ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 серпня 2020 року 
м. Київ
справа № 803/1761/16
адміністративне провадження № К/9901/35381/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду у складі судді Денисюка Р.С. від 04 січня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Кушнерика М.П., суддів Мікули О.І., Курильця А.Р. від 05 квітня 2017 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2016 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП) звернулась до суду з адміністративним позовом до Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, Інспекція), в якому, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02 червня 2016 року №0002481300 в частині збільшення грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) в сумі 10553,78 грн., в тому числі 8443,02 грн. за основним платежем та 2110,76 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Обґрунтовуючи позовну заяву, вказувала на помилковість висновків контролюючого органу про заниження нею податкових зобов`язань з ПДФО в сумі 8443,02 грн. внаслідок включення до складу інших витрат у 2013-2015 роках орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності та витрат по оплаті ліцензій, адже у відповідності до вимог підпункту 177.4.4.пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) позивачем у вказаному періоді до складу інших витрат було віднесено лише витрати на оплату оренди торгівельних приміщень, що підтверджується відповідними платіжними дорученнями та книгою обліку доходів і витрат.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 04 січня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2017 року, позовні вимоги задоволено повністю; визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині збільшення грошового зобов`язання з ПДФО в сумі 10553,78 грн., в тому числі 8443,02 грн. за основним платежем та 2110,76 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що згідно досліджених у ході розгляду справи доказів позивачем до складу інших витрат за 2013-2015 роки було віднесено лише витрати на оплату оренди торгівельних приміщень, які за приписами підпункту 177.4.4.пункту 177.4 статті 177 ПК України безпосередньо пов`язані з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування і зменшують загальний оподатковуваний дохід; відповідачем же - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень; далі - КАС України) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не доведено обставин, які б свідчили про віднесення ФОП у період 2013-2015 років до складу інших витрат орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності та витрат по оплаті ліцензій й, як наслідок, заниження об`єкту оподаткування ПДФО у зв`язку із цим.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив скасувати судові рішення та прийняти нове про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішення за неправильного застосування норм матеріального права та з порушенням процесуальних норм, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки ФОП, а саме щодо завищення нею у 2013-2015 роках інших витрат внаслідок безпідставного включення до їх складу орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності у розмірі 13284,00 грн. та плати за ліцензії у розмірі 43000,00 грн., чим порушено вимоги пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.

Письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не надходило.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» КАС України.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги, виходячи з наступного.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач зареєстрована як ФОП та у період, який перевірявся Інспекцією, перебувала на загальній системі оподаткування.

Інспекцією проведена планова виїзна документальна перевірка ФОП щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог податкового та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2015 року, про що складено акт від 21 квітня 2016 року №104/13-2587500102, у якому, окрім іншого, зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України, що призвело до заниження суми оподатковуваного доходу на 56284,00 грн. та ПДФО від здійснення підприємницької діяльності у сумі 8443,02 грн., в тому числі за 2013 рік - 2764,20 грн., за 2014 рік - 2764,22 грн. та за 2015 рік - 2914,60 грн.

Така позиція контролюючого органу у акті перевірки обґрунтована тим, що ФОП у 2013-2015 роках до складу інших витрат безпідставно віднесено суми орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності у розмірі 13284,00 грн. та плати за ліцензії у розмірі 43000,00 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 02 червня 2016 року №0002481300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДФО у розмірі 10063,78 грн., в тому числі 8443,02 грн. - податкове зобов`язання, 2620,76 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.

Відповідно до частини другої статті 3 Господарського кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ГК України) господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

Підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (статті 42 ГК України).

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 ПК України.

Згідно з пунктом 177.2 вказаної статті Кодексу (в редакції, у 2013-2014 роках) об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України (у згаданій вище редакції) до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належали документально підтверджені витрати, що включалися до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII (набрав чинності з 01 січня 2015 року) внесено зміни до статті 177 ПК України й її пункт 177.4 викладено в редакції, у відповідності до якої до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2); 

- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3); 

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Отже наведений у цій нормі перелік витрат містить, зокрема витрати на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності фізичною особою-підприємцем. Тому документально підтверджені такі витрати підприємця можуть враховуватись при визначенні оподатковуваного доходу.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У справі, яка розглядається, суди виходили з того, що відповідачем на вимогу суду не надано належних доказів на підтвердження віднесення ФОП у період 2013-2015 років до складу інших витрат орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності та витрат по оплаті ліцензій, про що стверджує контролюючий орган у акті перевірки.

Натомість, дослідивши наявні у справі докази, судами встановлено, що протягом зазначеного періоду ФОП займалася роздрібною торгівлею продуктами харчування, алкогольними та слабоалкогольними напоями, тютюновими виробами; несла витрати, пов`язані із здійсненням господарської діяльності, зокрема орендувала торгівельні приміщення у СТ «Володимир-Волинський ринок».

Плата за оренду торгівельних приміщень за 2013-2015 роки згідно виставлених рахунків була здійснена позивачем у безготівковій формі, що підтверджується платіжними дорученнями; відповідно до актів звірки взаєморозрахунків, проведених між ФОП та СТ «Володимир-Волинський ринок», загальна сума витрат по оренді торгівельних приміщень у згаданому періоді склала 239481,43 грн.

Відповідно до декларацій про майновий стан і доходи за 2013, 2014 та 2015 роки, розрахунків податкових зобов`язань з ПДФО, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, у 2013 році до складу інших витрат включено витрати по оренді торгівельних приміщень в сумі 73000,00 грн., у 2014 році - 80996,00 грн. та у 2015 році - 83548,00 грн. Загальна сума витрат за вказаний період становить 237544,00 грн.

Судами встановлено, що сума витрат, вказаних у податковій звітності ФОП, співпадає із загальними річними показниками Книги обліку доходів і витрат підприємця за зазначені періоди.

Доказів, які б підтверджували обставини віднесення позивачем до складу інших витрат витрат на оплату оренди за користування земельними ділянками комунальної власності та ліцензій за перевірений період, матеріали справи не містять. В книзі обліку доходів і витрат позивача в графі «Інші витрати, пов`язані з отриманням доходу» зазначено лише витрати по оренді торгівельних приміщень, витрати ж по оренді земельних ділянок та оплаті ліцензій у книзі не відображено.

За наведеного суди виходили із того, що відповідачем на виконання вимог частини 2 статті 71 КАС України не доведено жодними доказами обставин завищення позивачем у 2013-2015 роках порядку формування інших витрат, що пов`язані з веденням господарської діяльності ФОП, а судами таких не встановлено у ході розгляду справи.

Зваживши викладені вище обставини, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про відсутність підстав для збільшення позивачу оскаржуваної суми грошового зобов`язання з ПДФО та застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Доводи ж касаційної скарги наведеного не спростовують і зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи відсутність підстав для висновку, що суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень або ж порушення процесуальних норм, підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 04 січня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05 квітня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко