ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 липня 2020 р.	Справа № 820/3218/16	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Чалого І.С.,
Суддів: Рєзнікової С.С. ,  Бартош Н.С. ,
за участю секретаря судового засідання - Олійник А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду в м. Харкові адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області  на рішення Харківського окружного адміністративного суду  (головуючий суддя І інстанції Зоркіна Ю.В., м. Харків) від 08.01.2020 року (повний текст рішення складено 20.01.2020 р.) по справі №820/3218/16 за позовом ОСОБА_1 до   Головного управління ДПС у Харківській області    про скасування рішення ,-

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулася до адміністративного суду з позовом до Салтівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.09.2015 № 39510-1.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що 01.06.2007 року між Куп`янською міською радою та ОСОБА_1 був укладений договір оренди землі, зареєстрований у Куп`янському районному відділі реєстрації земель ХРФ ДП ЦДЗК, про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 30 серпня 2007 року № 040767400100. Пунктом 8 Договору оренди землі визначено, що договір укладено на десять років, починаючи з дати прийняття рішення XVII сесії XXIV скликання Куп`янської міської ради № 2/120 від 30.07.2004 року Про надання земельної ділянки в довгострокову оренду громадянці України ОСОБА_1 . Тобто, строк дії Договору оренди землі розпочався 31.07.2004 року та сплив 31.07.2014 року, а тому у відповідача були відсутні правові підстави для здійснення позивачу суми податкового зобов`язання з орендної плати за земельну ділянку загальною площею 0,1170 га, розташовану в м. АДРЕСА_1 , та відповідно складання й направлення позивачу податкового повідомлення-рішення від 04.09.2015 р. № 39510-15. 
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 21.07.2016 адміністративний позов задовольнив. 
Харківський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 04.10.2016 постанову Харківського окружного адміністративного суду від 21.07.2016 залишив без змін. 
Постановою Верховний Суд від 18 жовтня 2019 року постанова Харківського окружного адміністративного суду від 21 липня 2016 року та ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2016 року у справі № 820/3218/156 скасовані, справа направлена на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Верховним судом було зазначено, що судами не було досліджено питання щодо фактичного припинення ОСОБА_1 користування земельною ділянкою після закінчення строку дії договору від 01.06.2007 р., не з`ясовано чи підтверджується належними та допустимими доказами факт повернення в належному стані об`єкта договору оренди ОСОБА_1 .
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду  від 08.01.2020 року  адміністративний позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 04.09.2015 року № 39510-15 Салтівської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області
Стягнуто на користь ОСОБА_1  судовий збір у розмірі  551 (п`ятсот п`ятдесят одна) грн. 20 коп. за рахунок бюджетних асигнувань  Головного  управління ДПС у Харківській області. 
Відповідач, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на  порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 08.01.2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач зазначає, що  відповідно до п. 288.2 ст. 288 ПКУ платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду (п. 288.3 ст. 288 ПК України). Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п. 288.1 ст. 288 ПК України). Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (п. 288.4 ст. 288 ПКУ).
Нарахування фізичним особам сум податку згідно з п. 286.5 ст. 286 ПКУ проводиться контролюючими органами, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення - рішення про внесення податку.
Договір оренди землі складений 01.06.2007 року та відповідно до п. 8 «Строк дії договору», укладений на десять років.
Відповідно до п. 45 «Прикінцевих положень» набирає чинності після підписання сторони та його державної реєстрації. Як вбачається з Договору, він зареєстрований у Куп`янському районному відділі реєстрації земель ХРФ ДП ЦДЗК, про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 30 серпня 2007 року за 040767400100.
Відповідно до листа, наданого Управлінням житлово-комунального господарства, архітектури та містобудування Куп`янської міської ради від 30.07.2015 року № 1246 та 30.11.2015 року стосовно переліку діючих договорів оренди землі по юридичним та фізичним особам, з якого вбачається дійсність даного договору та датою заключення є 30.08.2007 по 30.08.2017 року. Будь - які дані про недійсність цього договору, його скасування, Салтівській ОДПІ, невідомі, та відповідно будь-які акти прийому-передачі земельної ділянки до орендодавця відсутні.
Отже, ОСОБА_1 на підставі договору оренди землі, Салтівською ОДПІ було визначено податкове зобов`язання з орендної плати за земельну ділянку, сформовано та надіслано поштою з повідомленням про вручення (відповідно до п.58.3 ст.58 ПКУ) податкове повідомлення рішення за встановленою формою на суму 17970,23 гривень.
Позивач надав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Представники сторін про дату, час та місце розгляду справи були повідомлені у встановленому законом порядку.
Колегія суддів визнала за можливе розглянути справу з урахуванням положень ч. 4 ст.            229            та ч. 2 ст.            313            Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що  рішенням Куп`янської міської ради від 30.07.2004 № 2/120 земельну ділянку площею 0.1215 га, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 , надано ОСОБА_1 в довгострокову оренду терміном на десять років.
На підставі вказаного рішення між Куп`янською міською радою та ОСОБА_1 укладений Договір оренди землі від 21.03.2005, пунктом 8 якого визначено, що такий договір укладено на десять років, починаючи з моменту його державної реєстрації.
Такий Договір зареєстрований у Куп`янському районному відділі реєстрації земель Харківської регіональної філії Державного підприємства "Центр державного земельного кадастру", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 21.03.2005 № 441.
Рішенням Куп`янської міської ради від 26.01.2007 № 253/10-У частину земельної ділянки (площею 0,0045 га.), яка перебувала у користуванні ОСОБА_1 на підставі договору оренди від 21.03.2005, було вилучено та визначено, що інша частина такої ділянки (площею 0,1170 га) залишається для використання за цільовим призначенням: роздрібна торгівля та комерційні послуги.
Цим же рішенням також установлено, що договір оренди від 21.03.2005 щодо посвідчення права користування ОСОБА_1 земельною ділянкою за адресою: АДРЕСА_1 , вважати таким, що втратив чинність.
На підставі рішень Куп`янської міської ради від 30.07.2004 № 2/120 та від 26.01.2007 № 253/10-У між Куп`янською міською радою та ОСОБА_1 був укладений Договір оренди землі від 01.06.2007, згідно з яким позивачу передано в оренду земельну ділянку загальною площею 0,1170 га., яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 .
Згідно з пунктом 8 Договору оренди землі від 01.06.2007 такий правочин укладено на десять років, починаючи з дати прийняття рішення XVII сесії XXIV скликання Куп`янської міської ради від 30.07.2004 № 2/120 "Про надання земельної ділянки в довгострокову оренду громадянці України ОСОБА_1 ".
Такий Договір зареєстрований у Куп`янському районному відділі реєстрації земель Харківської регіональної філії Державного підприємства "Центр державного земельного кадастру", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 30.08.2007 №040767400100.
Салтівською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Харківській області на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та пункту 286.5 статті 286 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.09.2015 № 39510-15 про визначення податкового зобов`язання з орендної плати за земельну ділянку за 2015 рік у сумі 17970,23 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої виходив з того, що  у 2015 році у відповідача були відсутні підстави:- для нарахування позивачу податкового зобов`язання з орендної плати за вказану земельну ділянку, адже єдиною такою підставою      ПК України      визначає чинний договір оренди;- вважати позивача орендарем земельної ділянки, а тому й платником орендної плати;- вважати вказану земельну ділянку об`єктом оподаткування, оскільки відсутні підстави вважати таку ділянку переданою в оренду.
Колегія суддів не погоджується із таким висновком суду першої інстанції, враховуючи таке.
Земельні відносини в Україні регулюються Земельним кодексом України від 25.10.2001 р. № 2768-ІІІ, зі змінами та доповненнями (надалі - ЗК України), а справляння плати за землю, зокрема, орендної плати за землю здійснюється відповідно до положень ПКУ.
Відносини, пов`язані з орендою землі регулюються також Законом України «Про оренду землі» від 06.10,1998 р, № 161-XIV (надалі - Закон №161-ХІУ) та договором оренди землі.
Відповідно до пункту            288.1            статті            288 Податкового кодексу України            підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Розмір та умови внесення орендної плати відповідно до пункту 288.4 тієї самої статті встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Податковий кодекс України  у пункті 288.5 статті 288 визначає тільки обмеження щодо максимального та мінімального розміру орендної плати за землю. За цим виключенням, питання щодо розміру орендної плати регулюються виключно договором оренди. Інші елементи механізму справляння орендної плати за землю - податковий період, порядок обчислення орендної плати, строку сплати та порядок її зарахування до бюджетів відповідно до пункту            288.7            статті            288 Податкового кодексу України встановлюються статтями 285-287 цього кодексу.
Статтею 21 Закону України «Про оренду землі» визначені розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до            Податкового кодексу України).
Таким чином, законодавством України чітко встановлено, що розмір орендної плати за землю встановлюється у договорі оренди. Податковий кодекс України регулює лише строки внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, податковий період, порядок обчислення орендної плати та порядок її зарахування до бюджетів відповідно.
Згідно      статті 1 Закону України «Про оренду землі»  оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.
Відповідно до частини 1            статті 6 Закону України «Про оренду землі» орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом України,            Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.
Договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства (стаття 14 Закону України «Про оренду землі»).
Статтею 15 зазначеного Закону    визначені істотні умови договору оренди, серед яких є, зокрема, орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.
Як вбачається з матеріалів справи, в договорі оренди земельної ділянки від 01.06.2007 р., укладеному між Куп`янської міської ради  та позивачем у справі визначено, що орендодавець - Куп`янська міська рада, надає, а орендар - ОСОБА_1 , приймає в строкове платне користування земельну ділянку загальною площею 0,1170 га, для роздрібної торгівлі та комерційних послуг, розмір річної орендної плати складає 1242,11 грн., що становить 1 % від  грошової нормативної оцінки земельної ділянки. Згідно з пунктом 8 Договору оренди землі від 01.06.2007 такий правочин укладено на десять років, починаючи з дати прийняття рішення XVII сесії XXIV скликання Куп`янської міської ради від 30.07.2004 № 2/120 "Про надання земельної ділянки в довгострокову оренду громадянці України ОСОБА_1 ".(т. 1 а.с.11-13).
Строк дії договору оренди є однією з істотних умов договору оренди землі (стаття 15 Закону України "Про оренду землі" від 06.10.1998 № 161-XIV). З огляду на викладене, керуючись принципом свободи договору, сторони договірних відносин вправі самостійно визначати умови зобов`язань в укладеному правочині.
Тобто строк дії договору оренди землі від 01.06.2007 р.  закінчився 30.07.2014 р., з цим погодився  Верховний Суд у  Постанові від 18 жовтня 2019 року.
Разом з цим, колегія судів вважає за необхідне звернути увагу на те, чи був поновлений договір оренди землі від 01.06.2007 р. після 30.07.2014 р. та чи підтверджено належними та допустимими доказами факт повернення в належному стані об`єкта договору оренди ОСОБА_1 , оскільки  факт закінчення строку дії договору оренди у липні 2014 року не є безумовною підставою для висновку про одночасне припинення у землекористувача обов`язку, пов`язаного зі сплатою орендних платежів.
Проаналізувавши умови договору, суд першої інстанції дійшов висновку, що строк дії договору оренди землі розпочався 31.07.2004 року та сплив 31.07.2014 року. Оскільки  доказів укладення додаткової угоди до договору сторонами до суду не надано,  дія договору припинена 31.07.2014 року, а тому відсутні підстави для нарахування податкового зобов`язання.
Колегія суддів  вважає, що суд першої інстанції, дійшовши до такого висновку, неповно з`ясував всі обставини, що мають значення для справи, а саме не з`ясував чи дійсно було припинено право користування земельною ділянкою після спливу 10 років та чи не відбулася пролонгація договору оренди землі на новий строк.
Статтею 2 Закону України "Про оренду землі" (далі Закон № 161) передбачено, що відносини, пов`язані з орендою землі, регулюються Земельним кодексом України, Цивільним кодексом України, власне самим законом, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до них, а також договором оренди землі.
Строк дії договору оренди землі є його істотною умовою (згідно із статтею 15 Закону № 161).
Статтею 31 Закону № 161 визначено, що договір оренди землі припиняється в разі закінчення строку, на який його було укладено.
Стаття 33 Закону № 161 об`єднує два випадки пролонгації договору оренди.
Так, у частині першій статті 33 цього закону передбачено, що по закінченню строку, на який було укладено договір оренди землі, орендар, який належно виконував обов`язки за умовами договору, має переважне право перед іншими особами на укладення  договору оренди землі на новий строк.
Реалізація зазначеного переважного права на поновлення договору оренди можлива лише за умови дотримання встановлених цією нормою певної процедури і строків (частини 2-5 цієї статті).
Так, для застосування частини першої статті 33 Закону № 161 та визнання за орендарем переважного права на поновлення договору оренди необхідно встановити наступні юридичні факти: орендар належно виконує свої обов`язки за договором; орендар до спливу строку договору  повідомив орендодавця у встановлені строки про свій намір скористатися переважним правом укладення договору на новий строк; до листа-повідомлення орендар додав проект додаткової угоди; орендодавець протягом місяця не повідомив орендаря про наявність заперечень та своє рішення.
Колегія суддів вказує, що аналогічні умови пролонгації договору передбачені в пункті 8 договору оренди землі від 01.06.2007, укладеного між позивачкою та Куп`янською міською радою.
Поряд із цим, частиною 6 статті 33 Закону № 161 передбачена інша підстава поновлення договору оренди, а саме у тому разі, якщо орендар продовжує користуватися земельною ділянкою після закінчення строку договору оренди і за відсутності протягом одного місяця після закінчення строку договору листа-повідомлення орендодавця про заперечення у поновленні договору оренди землі такий договір вважається поновленим на той самий строк і на тих самих умовах, які були передбачені договором.
Виходячи із системного аналізу вказаних вище норм права вбачається, якщо платник продовжує користуватися земельною ділянкою після закінчення строку дії договору оренди та не отримав письмового заперечення від орендодавця щодо використання земельної ділянки, то до поновлення дії договору оренди такий платник буде сплачувати орендну плату відповідно до умов попереднього договору оренди землі. При цьому річна сума платежу не може бути меншою розміру, встановленого п.288.5 ст.288 Податкового кодексу України.
Вищенаведене кореспондується з приписами п.п. 287.1 ст. 287 Податкового кодексу України, згідно з якими у разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.
Таким чином, у разі припинення або розірвання договору оренди земельної ділянки державної (комунальної) власності орендар повинен сплатити орендну плату за земельну ділянку державної (комунальної) власності за фактичний період перебування землі в користуванні у поточному році, тобто до дати повернення земельної ділянки орендодавцю (відповідному органу виконавчої влади чи відповідній сільській, селищній, міській раді), що підтверджується актом приймання-передачі земельної ділянки.
Згідно пункту 33 вказаного вище договору оренди землі від 01.06.2007 ОСОБА_1 зобов`язана у належному стані повернути орендодавцю земельну ділянку після закінчення оренди.
В матеріалах справи відсутні докази того, що після закінчення строку дії договору позивачка здійснила дії щодо повернення орендованої ділянки орендодавцю на умовах, визначених договором оренди землі від 01.06.2007.
Колегія суддів зазначає, що ОСОБА_1 не повідомила орендодавця про відмову у поновленні договору оренди, як і не повідомила не пізніше ніж за два місяця до закінчення строку дії договору про намір продовжити його дію, але не здійснила дії щодо повернення орендодавцю земельної ділянки після закінчення, на  її думку, строку дії оренди.
З вищенаведеного вбачається, що фактично право користування земельною ділянкою позивачкою не було припинено, а тому наявні підстави для виконання нею податкових зобов`язань за спірним платежем, та відповідач, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, не перевищив надані йому повноваження з адміністрування податку.
З урахуванням зазначеного, колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позовних вимог.
Відповідно до ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції повність або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема,  неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Згідно з ч. 2 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Отже, враховуючи те, що судом першої інстанції неповно з`ясовано всі обставини, що мають значення для справи, та не враховано приписи п. 287.1 статті 287 Податкового кодексу України, ст. 33 Закону № 161, які мають бути застосовані до спірних правовідносин,  колегія суддів дійшла висновку про скасування постанови суду першої інстанції з прийняттям нової про відмову у задоволенні позову ОСОБА_1 .
Керуючись ст. 245, 246, 250, 315, 317, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 08.01.2020 року по справі № 820/3218/16 скасувати. 
Прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 до   Головного управління ДПС у Харківській області    про скасування рішення відмовити.    .
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 
Головуючий суддя 		І.С. Чалий	
Судді	   	С.С. Рєзнікова    Н.С. Бартош   	
Повний текст постанови складено  28.07.2020 року