ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

11 серпня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/2824/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Комар Н.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі
апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 липня 2019 року (головуючий суддя Кисіль Р.В.)
у справі  № 280/2824/19 
за позовом   комунального підприємства «Бердянськводоканал» Бердянської міської ради
до  Головного управління ДПС у Запорізькій області
про  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень в частині, - 

ВСТАНОВИВ:

Комунальне підприємство «Берянськводоканал» Бердянської міської ради звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просило:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №0004471306 від 19.03.2019 частково, в сумі 63380,04 грн.;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №0004491306 від 19.03.2019 частково, в сумі 5389,66 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДФС у Запорізькій області проведена документальна планова виїзна перевірка КП «Бердянськводоканал» БМР з питань дотримання податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.09.2018. При проведенні перевірки та застосуванні штрафних санкцій податковим органом не  враховані строки давності, встановлені п.102.1 ст.102 ПК України, тому позивач частково не згоден з зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки ними штрафні санкції застосовані за порушення, які були вчинені поза межами строку давності.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 24.07.2019 позовну заяву задоволено.
Суд встановив, що контролюючим  органом при застосуванні до позивача штрафних санкцій не дотримано вимоги, встановлені в п. 102.1 ст. 102 ПК України, а саме: строки, в межах яких можуть бути нараховані фінансові санкції.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить  скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. 
Відповідач зазначає, що з огляду на положення п.46.1 ст.46 ПК України та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Мінфіну України від 13.01.2015 № 4, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за № 111/26556, період застосування штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, в межах дії п. 102.1 ст.102 ПК України, розпочинається з 01.01.2016.
Щодо застосування штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування до бюджету військового збору за листопад та грудень 2015 року, відповідач зазначає, що сума військового збору у розмірі 49959,54 грн. є узгодженим податковим зобов`язанням, яке підлягає перерахуванню до бюджету у визначені пп.168.1.2 та пп.168.1.5 п. 168.1 ст.168 ПК України строки.
Головним управління ДПС у Запорізькій області заявлено клопотання про здійснення у справі процесуального правонаступництва шляхом заміни відповідача у справі Головного управління ДФС у Запорізькій області  правонаступником – Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.
За приписами      ст. 52 КАС    України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Правонаступництво у сфері управлінської діяльності органів державної влади (публічне правонаступництво) передбачає повне або часткове передання (набуття) адміністративної компетенції одного суб`єкта владних повноважень (суб`єкта публічної адміністрації) до іншого або внаслідок припинення первісного суб`єкта, або внаслідок повного чи часткового припинення його адміністративної компетенції.
Постановою Кабінету Міністрів України «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» від 19.06.2019 № 537      утворені як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби    та реорганізовані територіальні органи Державної фіскальної служби    шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби.
Згідно з пунктами 3, 4 цієї      постанови     територіальні органи Державної фіскальної служби, які реорганізуються, продовжують здійснювати свої повноваження до передачі таких повноважень територіальним органам Державної податкової служби та центрального органу виконавчої влади, на який покладається обов`язок забезпечення запобігання, виявлення, припинення, розслідування та розкриття кримінальних правопорушень, об`єктом яких є фінансові інтереси держави та/або місцевого самоврядування, що віднесені до його підслідності відповідно до      Кримінального процесуального кодексу України.
Територіальні органи Державної податкової служби визначені правонаступниками майна, прав та обов`язків територіальних органів Державної фіскальної служби, що реорганізуються.
Відповідно з додатками 1, 2 Постанови № 537 утворюється Головне управління ДПС у Запорізькій області. Головне управління ДФС у Запорізькій області реорганізується шляхом приєднання до Головного управління ДПС у Запорізькій області.
Головне управління ДПС у Запорізькій області зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських організацій.
Враховуючи викладене, клопотання ГУ ДПС у Запорізькій області про заміну відповідача у справі підлягає задоволенню.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке. 
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи,  ГУ ДФС у Запорізькій області проведена документальна планова виїзна перевірка КП «Бердянськводоканал» БМР з питань дотримання податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, валютного – за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.09.2018. За результатами перевірки складений  акт від 18.02.2019 №89/08-01-14-14/37622628.
Перевіркою встановлено, що в порушення пп. 168.1.2 та пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України, позивачем несвоєчасно перераховано до бюджету:
податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентом із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у сумі 2696385,56 грн. (розрахунок наведено в Додатку №1), у тому числі по строках: 01.01.2016 - 196297,65 грн.; 30.01.2016 - 3234,40 грн.; 30.01.2016 - 314432,02 грн.; 29.02.2016 - 357125,80 грн.; 31.03.2016 - 366020,50 грн.; 30.04.2016 - 389267,72 грн.; 31.05.2016 - 372814,30 грн.; 30.06.2016 р. - 363188,18 грн.; 31.07.2016 - 317005,29 грн.; 17.11.2016 - 181,4 грн.; 18.11.2016 р. - 1187,97 грн.; 06.12.2016   - 5449,65 грн.; 07.12.2016 - 10240,68 грн.;
військовий збір у сумі 232099,36 грн. (розрахунок наведено у Додатку №2), у тому числі по строках: 31.12.2015 - 17244,47 грн.; 30.01.2016   - 269,72 грн.; 30.01.2016 - 30788,00 грн.; 29.02.2016 - 29458,85 грн.; 31.03.2016 - 30694,26 грн.; 30.04.2016 - 32710,01 грн.; 31.05.2016 - 31506,05 грн.; 30.06.2016 - 30599,97 грн.; 26.07.2016 - 8,25 грн.; 27.07.2016 -21,33 грн.; 28.07.2016 - 15,32 грн.; 31.07.2016 - 26874,86 грн.;12.09.2016 - 90,94 грн.16.09.2016 - 8,43 грн.; 19.09.2016 - 10,56 грн; 20.10.2016 - 142,32 грн.; 17.11.2016 - 110,64 грн.; 18.11.2016 – 113,49 грн.; 06.12.2016 - 411,18 грн.; 07.12.2016 - 872,32 грн.; 16.12.2016 - 63,22 грн.; 19.12.2016 – 2,82 грн.; 20.12.2016 - 82,20 грн.
Відповідно до Додатку №1 до Акту перевірки («Довідка своєчасності перерахування ПДФО») сума ПДФО, що припадає на невиплачену заробітну плату станом на 01.01.2016, визначена в розмірі 510317,06 грн., у тому числі: за листопад 2015 року - 165334,66 грн. (термін сплати 31.12.2015); за грудень 2015 року - 314019,41 грн. (термін сплати 31.01.2016); ПДФО з виплаченої заробітної плати, не перерахованої до бюджету як на момент її виплати,  так і по строках нарахування - 30962,99 грн.
Відповідно до Додатку №2 до Акту перевірки («Довідка своєчасності перерахування військового збору») сума збору, що припадає на невиплачену заробітну плату станом на 01.01.2016, визначна  в розмірі 49959,54 грн., у тому числі: за листопад 2015 року - 17244,47 грн. (термін сплати 31.12.2015); за грудень 2015 року - 30788,15 грн. (термін сплати 31.01.2016); військовий збір з виплаченої заробітної плати, але не перерахованої до бюджету як на момент виплати, так і за строками нарахування, станом на 30.01.2016 - 269,72 грн.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом винесені податкові повідомлення-рішення:
№0004471306 від 19.03.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання -  застосовані фінансові санкції за платежем податок  на доходи фізичних осіб  в розмірі 330704,08 грн. (а.с.11) 
№0004491306 від 19.03.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання -  застосовані фінансові санкції за платежем військовий збір  в розмірі 30260,06 грн. (а.с.14).
Згідно розрахунку до податкового повідомлення-рішення №0004471306 від 19.03.2019 за порушення граничних термінів сплати ПДФО за листопад та грудень 2015 року застосовані фінансові санкції, передбачені п.  126.1  ст.  126 ПК України  в розмірі 51002,29 грн., у тому числі за листопад 2015 року - 18188,80 грн. та грудень 2015 року - 32813,49 грн.
За несвоєчасне перерахування ПДФО на момент виплати заробітної плати в сумі 30062,99 грн. застосовані фінансові санкції, передбачені п.  127.1  ст.  127 ПК України  в розмірі 25 % - 7740,75 грн.
За несвоєчасне перерахування ПДФО на момент виплати заробітної плати в сумі 3234,40 грн. терміном сплати 30.01.2016, застосовані фінансові санкції, передбачені п.  127.1  ст.  127 ПК України  в розмірі 50 % - 1617,20 грн.
За несвоєчасне перерахування ПДФО на момент виплати заробітної плати в сумі 4026,40 грн. терміном сплати 31.01.2016, застосовані фінансові санкції, передбачені п.  127.1  ст.  127 ПК України  в розмірі 75 % - 3019,80 грн.
Згідно розрахунку до  податкового повідомлення-рішення №0004491306 від 19.03.2019 за порушення граничних термінів сплати військового збору за листопад та грудень 2015 року застосовані фінансові санкції, передбачені п.126.1  ст.126 ПК України  в розмірі 5355,94 грн., у тому числі за листопад 2015 року - 1724,45 грн. та грудень 2015 року - 3631,49 грн.
За несвоєчасне перерахування військового збору на момент виплати заробітної плати в сумі 269,72 грн. застосовані фінансові санкції, передбачені п.  127.1  ст.  127 ПК України  в розмірі 33,72 грн.
Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням №0004471306 від 19.03.2019 в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 63380,04 грн., з податковим повідомленням-рішенням №0004491306 від 19.03.2019 в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 5389,66 грн., позивач звернувся до суду з цим позовом.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в їх оскаржуваній частині.
Відповідно до п.  102.1  ст.  102 ПК України  контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до  статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом  133.4  статті  133  цього  Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Відповідно до  п.  102.2  ст.  102 ПК України  грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо:
пп.102.2.1. податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано;
пп.102.2.2. посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов`язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили.
За визначенням в  ст.  14 ПК України  грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп.  14.1.39  п.  14.1 ст.14 ПК України);
податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або  Митним кодексом України (пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 ПК України).
За приписами п. 15.1 ст.15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Відповідно до п.113.1 ст.113 ПК України строки застосування, сплата, стягнення та оскарження сум штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) здійснюються у порядку, визначеному цим Кодексом для сплати, стягнення та оскарження сум грошових зобов`язань. Суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) зараховуються до бюджетів, до яких згідно із законом зараховуються відповідні податки та збори.
Граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним  статтею 102  цього Кодексу (п. 114.1 ст.114 ПК України).
Виходячи з наведених норм, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що застосування  контролюючим органом до платників податків, у тому числі податкових агентів, штрафних (фінансових) санкцій, передбачених Податковим кодексом України, повинно здійснюватись з дотриманням вимог  п.102.1 ст.  102 ПК України, тобто в межах строків давності, передбачених наведеною нормою. 
При цьому норма п.  102.1. ст.  102 ПК України пов`язує відлік строку давності саме із останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом.
Згідно з п.  46.1  ст.  46 ПК України  податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Тобто, якщо платник податків самостійно визначив грошове зобов`язання та своєчасно подав відповідну податкову декларацію, розрахунок, звіт, то строк, протягом якого контролюючий орган має право визначити грошове зобов`язання, в тому числі, застосувати штраф за несвоєчасну сплату відповідного грошового зобов`язання, починається з дня, наступного за останнім днем подання відповідної декларації.
Жодних виключень, в тому числі, для застосування до платників податків штрафних (фінансових) санкцій це правило не містить, тому доводи відповідача в обґрунтування своєї позиції стосовно правомірності застосування штрафних (фінансових) санкцій в оскаржуваній позивачем частині, зокрема, щодо початку відліку строку давності, є помилковими, такими, що не узгоджуються з наведеними вище нормами чинного податкового законодавства. 
Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку затверджені  наказом Мінфіну від 13.01.2015  №4.
Форма здається щокварталу протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем минулого звітного кварталу. Якщо останній день терміну здачі 1 ДФ випадає на вихідний або ж святковий день, то останнім терміном вважається найближчий робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.
Таким чином, граничним терміном подачі форми № 1ДФ за 4 квартал  2015 року є  09.02.2016.
Отже, контролюючий орган оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 19.03.2019 неправомірно застосував  фінансові санкції за несвоєчасне перерахування ПДФО за листопад та грудень 2015 року в сумі 51002,29 грн., оскільки так застосування відбулось після спливу строку, передбаченого п.  102.1  ст.  102 ПК України.
З цих же підстав є неправомірним застосування відповідачем штрафних санкцій відповідно до  п.  127.1  ст.  127 ПК України  в сумі 7740,75 грн. - 25 %, 1617,20 грн. - 50 % та 3019,80 грн. - 75 %, за  ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. 
Також суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що контролюючим органом не встановлено, з якої виплаченої заробітної плати не перерахований ПДФО до бюджету, а лише зазначив, що ця заборгованість виникла на 01.01.2016 в сумі 30962,99 грн., на 30.01.2016 в сумі 3234,40 грн. та на 31.01.2016 в сумі 4026,40 грн., що також  знаходиться за межами строку застосування фінансових санкцій, передбачених п.  102.1  ст.  102 ПКУ.
Відповідно, неправомірним є застосування податковим повідомленням-рішенням  від 19.03.2019 фінансових санкцій за несвоєчасне перерахування військового збору, що припадає на заробітну плату за листопад 2015 року в сумі 17244,47 грн. та грудень 2015 року в сумі 30788,15 грн., а також виплати заробітної плати без перерахування військового збору станом на 30.01.2016 в сумі 269,72 грн.
Виходячи з вищевикладеного,  суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що внаслідок перевищення строків, передбачених п. 102.1ст. 102 ПК України, в межах яких можуть бути нараховані фінансові санкції, відповідачем необґрунтовано нараховані штрафи за податковим повідомленням-рішенням №0004471306 від 19.03.2019 в сумі 63380,04 грн.; податковим повідомленням-рішенням № 0004491306 від 19.03.2019 в сумі 5389,66 грн.
Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.  
Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322  Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.  
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 липня 2019 року у справі № 280/2824/19 залишити без змін. 
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках  та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко