПС у Миколаївській області ОСОБА_1 єдиного внеску.
Щодо посилань апелянта на  порушення податковим органом процедури, яка передує прийняттю вимоги про сплату боргу (недоїмки), зокрема, не направлення вимоги від 13 серпня 2019 року №Ф-123-У на адресу ОСОБА_1 , то колегія суддів звертає увагу на наступне.
Відповідно до п.4 розділу VI Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015р. №449 (далі – Інструкція №449), при формуванні вимоги про сплату боргу (недоїмки) їй присвоюється порядковий номер, який складається з трьох частин: перша частина - літера «Ю» (вимога до юридичної особи) або «Ф» (вимога до фізичної особи), друга частина - порядковий номер, третя частина - літера «У» (узгоджена вимога).
В третій частині літера «У» (інформація щодо узгодження вимоги) проставляється у разі надсилання: платнику узгодженої вимоги внаслідок процедури оскарження; вимоги до органів державної виконавчої служби або до органів Казначейства відповідно до цієї Інструкції.
Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується під одним порядковим номером до повного погашення сум боргу.
Після формування вимоги про сплату боргу (недоїмки) та внесення даних до відповідного реєстру вимога надсилається (вручається) платнику. При надсиланні вимоги платнику рекомендованим листом з повідомленням про вручення корінець вимоги залишається в органі доходів і зборів. При врученні вимоги платнику під підпис така вимога залишається у платника, а корінець вимоги, на якому платник проставляє свій підпис,- в органі доходів і зборів.
Вимога про сплату боргу (недоїмки) вважається належним чином надісланою (врученою), якщо вона надіслана на адресу (місцезнаходження юридичної особи або його відокремленого підрозділу, місце проживання або останнього відомого місця перебування фізичної особи) платника єдиного внеску рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручена платнику єдиного внеску або його законному чи уповноваженому представникові.
У разі якщо неможливо надіслати (вручити) платнику єдиного внеску вимогу про сплату боргу (недоїмки) поштою у зв`язку з відсутністю його за місцезнаходженням (місцем проживання) (відсутністю службових (посадових) осіб платника єдиного внеску за його місцезнаходженням), відмовою платника єдиного внеску або службових (посадових) осіб платника прийняти вимогу, поверненням поштового відправлення у зв`язку із закінченням встановленого строку зберігання або з інших причин, що не дали змоги виконати обов`язки щодо пересилання поштового відправлення, вимога вважається надісланою (врученою) платнику єдиного внеску у день, зазначений поштовою службою у повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення.
Пунктом 5 розділу VI Інструкції №449 передбачено, що протягом 10 календарних днів із дня одержання вимоги про сплату боргу (недоїмки) платник зобов`язаний сплатити зазначені у пункті 1 вимоги суми недоїмки, штрафів та пені.
У разі незгоди з розрахунком органу доходів і зборів суми боргу (недоїмки) платник єдиного внеску протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання вимоги, узгоджує її з органом доходів і зборів шляхом оскарження вимоги про сплату боргу (недоїмки) в адміністративному або судовому порядку.
Вимога про сплату боргу (недоїмки) не підлягає адміністративному оскарженню в частині сум недоїмки, які виникли на підставі поданих звітів щодо сум нарахованого єдиного внеску.
У разі якщо згоди з органом доходів і зборів не досягнуто, платник єдиного внеску зобов`язаний сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею протягом 10 календарних днів з дня надходження рішення відповідного органу доходів і зборів або оскаржити вимогу до органу доходів і зборів вищого рівня чи в судовому порядку.
У разі якщо платник єдиного внеску протягом 10 календарних днів з дня надходження (отримання) вимоги про сплату боргу (недоїмки) не сплатив зазначені у вимозі суми недоїмки та штрафів з нарахованою пенею, не узгодив вимогу з органом доходів і зборів, не оскаржив вимогу в судовому порядку або не сплатив узгодженої в результаті оскарження суми боргу (недоїмки) (з дня отримання відповідного рішення органу доходів і зборів або суду), після спливу останнього дня відповідного строку така вимога вважається узгодженою (набирає чинності).
Орган доходів і зборів протягом 10 робочих днів з дня узгодження вимоги (набрання нею чинності): вносить вимогу про сплату недоїмки до Єдиного державного реєстру виконавчих документів та пред`являє її до виконання в порядку, встановленому законом (після початку функціонування Єдиного державного реєстру виконавчих документів); надсилає її в порядку, встановленому законом, до органу державної виконавчої служби (до початку функціонування Єдиного державного реєстру виконавчих документів); надсилає її в порядку, встановленому Законом, до органу Казначейства - відповідно до частини другої статті 6 Закону України «Про виконавче провадження», якщо платник єдиного внеску є бюджетною установою, державним органом, одержувачем бюджетних коштів, а також підприємством, установою або організацією, рахунки якої відкриті в органах Казначейства.
Колегія суддів вважає обґрунтованими доводи відповідача, що вимога від 13 серпня 2019 року №Ф-123-У правомірно не була направлена контролюючим органом ОСОБА_1 , оскільки вимога з літерою «У» в третій частині є узгодженою та, відповідно до п.4 розділу VI Інструкції №449, направляється до органів державної виконавчої служби або до органів Казначейства, що і мало місце у даному випадку.
Оскільки судом першої інстанції не повно з`ясовано обставини справи та постановлено судове рішення з не правильним застосуванням норм матеріального права, з не повним з`ясуванням обставин справи, тому, відповідно до ст.317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції частково задовольняє скаргу ОСОБА_1 , скасовує рішення суду першої інстанції від 29.04.2020р. з прийняттям нового рішення – про часткове задоволення позову.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -          

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року скасувати.
Прийняти по справі нове рішення, яким позов ОСОБА_1 задовольнити частково. 
Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Миколаївській області про сплату боргу (недоїмки) від 13 серпня 2019 року №Ф-123-У на суму 11016,72 грн.
В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.
                                                                  Повний текст судового рішення виготовлений 18 серпня 2020 року.

Головуючий:                                                                                                                     І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                                А.І. Бітов

                                                                                                                                        О.В. Лук`янчук