ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 серпня 2020 року	Львів	Справа № 300/2424/19 пров. № А/857/5562/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача                                                                 Шинкар Т.І.,
суддів                                                                                   Коваля Р.Й.,
                                                                                             Онишкевича Т.В.,
секретаря судового засідання                                            Федак С.Р., 
розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Матуляк Я.П.), ухвалене у відкритому судовому засіданні в м.Івано-Франківську о       14 год. 28 хв. 10 березня 2020 року у справі №300/2424/19 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання незаконними та скасування рішень,

В С Т А Н О В И В:

10.12.2019 Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, просив визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.11.2019 за №0004593305, за №0004583305, за №0004573305, за №0004563305, за №0004553305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за №0004543305 від 28.11.2019, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2019 за №Ф-0004533305 та визнання незаконними дій.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року у справі №300/2424/19 позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28.11.2019 за №0004573305, за №0004583305 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням в розмірі 3584,14 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 1792,10 грн., за №0004563305 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням в розмірі 43010,29 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 21505,14 грн., рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за №0004543305 від 28.11.2019 в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 7545,00 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2019 за №Ф-0004533305 в частині встановлення заборгованості на суму 34726,03 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що здійснення позивачем підприємницької діяльності у сфері надання послуг з вантажних перевезень та торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, понесення у зв`язку з провадженням вказаної діяльності витрат, підтверджено належним чином оформленими первинними документами, а тому висновок відповідача щодо зменшення позивачем включено витрати, які не підтверджені відповідними первинними документами на придбання товарів та їх оплату в 2017 році на суму 48421,48 грн. та в 2018 році на суму 7746,23 грн. чистого прибутку за 2017 рік не відповідає положенням пункту 177.2 статті 177 ПК. Суд першої інстанції, зважаючи на наявність у позивача первинної документації, вказав, що не знайшов свого підтвердження висновок відповідача щодо незабезпечення зберігання первинних документів, що призвело до накладення штрафних санкцій у розмірі 510 грн., згідно податкового повідомлення рішення №0004573305. Також звернув увагу на те, що українське законодавство, у тому числі Податковий кодекс України, не містить визначення (критеріїв), за яких обставин (умов) основні засоби подвійного призначення визначаються такими, що мають ознаки подвійного призначення, які б відповідно мали визначати на які цілі вантажні автомобілі можуть використовуватись частково/повністю фізичною особою-підприємцем через те, що їх власником є фізична особа, а тому дійшов висновку, що усі без виключення вантажні автомобілі основними засобами подвійного призначення. Реєстрація транспортного засобу, який використовується фізичною-особою підприємцем лише у своїй господарській діяльності, саме, як за суб`єктом господарювання є неможливою, натомість такі транспортні засоби реєструються за фізичними-особами підприємцями, як за фізичними особами. Суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем правомірно сформовано витрати з урахуванням витрат на ремонт та експлуатацію транспортних засобів. Судом встановлено, що відповідач протиправно збільшив позивачу зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в частині визначених зобов`язань на суму 43010,29 грн., і як наслідок, частково неправомірно встановлено зобов`язання зі сплати єдиного внеску та застосовано штрафні санкції. 
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині відмови в позові, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року в частині відмови в позові та в цій частині ухвалити рішення, яким позов задовольнити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що у відповідача відсутні первинні документи, на підставі яких повинна була проводитись перевірка. Скаржник вказує, що відповідач не обґрунтував суду, де та як він проводив перевірку, які при цьому використовував документи та як саме підтверджує свої висновки та вимоги. Скаржник зазначає, що відповідач безпідставно та протиправно відніс до валових витрат витрати придбання деревообробних верстатів.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позову, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року в частині задоволення позову та в цій частині ухвалити рішення, яким в задоволенні позову відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що вантажний транспорт, для якого придбавались запасні частини, не був у власності позивача, а орендувався ним, не всі запчастини придбані для обслуговування вантажного транспорту, який використовувався для перевезення лісо продукції, запчастини придбавались також для легкових автомобілів. Скаржник вказує, що висновки акта перевірки, за якими прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, приймались на підставі відсутності первинних документів ведення яких передбачено законом, і які б підтверджували достовірність, повноту нарахування і сплату усіх передбачених законодавством податків і зборів. Скаржник зазначає, що в акті перевірки фактично не може бути вказано, які саме витрати не підтверджені, зазначено тільки різницю між сумою задекларованих витрат та сумою наданих до перевірки первинних документів.
В судовому засіданні 17.08.2020 представник позивача та позивач подану апеляційну скаргу підтримали, щодо апеляційної скарги відповідача заперечили. Представник відповідача подану апеляційну скаргу підтримав, щодо апеляційної скарги позивача заперечив, просив таку залишити без задоволення.
Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає частково.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 11.07.2011, згідно з реєстраційними даними видами господарської діяльності визначено: оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; лісозаготівлі, лісопильне та стругальне виробництво; вантажний автомобільний транспорт.
З 17.10.2019 по 30.10.2019 Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області проведено планову виїзну документальну перевірку діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, дотримання вимог іншого законодавства контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, дотримання вимог валютного законодавства за період з 01.04.2017 по 31.12.2018, за результатами якої складений акт від 06.11.2019 №237/09-19-33-05/ 3415314772 (т.1 а.с.49-99).
Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлені наступні порушення:
- пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, п.177.1, пп.177.4.1, пп.177.4.2, пп.177.4.4, пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 76 463,56грн., в тому числі за 2017 рік на суму 30 102,39грн. та за 2018 рік на суму 46 361,17 грн.;
- п.176.2. ст.176 Податкового кодексу України, Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку №1020 від 24.10.2010 в частині не відображення по Розрахунках сум доходів даних про суми нарахованих та виплачених доходів фізичним особам-підприємцям за ознакою « 157» за кожен з періодів 2017-2018рр.;
- пп.2 ч.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у результаті чого визначено суму єдиного соціального внеску з чистого доходу від здійснення господарської діяльності на загальну суму 84 613,31 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 36 791,73 грн., та за 2018 рік на суму 47 821,58 грн.;
- п.177.2 ст.177. пп.1.2. пп.1.3 п.16.1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України, у результаті чого визначено військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 6371,95 грн., в тому числі за 2017рік на суму 2508,53 грн. та за 2018 рік на суму 3863,42 грн.;
- пп.16.1.7 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України, Розділу VIII «Порядок обліку об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням» Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, в частині несвоєчасного подання до контролюючого органу повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП;
- п.44.1. п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України в частині незабезпечення зберігання первинних документів в повному обсязі.
У відповідності до ч.1 п.117.1 ст.117, ч.1 п.119.2 ст.119, п.121.1 ст.121, ч.2 п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України, п.3 ч.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за порушення законодавства, викладених у висновку, належить застосувати штрафні фінансові санкції та пеню, а також адміністративну відповідальність.
На підставі акта перевірки від 06.11.2019 за №237/09-19-33-05/ 3415314772 Головним управлянням ДПС в Івано-Франківській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.11.2019: № 0004593305, № 0004583305, № 0004573305, № 0004563305, №0004553305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за №0004543305 від 28.11.2019, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2019 за №Ф-0004533305 (т.1 а.с.9-15).
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимогу про сплату боргу протиправними, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся із позовом до суду.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з підпунктами 164.1.1 та 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.4 статті 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з підпунктом 177.4.6 пункту 174.4 статті 174 ПК України зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.
Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).
Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
Отже, об`єктом оподаткування фізичної особи - підприємця є чистий оподатковуваний дохід. Чистий оподатковуваний дохід визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними із проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця. До витрат включаються, в тому числі, і вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції.
За правилами ПК України підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат. Такі витрати фізичної особи-підприємця мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. При цьому всі витрати мають бути здійснені в межах господарської діяльності такого платника.
Вказане відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від        05 липня 2019 року у справі №808/6038/15.
Судом першої інстанції встановлено, що у період, який перевірявся, позивач здійснював такі види господарської діяльності: лісозаготівля (вид економічної діяльності 02.20), лісопильне та стругальне виробництво (вид економічної діяльності 16.10), оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (вид економічної діяльності 46.73), вантажний автомобільний транспорт (вид економічної діяльності 49.41).
В акті перевірки від 06.11.2019 №237/09-19-33-05/ 3415314772 зазначено, що позивач за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 перебував на загальній системі оподаткування. Перевіркою правильності визначення валового доходу за 2017 рік встановлено його завищення на суму 11384,51 грн., внаслідок завищення доходу, одержаного від обміну валюти по здійснених експортних операціях. Перевіркою правильності визначення валового доходу за 2018 рік встановлено його заниження на суму 19353,93 грн., в результаті не включення у повному обсязі до доходів, доходу від обміну валютної виручки, одержаної на банківський рахунок по здійснених експортних операціях. 
Перевіркою задекларованих валових витрат за 2017 та 2018 роки встановлено, що позивачем завищено валові витрати, зокрема на придбання ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві продукції та завищення витрат на оплату праці найманих працівників, в тому числі внаслідок включення до їх складу запасних частин для ремонту основних засобів подвійного призначення (придбання окремих автошин для автомобілів), включення до витрат придбання деревообробних верстатів (основних засобів) від ПП «Ведео», включення витрат, які не підтверджені відповідними первинними документами на придбання товарів та їх оплату, завищено задекларовані витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату. Крім того, встановлено порушення порядку заповнення податкової декларації в частині віднесення понесених витрат до тої чи іншої групи (рядка) додатка Ф2 до декларації. 
Контролюючим органом зазначено, що задекларовані позивачем витрати за 2017-2018 роки включають придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг, що реалізовані або використані у виробництві продукції, також в СПД, що не є платниками ПДВ, які відповідно не відображались по Єдиному реєстрі податкових накладних. Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 внаслідок допущених порушень по правильності визначення валових доходів та валових витрат занизив чистий оподатковуваний дохід за 2017 рік на суму 167235,50 грн., та за 2018 рік на суму 257562,08 грн.
Внаслідок заниження чистого оподатковуваного доходу підприємцем відповідно занижено суму податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 76463,56 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 30102,39 грн. та за 2018 рік на суму 46361,17 грн. Із заниженого чистого оподатковуваного доходу не нараховано військового збору за 2017 рік на суму 2508,53 грн. та за 2018 рік на суму 3863,42 грн.
Так, з матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що позивач для здійснення діяльності з лісозаготівлі орендує автомобілі на підставі договорів оренди від 25.01.2017, від 10.02.2017, від 05.01.2017, від 17.01.2017, укладених з ПП ОСОБА_2 (орендодавець) відповідно до умов яких Орендодавець ОСОБА_1 зобов`язується оплачувати оренду автомобіля, запчастини, резину, гсм і зберігати технічний стан орендованих автомобілів за свій власний рахунок.
Відповідач зазначає, що витрати з придбання запасних частин належать до витрат на утримання об`єктів подвійного призначення, а тому такі не включаються до підприємницьких витрат.
Системний аналіз положень статті 177 ПК України дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що легкові та вантажні автомобілі законодавцем віднесені до основних засобів подвійного призначення.
Поняття термінів, пов`язаних з автомобільним транспортом, визначено Законом України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 № 2344-ІІІ відповідно до положень статті 1 якого: автомобіль - колісний транспортний засіб, який приводиться в рух джерелом енергії, має не менше чотирьох коліс, призначений для руху безрейковими дорогами і використовується для перевезення людей та (чи) вантажів, буксирування транспортних засобів, виконання спеціальних робіт; автомобіль вантажний - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів; автомобіль легковий - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення пасажирів з кількістю місць для сидіння не більше ніж дев`ять з місцем водія включно.
Отже, легковим або вантажним вважаємо той автомобіль, який конструктивно призначений для перевезення відповідно пасажирів чи вантажів.
Водночас, витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів повністю включаються до складу витрат звітного періоду (підпункт 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України).
Згідно із підпунктом 14.1.138. пункту 14.1 статті 14 ПК України основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
Використання транспортних засобів у господарській діяльності позивача підтверджується долученими до матеріалів справи первинними документами (договорами, актами надання послуг з перевезення) та не заперечується відповідачем, такі відповідно до Додатку 2 до акта перевірки віднесені до основних засобів, що перебувають у власності/оренді ФОП ОСОБА_1 .
В акті перевірки контролюючим органом зазначено, що для здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 використовував як власний вантажний автомобіль, так і орендовані вантажні та легкові автомобілі в залежності від потреб для виконання того чи іншого виду робіт.
Разом з тим, норми ПК України не дають визначень та критеріїв, згідно з якими основні засоби мають ознаки подвійного призначення. Водночас, аналіз норм ПК України дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що витрати на утримання основних засобів подвійного значення та витрати на проведення ремонту основних засобів мають різний податковий облік.
Визначення терміну «утримання автомобіля» надано у пункті 26 Правил експлуатації колісних транспортних засобів, затверджених Наказом Мінінфраструктури від 26.07.2013 №550, а саме - забезпечення державної реєстрації, дотримання умов безпечності технічного та санітарного стану, проведення обов`язкового технічного контролю, своєчасного виконання технічного обслуговування і ремонту, охорони, передання транспортного засобу та його швидкозношуваних складників на утилізацію або видалення відповідно до законодавства.
Основними нормативними документами, що регламентують облік основних засобів, їх відображення у бухгалтерському обліку або міжнародній фінансовій звітності, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92 (далі - П(С)БО 7), та Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені Наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 №561 (далі - Методичні рекомендації №561).
Відповідно до пунктів 14, 15 П(С)БО 7 первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів. Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.
Зі змісту пункту 29 Методичних рекомендацій № 561 розуміємо, що проведення модернізації передбачає вдосконалення конструкції, що забезпечує підвищення продуктивності об`єкта, який модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей, досягненню економії ресурсів, поліпшенню умов праці. Здійснення ж ремонту полягає у частковому відновленні окремих частин об`єкта для підтримання їх у робочому стані.
При цьому, пункт 31 Методичних рекомендацій № 561 наводить такі приклади поліпшень: а) модифікація, модернізація об`єкта ОЗ з метою продовження строку його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності; б) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг); в) упровадження ефективнішого технологічного процесу, який дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати; г) добудова (надбудова) будівлі, яка збільшує кількість місць (площі) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) або умови їх виконання.
Відповідно до Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженого Наказом Міністерства транспорту України від 30.03.1998 №102 (далі - Положення №102) ремонт - комплекс операцій щодо відновлення справності або роботоздатності виробів та відновлення ресурсів виробів чи їх складових частин; поточний ремонт (ПР) - ремонт, який виконується для забезпечення або відновлення роботоздатності виробу і полягає в заміні і (або) відновленні окремих частин (може виконуватись заявочно або за результатами діагностування агрегатним, знеособленим та іншими методами)
Таким чином, роботи з технічного обслуговування та з ремонту, передбачені Положенням №102, включаються до складу витрат, які є витратами від господарської діяльності та виникли у зв`язку з відносинами оренди автотранспортних засобів, безпосередньо пов`язані з отриманими доходами від цієї діяльності. Витрати на придбання шин та їх шиномонтаж не належать до витрат подвійного призначення, а є безпосередніми витратами ФОП, пов`язаними з веденням господарської діяльності з метою отримання прибутку. 
Водночас, в акті перевірки не визначено конкретно порушень в частині не підтвердження документально витрат, включення витрат на запасні частини для автомобіля подвійного призначення, а саме не зазначено посилання на первинні документи на підставі яких відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем правомірно сформовано витрати з урахуванням витрат на ремонт та експлуатацію транспортних засобів. 
Щодо протиправності включення позивачем до складу витрат на придбання деревообробних верстатів від ПП «Ведео» на суму 135833,30 грн., то суд апеляційної інстанції зауважує, що 27.06.2018 між ФОП ОСОБА_1 (Покупець) та ПП «Ведео» (Продавець) укладено договір купівлі-продажу 1, предметом якого є верстат брусовочний мод.ВБ100/50. Продавець зобов`язується продати вказаний товар протягом 30 робочих днів з моменту одержання авансу. 
Придбання зазначеного товару підтверджено долученими до матеріалів справи видатковими накладними №128 від 02.07.2018, №140  від 18.07.2018, №145 від 26.07.2018, всього на суму 59 тис.грн.
В матеріалах справи відсутні докази віднесення затрат на придбання вказаного товару позивачем до валових витрат, що не враховано судом першої інстанції. Дані обставини підтверджуються дослідженою судом апеляційної інстанції Книгою обліку доходів і витрат позивача за 2018 рік.
В силу приписів частини 2 статті 77 КАС України тягар доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача як суб`єкта владних повноважень.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України     суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Враховуючи положення статті 2 та статті 6 КАС України, суд апеляційної інстанції звертає увагу на необхідність застосування правила вирішення сумнівів на користь платника податків (тобто принцип in dubio pro tributario), у разі виникнення спору між платником податків та державою суд не може відмовити платнику податків в захисті лише через сумніви в правомірності його дій. Особливість розподілу тягаря доказування в адміністративних справах не дозволяє трактувати «сумніви» інакше, як неспроможність фіскального органу переконливо довести обґрунтованість та правомірність власних дій у спірних відносинах, тобто невиконання ним свого процесуального обов`язку. Натомість нездатність державного органу довести обґрунтованість та законність власних дій має стати підставою для надання захисту платнику податків, вина якого не була переконливо доведена перед судом, але аж ніяк не для відмови в такому захисті. Будь-який інший висновок фактично спотворює всю систему завдань адміністративного судочинства та підриває конституційні засади України.
За таких обставин, висновок суду першої інстанції щодо порушення позивачем положень підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України шляхом включено до складу витрат витрат на придбання деревообробних верстатів (основні засоби) від ПП «Ведео» на суму 135833,30 грн. не ґрунтується на об`єктивно встановлених обставинах справи, такі належними та допустимими доказами не підтверджені.
Щодо висновків відповідача про заниження валового доходу за 2018 рік на суму 19353,93 грн., в результаті не включення у повному обсязі до доходів, доходу від обміну валютної виручки, одержаної на банківський рахунок по здійснених експортних операціях, то суд апеляційної інстанції зауважує, що валютний дохід, що надійшов на валютний рахунок підприємця, необхідно перерахувати в гривню за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Національним банком України на дату отримання такого доходу. 
Пунктом 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №193 від 10.08.2000, встановлено, що операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов`язань, власного капіталу, доходів і витрат).
Відповідно до пункту 8 вказаного Положення визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції.
До матеріалів справи позивачем долучено Виписку з банківського рахунку за період 2017-2018 роки із зазначенням початкового та вихідного залишку коштів у іноземній валюті (EUR, USD), а також гривневого еквіваленту відповідних сум.
Відповідачем, в свою чергу, як суб`єктом владних повноважень, не надано належні та достатні докази на підтвердження висновків перевірки щодо заниження валового доходу за 2018 рік на суму 19 353,93 грн., тоді як у самому акті перевірки від 06.11.2019 №237/09-19-33-05/ 3415314772 у розділі 2.10.1 «Дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій» зазначено, що при перевірці дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності ФОП ОСОБА_1 за перевірений період порушень не встановлено. Також зазначено, що не встановлено порушень дотримання вимог Декрету КМУ від 19.02.1993 №15-93, порушень порядку та строків декларування валютних цінностей, доходів та майна, що належать резиденту і перебувають за її межами за період з 01.05.2017 по 31.12.2018.
Щодо вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2019 за № Ф-0004533305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за №0004543305 від 28.11.2019, то відповідно до пункту 2 частини 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI, для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Частиною 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» визначено, що єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Згідно частин 2, 3статті 9 вказаного Закону, обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Так, перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22% за 2017-2018 рік, з урахуванням максимальної величини, контролюючим органом встановлено заниження позивачем єдиного внеску на загальну суму 84613,31 грн. (36791,73 грн. за 2017 рік, 47821,58 грн. за 2018 рік), що спростовано встановленими вище обставинами справи.
Відповідно до підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Згідно з пунктом 176.1 статті 176 ПК України платники податку на доходи фізичних осіб зобов`язані: а) вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов`язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку. Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику; отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого цим Кодексом, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку; подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов`язковим.
При цьому, відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право обирати самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996 від 16.07.1999, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, в редакції чинній в період, що перевірявся (далі - Положення).
Згідно з пунктом 2.1 Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. 
Відповідно до пункту 2.2 Положення підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи). 
Позивачем на підтвердження понесених витрат, надані: банківські виписки, видаткові та податкові накладні, електронні митні декларації.
Наявність первинних документів під час проведення перевірки є необхідною умовою для підтвердження правомірності декларування показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати такі первинні документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з обов`язком контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів.
В свою чергу, відповідачем в акті перевірки, з покликанням на первинні документи що надавались позивачем до перевірки, не конкретизовано, які саме операції не підтверджено позивачем, що вказує на неповне дослідження зазначених в акті порушень в цій частині.
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо помилковості висновків відповідача про включення позивачем до складу витрат витрати, які не підтверджені відповідними первинними документами на придбання товарів та їх оплату, а зважаючи на наявність у позивача вищевказаної первинної документації, помилковими є і висновок відповідача щодо незабезпечення зберігання первинних документів, що призвело до накладення штрафних санкцій у розмірі 510 грн., згідно податкового повідомлення рішення №0004573305.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що у податкових повідомленнях-рішеннях №0004563305, №0004543305, №0004583305 та вимозі про сплату ЄСВ №00045833305 зобов`язання визначені у відсотковому відношенні від сум, на які згідно з висновками акта перевірки позивачем завищено витрати (зменшено дохід). Вимога та рішення про застосування фінансових санкцій є похідними від податкового повідомлення-рішення №0004563305. Податкове повідомлення-рішення №0004583305 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір за податковими зобов`язаннями має похідний характер від податкового повідомлення-рішення №0004563305. Податкові повідомлення-рішення №0004553305, №0004573305 та №0004593305 - штрафні санкції за порушення ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності.
За встановлених обставин справи, надаючи правову оцінку аргументам сторін, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 28.11.2019 №0004563305 за платежем податок на доходи фізичних осіб підлягає скасуванню повність, тобто з врахуванням рішення суду першої інстанції слід скасувати таке на суму      33 453,27 грн. за податковим зобов`язанням та 16 726,65 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). Як наслідок в повному обсязі слід визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.11.2019 №0004583305 за платежем військовий збір, з врахуванням рішення суду першої інстанції таке підлягає скасуванню в частині 2 787,81 грн. за податковим зобов`язанням та 1 393,88 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), а також слід визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2019 за № Ф-0004533305.
Щодо висновків контролюючого органу про завищення задекларованих витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату в 2017 році на суму 23035,70 грн., та в 2018 році на суму 7628,61 грн., то вказане порушення належними та допустимими доказами не підтверджено, а тому накладення на позивача штрафних санкцій в розмірі 510 грн. відповідно до податкового повідомлення-рішення №0004553305 є протиправним.
Відповідно до положень статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення. 
Закриття провадження у справі судом апеляційної інстанції за наслідком визнання протиправним та скасування індивідуального акта, яким є оскаржувані податкові повідомлення-рішення, нормами КАС України не пере,дбачено.
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції винесено з неповним з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, а тому апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 слід задовольнити частково, рішення суду першої інстанції в оскаржуваній позивачем частині слід скасувати. Доводи апеляційної скарги відповідача висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.
Щодо судових витрат, то такі підлягають розподілу відповідно до положень статті 139 КАС України з врахуванням часткового задоволення позовних вимог.
Керуючись статтями 229, 241, 243, 308, 310, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково, апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року у справі №300/2424/19 в частині відмови в задоволенні позову скасувати та ухвалити нове рішення, яким позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.11.2019 №0004563305 за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 33 453,27 грн. за податковим зобов`язанням та 16 726,65 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.11.2019 №0004583305 на суму 2 787,81 грн. за податковим зобов`язанням та 1 393,88 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.11.2019 №0004553305 на суму 510 грн. 
Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.11.2019 за № Ф-0004533305.
В решті рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року у справі №300/2424/19 залишити без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (місце знаходження: вул.Незалежності,20, м.Івано-Франківськ, 76018, код ЄДРПОУ 43142559) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) 1409,67 грн. (тисячу чотириста дев`ять гривень шістдесят сім копійок) судового збору, сплаченого за подання позовної заяви, відповідно до платіжного доручення №107 від 26.11.2019, та 4727 грн. (чотири тисячі сімсот двадцять сім гривень) судового збору, сплаченого за подання апеляційної скарги, відповідно до платіжного доручення №183 від 10.04.2020.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач	 	Т. І. Шинкар 	
судді	 	Р. Й. Коваль 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення оформлене суддею-доповідачем 27.08.2020 згідно з ч.3 ст.321 КАС України