П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/4131/19-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Віятик Н.В.  
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
30 вересня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Білої Л.М.  Капустинського М.М. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року  у справі за адміністративним позовом приватного підприємства "Ремелектро" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в грудні 2019 року позивач, ПП «Ремелектро», звернулось в Вінницький окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до  Державної податкової служби України    (далі - відповідач 1), до   Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - відповідач 2) в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ДПС України № 1346412/25496456 від 06.12.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 15.11.2019
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 10 від 15.11.2019 року Приватного підприємства «Ремелектро» в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою її подання.
Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 29.01.2020 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що надані ПП «Ремелектро» документи в повному обсязі відображають господарську операцію ПП «Ремелектро»  із ТОВ «Грін-Інжиніринг»», з приводу поставки обладнання, а тому є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги ДПС України  зазначає, що в реєстрації податкових накладних було відмовлено з підстав ненадання платником податку розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає, що всі документи по продажу обладнання були надані ДПС України в повному обсязі.
Згідно з положеннями ч. 3  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства  (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст. 311 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 15.11.2019 року між ПП  «Ремелектро» (постачальник),  ТОВ «Грід-Інжиніринг» (покупець) укладено договір поставки № 20191115-К, згідно умов якого ПП «Ремелектро» (постачальник) постачає ТОВ «Грід-Інжиніринг» (покупець) електротехнічне обладнання, за типами, ціною, технічними характеристиками та в кількості з Додатком 1, який є невід`ємною частиною цього Договору, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити обладнання відповідно до умов цього Договору.
Відповідно до п. 2.1. даного договору, ціна за одиницю обладнання вказана в Додатку 1. Загальна вартість обладнання складає 1193458,00 грн. Загальна вартість з ПДВ складає 1432149,60 грн.  Ціна за одиницю обладнання та загальна вартість обладнання визначені на умовах DDP за адресою: 21021, Вінницька область, м. Вінниця, вул. Хмельницьке шосе, 79, кв. 77, у відповідності до правил Інкотермс 2000.
Згідно п. 2.2. оплата за обладнання здійснюється шляхом перерахування безпосередньо на рахунок ПП  «Ремелектро» (постачальник) грошових коштів у один етап: - попередня оплата – 100% 1432149,60 грн., в тому числі ПДВ в сумі 238691,60 грн. протягом 10 днів від дати підписання Договору обома сторонами.
Пунктом 2.3. цього Договору передбачено, що зобов`язання по оплаті вважаються виконаними Покупцем з моменту надходження коштів на рахунок постачальника.  
В результаті господарської операції, що виникла на підставі зазначеного договору, та отримання від замовника коштів в сумі 942000,00 грн., ПП «Ремелеткро» 15.11.2019 сформовано податкову накладну № 10 в загальній сумі коштів з ПДВ – 942000,00 грн. та направлено її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно квитанції від 28.11.2019 податкову накладну № 10 прийнято, але реєстрація зупинена. Підставою зазначено: відповідно до п.201.16  ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 15.11.2019 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку» та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
28.11.2019  позивачем надіслано в електронному вигляді до податкового органу лист-пояснення, в якому зазначає, що 13.11.2019 ПП «Ремелектро» було підписано контракт № 1-11/19 з естонським підприємством  Songler Group OU на поставку електрообладнання фірми АВВ (Швеція). В подальшому, 15.11.2019 року між ПП «Ремелектро» та ТОВ «Грід- Інжиніринг» підписано договір  поставки №2019115-К на поставку електрообладнання фірми АВВ (Швеція).  Згідно п.п. 2.2. цього Договору, попередня оплата складає 100% - 1432149,60 грн. 15.11.2019 року кошти надійшли на рахунок ПП «Ремелектро». Сума надходження склала 942000,00 грн. за мінусом ПДВ.  Крім того надано копію виписок банку, договору, контракту, інвойсу, податкову накладну № 10 за вересень 2019 року від ПП «Ремелектро» до ТОВ «Грід- Інжиніринг», виписку по рахунку  ПП «Ремелектро» з метою реєстрації податкової накладної № 10.
06.12.2019  Комісія яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації ДПС України прийняла рішення №1346412/2596456 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.11.2019 № 10 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою відмови вказано ненадання платником податку копій документів, а саме: розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків.
Вищезазначені обставини слугували підставою для звернення позивача до суду з адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Згідно частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, стаття 2 та частина четверта статті 242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, спірні правовідносини врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI в редакції, що була чинною на момент їх виникнення (далі - ПК України).
Згідно пп. "а", "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є у тому числі, операції із постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 21 лютого 2018 року № 117, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
Згідно з вимогами п. 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок від 21.02.18 № 177), податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Приписами п. п. 6 та 7 Порядку від 21.02.18 № 177 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;
2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.
З матеріалів справи встановлено, що реєстрація податкової накладної № 10 від 15.11.2019 була зупинена через те, що “податкова накладна відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку”.
Тобто, в даному випадку податковим органом застосоване формулювання, яке пунктами 6 та 7 Порядку від 21.02.18 № 177 не передбачено. Зокрема, відповідачем 1 застосовано критерії “ризиковості платника податку” до податкової накладної, а не до платника податку позивача, що свідчить про те, що контролюючим органом реєстрацію податкових накладних зупинено з підстави, яка не в повній мірі узгоджується із положеннями Порядку № 117.
Згідно з пунктом 10 Порядку від 21.02.18 № 177, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

За приписами пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Ці критерії викладені в листі Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 "Критерії ризиковості платника податку".
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Відповідно до вимог п. 12 та 13 Порядку від 21.02.18 № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Як встановлено судом першої інстанції, після зупинення реєстрації податкової накладної № 10 від 15.11.2019 позивачем 28.11.2019 були подані до контролюючого органу ДПС документи та письмові пояснення для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Відповідно до пункту 14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Вказаний перелік документів є вичерпним та розширеному тлумаченню не підлягає.
Відповідно до п. 15 Порядку від 21.02.2018 № 117, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Відповідно до вимог п. 21 Порядку від 21.02.2018 № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Приписами п. 22 Порядку від 21.02.2018 № 117 визначено, що рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.
Відповідно до пункту 24 Порядку від 21.02.2018 № 117, таке рішення приймається комісією центрального рівня протягом семи робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку.
Слід також враховувати, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, що також спростовує доводи апеляційної скарги щодо надання чи ненадання певних документів .
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 30 липня 2019 року у справі №200/14026/18-а.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Вказане також пов`язується і з можливістю надання платником податків документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної.
Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Надаючи правову оцінку прийнятим Комісією рішенням, суди також повинні з`ясувати, чи містять вони конкретну інформацію щодо причин та підстав для їх прийняття, із зазначенням того, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, як того вимагає форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначена Порядком № 117 (додаток 2 до Порядку).
Аналогічна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 21 травня 2019 року у справах №620/3556/18, №815/2791/18, від 14 травня 2019 у справі №817/1356/18, від 22 квітня 2019 року у справі №2040/5445/18.
При цьому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18.
Як встановлено судом першої інстанції, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних була відсутня інформація, які саме документи позивачу потрібно направити для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, в рішенні № 1346412/25496456 від 06.11.2019 такою підставою вказано:  “розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків”.
Однак згідно матеріалів справи, позивачем надано усі необхідні документи, в тому числі банківську виписку з особового рахунку позивача.
Тобто, комісією ДПС формально визначено підстави для прийняття оскаржуваних рішень та не наведено конкретної інформації з приводу документів, які не надані позивачем, проте є необхідними для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.
Водночас, з метою реєстрації податкових накладних у ЄРПН позивач надіслав всі наявні у нього документи, що стосуються відповідних господарських операцій.
Так, 28.11.2019  позивачем надіслано в електронному вигляді до податкового органу лист-пояснення, надано копію виписок банку, договору, контракту, інвойсу, податкову накладну № 10 за вересень 2019 року від ПП «Ремелектро» до ТОВ «Грід- Інжиніринг», виписку по рахунку   ПП «Ремелектро» з метою реєстрації податкової накладної № 10.
Тобто фактично всі документи, які були наявні у позивача на підтвердження вказаної господарської операції.
Із досліджених копій документів, що надіслані позивачем з письмовими пояснення суд першої інстанції встановив, що за формальними критеріями такі документи в повному обсязі відображають господарську операцію ПП «Ремелектро»  із ТОВ «Грін-Інжиніринг»», з приводу поставки обладнання, а тому є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.
Отже, аналіз наданих позивачем документів вказує на те, що вони відображають зміст господарських операцій позивача та є достатніми для прийняття відповідачем рішень про реєстрацію податкової накладної №10 від 15.11.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навів обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування  ПП «Ремелектро» в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Доводи апеляційної скарги щодо відсутності підстав зобов`язувати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні/розрахунок коригування ПП «Ремелектро» в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів вважає помилковими, оскільки надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
При цьому, суд першої інстанції дав належну правову оцінку щодо задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
Під час перегляду рішення суду першої інстанції порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог скаржника та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а  рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
          
Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Біла Л.М.    Капустинський М.М.