ПОСТАНОВА
Іменем України

02 вересня 2020 року 
Київ
справа №821/1828/16
адміністративне провадження №К/9901/37822/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області 
на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2017 року (головуючий суддя - Хом`якова В.В.)
та на ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 07 червня 2017 року (головуючий суддя - Шляхтицький О.І., судді - Семенюк Г.В., Романішина В.Л.)
у справі №821/1828/16
за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДФС у Херсонській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

ВСТАНОВИВ:

У листопаді 2016 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернулася до Херсонського окружного адміністративного суду із адміністартивним позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Херсонській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.

На обґрунтування позовних вимог зазначила про відсутність правових підстав для проведення перевірки. Вказала про численні, допущенні посадовими особами контролюючого органу процесуальні порушення та наголошувала, що фактично перевірка її кіоску не проводилась, що свідчить про протиправність прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень- рішень.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2017 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 07 червня 2017 року, адміністративний позов задоволено:

- визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Херсонській області від 25.10.2016 за №0005511405 та за №0005521405.

- стягнуто з Головного управління ДФС у Херсонській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 витрати по сплаті судового збору у розмірі 551, 20 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що у контролюючого органу були відсутні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача та як наслідок прийняття оскаржуваних податкових повідомлень- рішень. Суди вказали, що відповідачем не надано належних та беззаперечних доказів порушення платником податкового законодавства і зазначили, що у даному випадку, за наявності відмови продавця від підпису в направленнях на перевірку, відмови у наданні будь-яких документів та допуску перевіряючих до об`єкта торгівлі, посадовими особами мав бути складений акт недопуску до проведення перевірки, а не акт фактичної перевірки.

Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення прийняті відповідачем у межах його повноважень та у спосіб, встановлений законом.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06 жовтня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

09 листопада 2017 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких платник зазначає про законність рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.

Підпунктом 4 частини першої Розділу VІІ «Перехідні положення» КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

11 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 згідно з відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців зареєстрована як фізична особа-підприємець з 29.01.2014 за №24990000000044510 та має ліцензію на право здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами, видану Головним управлінням ДФС у Херсонській області згадно з Розпорядженням від 22.06.2016 №126-р, реєстраційний № 6-21-21-66-17081 (термін дії з 24.06.2016  до 24.06.2017 місце здійснення діяльності: АДРЕСА_1 , кіоск).

10 жовтня 2016 року посадовими особами відповідача на підставі ст. 20, пп.75.1 ст.75, пп. 80.2.3., п. 80.2. ст. 80 ПК України, наказу від 03.10.16 №46 та направлень на перевірку від 10.10.2016 №№1298, 1299 проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 у кіоску по АДРЕСА_1 .

За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки (далі - Акт фактичної перевірки) від 10.10.2016 №387/21/22/РРО/ НОМЕР_1 .

На підставі Акта фактичної перевірки, відповідачем прийнято податкові повідомлення- рішення форми "С" від 25.10.2016: за №0005511405, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 1 гривня за порушення п.1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"; за №0005521405, яким до платника застосований штраф у розмірі 17 000 грн за порушення ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів". 

Надаючи правову оцінку викладеним обставинам, колегія суддів виходить з наступного.

Згідно з підпунктом 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи мають право: проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки встановлений ст. 80 ПК України.

Згідно з п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 ст. 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: 

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Пунктом 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

У відповідності до вимог пунктів 86.1, 86.4, 86.6 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених   статтею 80   цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу      для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

З аналізу вищевикладеного вбачається, що чинним законодавством визначено вичерпний перелік обставин, за яких проводиться фактична перевірка.

Як вбачається зі змісту наказу від 13.10.2016 №446, фактичну перевірку позивача проведено на підставі пп. 80.2.2, 80.2.3, 80.2.5, п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Вирішуючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій висновуючись на аналізі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.1, підпунктів 80.2.2,   80.2.3, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту   81.1   статті 82 Податкового кодексу України, встановили порушення відповідачем порядку призначення та проведення перевірки, зокрема суди зазначили про відсутність правових підстав для прийняття наказу на проведення перевірки та її проведення, оскільки у наказі не міститься жодної конкретної інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, що свідчить про можливі порушення платником податків вимог законодавства, доказів отримання податковим органом письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3 ) контролюючим органом також не надано, відтак наведені у наказі підстави проведення перевірки не доведені відповідачем під час розгляду справи.

За таких обставин, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що фактична перевірка позивача призначена за відсутності законних на те, визначених пунктом    80.2   статті   80 Податкового кодексу України, підстав.

Крім того, колегія судді приймає до уваги покази допитаної судом першої інстанції в якості свідка ОСОБА_2 , яка пояснила, що іноді підміняла позивача у кіоску та здійснювала функції продавця. Свідок заперечила факт проведення контролюючим органом будь-яких перевірок та факт реалізації пива. Вказала, що направлення на перевірку та наказ їй не пред`являлись.

Також, колегія суддів враховує встановлені судами попередніх інстанцій обставини щодо того, що згідно відомостей Акту перевірки, остання нібито була розпочата посадовими особами контролюючого органу о 12 год. 30 хвилин. При цьому, контрольна розрахункова операція згідно відомостей акту проведення контрольної розрахункової операції від 10.10.2016 № 308       здійснена о 12 год. 20 хв. Таким чином, посадовими особами відповідача, згідно відомостей актів, у продовж 10 хвилин було вчинено низку процесуальних дій, зокрема: повідомлено продавця про перевірку, пред`явлено направлення на проведення перевірки, складено акт відмови від 10.10.2016 №309 та акт проведення контрольної розрахункової операції. 

Вищевикладене, на думку колегії суддів суду касаційної інстанції, також підтверджує доводи позивача про відсутність фактичного проведення перевірки та несвоєчасність складання перевіряючими процесуальних документів, зокрема, акту відмови, який і є підставою для початку проведення перевірки за умови відмови платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку.

Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» визначає основні засади  державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі  спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим   виноградним,   спиртом   етиловим  ректифікованим плодовим,  спиртом-сирцем  виноградним,  спиртом-сирцем  плодовим, алкогольними  напоями  та  тютюновими  виробами,  забезпечення  їх високої  якості  та  захисту  здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України.

Відповідно до ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» за порушення  норм  цього  Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним   і   плодовим,  спиртом  етиловим ректифікованим   виноградним,   спиртом   етиловим  ректифікованим плодовим,  спиртом-сирцем  виноградним,  спиртом-сирцем  плодовим, алкогольними  напоями  та  тютюновими  виробами  посадові  особи і громадяни   притягаються   до  відповідальності  згідно  з  чинним законодавством. 

До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції 
у вигляді штрафів у разі: оптової  (включаючи  імпорт та експорт) і роздрібної торгівлі спиртом   етиловим,   коньячним   і   плодовим,  спиртом  етиловим ректифікованим   виноградним,   спиртом   етиловим  ректифікованим плодовим,   алкогольними   напоями   та  тютюновими  виробами  без наявності  ліцензій,  -  200  відсотків  вартості отриманої партії товару,  але не менше 17 000 гривень.

Як вбачається зі змісту Акта фактичної перевірки, посадовою особою контролюючого органу було придбано в кіоску позивача пачку цигарок «Rothmans Demi» за ціною 17, 85 грн та пляшку алкогольного пива «Tuborg Green» ємністю 0,5 л за ціною 18, 00 грн. За результатами операції, згідно відомостей Акту фактичної перевірки, фіскальний чек наданий не був.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що згідно наявної в матеріалах справи накладної від 15.07.2016 позивачем було придбано       у суб`єктів оптової торгівлі тютюнові вироби (цигарки) "Rothmans Blue" та "Rothmans Demi Blue" (роздрібна ціна 15, 75 грн, а.с. 63). При цьому ціна      17, 85 грн була з 18.10.2016 на цигарки "Rothmans Demi Blue Exclusive" та            "Rothmans Exclusive Blue" (накладна            від 18.10.2016, а.с. 61). Крім того, позивач надала суду            Z-звіт за 10.10.18, з якого вбачається продаж             цигарок "Rothmans Demi Blue"            о 14 год. 20 хв. за ціною 15, 75 грн.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приймає до уваги доводи позивача про те, що вона не закуповувала   цигарок найменування «Rothmans Demi» та не могла їх продавати 10.10.2018 за вказаною в акті перевірки ціною - 17, 85 грн. Жодних доказів протележного посадовими особами відповідача суду не надано.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на час вирішення спору), в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч вищевикладеному відповідачем, як суб`єктом владних повноважень не надано належних доказів порушення позивачем вимог податкового законодавства та обґрунтованості прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області  залишити без задоволення.

Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2017 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 07 червня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                      І. А. Гончарова

Судді                                                                                        І. Я. Олендер

                                                                                                   Р. Ф. Ханова