П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

05 серпня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 540/785/20	
Головуючий в 1 інстанції: Ковбій О.В.
          Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:  
              Головуючого:              Градовського Ю.М.
              суддів:                          Крусяна А.В., 
                                                    Яковлєва О.В.                          
          розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 21 травня 2020р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікторія - Торг" до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі, Державної податкової служби України про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії, -
В С Т А Н О В И Л А:
          У березні 2020р. ТОВ "Вікторія - Торг" звернулося в суд із позовом до ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м.Севастополі, ДПС України, в якому просило визнати протиправними дії ДПС України, щодо зупинення реєстрації податкових накладних:
          - №1 від 1.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №1 від 1.10.2019р.;
          - №2 від 1.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №2 від 1.10.2019р.;
          - №3 від 1.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №3 від 1.10.2019р.;
          - №4 від 1.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №4 від 1.10.2019р.;
          - №5 від 1.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №5 від 1.10.2019р.;
          - №6 від 1.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №6 від 1.10.2019р..
          - №14 від 17.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №14 від 17.10.2019р.;
          - №13 від 17.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 13 від 17.10.2019р.;
          - №15 від 17.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №15 від 17.10.2019р.;
          - №16 від 17.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №16 від 17.10.2019р.;
          - №17 від 17.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №17 від 17.10.2019р.;
          - №18 від 17.10.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 18 від 17.10.2019р.;
          - №5 від 19.11.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №5 від 19.11.2019р.;
          - №6 від 19.11.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №6 від 19.11.2019р.;
          - №7 від 19.11.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №7 від 19.11.2019р.;
          - №12 від 26.11.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №12 від 26.11.2019р.;
          - №13 від 29.11.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №13 від 29.11.2019р.;
          - №1 від 6.12.2019р. та зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №1 від 06.12.2019р.;
          - визнати протиправним та скасувати Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за №26196 від 5.02.2020р., винесене ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м.Севастополі.
          В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що для реєстрації в ЄРПН 11.10.2019р. ним направлено податкові накладні за №№1,2,3,4,5,6 від 1.10.2019р. в рамках договірних правовідносин з контрагентом - ДУ "Держгідрографія".
           13.12.2019р. позивачем направлено для реєстрації в ЄРПН податкові накладні за №5,6,7 від 19.11.2019р., №12 від 26.11.2019р., №13 від 29.11.2019р..
           28.12.2019р. позивачем направлено для реєстрації в ЄРПН податкову накладну за №1 від 612.2019р..
          Проте, квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, реєстрація всіх податкових накладних зупинена.
          В подальшому податковим органом прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за №26196 від 5.02.2020р..
          Позивач вважає, що вказане рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за №26196 від 5.02.2020р. є протиправним та незаконним, є таким, що не містить конкретних підстав його прийняття.
          Посилаючись на вказані обставини просив позов задовольнити.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 21 травня 2020р. адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 5.02.2020р. за №26196, винесене ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м.Севастополі.
В іншій частині позову відмовлено.
Стягнуто на користь ТОВ "Вікторія - Торг" за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м.Севастополі судові витрати зі сплати судового збору у сумі 2 102грн., шляхом безспірного списання коштів органами казначейської служби України.  
В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Сторони були сповіщені про час і місце розгляду справи у встановленому законом порядку, проте сторони в судове засідання не прибули, про причини неявки не повідомили. 
З урахуванням належного сповіщення сторін, судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення апеляційної скарги без задоволення, рішення суду без змін, з наступних підстав.
Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд  першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган приймаючи оскаржуване рішення про внесення товариства до переліку ризикових платників діяв протиправно та незаконно, оскільки були відсутні правові підстави для внесення товариства до такого переліку. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними дій податкового органу стосовно зупинення реєстрації податкових накладних, то суд першої інстанції вважав вказані позовні вимоги передчасними, оскільки зазначені вимоги є похідними та можуть бути задоволені тільки після визнання неправомірними рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, тоді як позивач такі вимоги не заявляв.     
Вирішуючи спір судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює. 
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 16.02.2016р. ТОВ "Вікторія-Торг" зареєстровано юридичною особою, про що внесено запис за №1 072 102 0000 033882, є платником податку на додану вартість. 
11.10.2019р. позивачем для реєстрації в ЄРПН направлено податкові накладні за №№1, 2, 3, 4, 5, 6 від 1.10.2019р., складені в рамках договірних правовідносин з контрагентом - ДУ "Держгідрографія".
Проте, квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН за №9237115629, 9237115621, 9237115625, 9237157612, 9237115933, 9237158516 від 11.10.2019р. реєстрація зазначених податкових накладних зупинена, з підстав того, що ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
15.11.2019р. позивачем для реєстрації в ЄРПН направлено податкові накладні за №№13, 14, 15, 16, 17, 18 від 17.10.2019р., складені в рамках договірних правовідносин з контрагентом - ДУ "Держгідрографія".
Однак, квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН за №9272601024, 9272632285, 9272600230, 9272628543, 9272623797, 9272615359 від 15.11.2019р. реєстрація зазначених податкових накладних зупинена, з підстав того, що ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
13.12.2019р. позивачем для реєстрації в ЄРПН направлено податкові накладні за №№5, 6, 7 від 19.11.2019р., за №12 від 26.11.2019р., за №13 від 29.11.2019р. складені в рамках договірних правовідносин з контрагентом - ДУ "Держгідрографія".
Проте, квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН за №9301192620, 9301158190, 9301201737, 9301202126, 9301866640 від 13.12.2019р. реєстрація зазначених податкових накладних зупинена, з підстав того, що ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
28.12.2019р. позивачем для реєстрації в ЄРПН направлено податкову накладну за №1 від 6.12.2019р., яка складена в рамках договірних правовідносин з контрагентом - ДУ «Держгідрографія».
Однак, квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН за №9316198105 від 28.12.2019р. реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена, з підстав того, що ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Позивач вважає дії податкового органу щодо зупинення реєстрації перелічених податкових накладних протиправними та такими, що порушують його права, у зв`язку із чим звернувся в суд із відповідним позовом.
Також, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що  згідно витягу з протоколу засідання комісії ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіки Крим та м.Севастополі з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлено, що на засіданні комісії ОСОБА_1 доповіла про набрання чинності Постанови КМУ від 11.12.2019р. за №1165. Членами комісії проаналізовано перелік СГД, по яких встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку та які запропоновано внести до "Журналу ризикових платників" - ТОВ "Вікторія-Торг". За результатом розгляду, робочою групою прийнято рішення включити до "журналу ризикових платників" суб`єктів господарської діяльності згідно додатків 1, 2. Згідно додатку №2 до переліку включено ТОВ "Вікторія-Торг".
В подальшому, рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 5.02.2020р. за №26196 оформлено зазначене рішення комісії.
Перевіряючи правомірність дій та рішень податкового органу, з урахування підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного. 
Приписами ч.2  ст.19 Конституції України  визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Приписами пп.20.1.45. п.20.1. ст.20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Положеннями п.61.1. ст.61 ПК України встановлено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У відповідності до п.201.1 ст.201 ПК України (тут і надалі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
21 лютого 2018р. КМУ прийнято постанову за №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №117), у відповідності до якого у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
За результатами розгляду відповідних пояснень та підтверджуючих документів відповідними комісіями контролюючих органів приймається рішення про реєстрацію податкової накладної або про відмову у такій реєстрації.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Згідно п.27 вказаного Порядку, рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку. Рішення комісії центрального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути оскаржено у судовому порядку.
Аналізуючи вищевказане, судова колегія зазначає, що контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДФС з метою виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства.
Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.
Під час моніторингу, податковий орган має законодавчо закріплене право поставити під сумнів дані зазначені в податковій накладній шляхом зупинення її реєстрації, проте, на зазначеній стадії контролюючим органом ще не прийнято рішення про наявність або відсутність підстав для реєстрації/не реєстрації податкової накладної. 
Прийняття такого рішення поставлено наведеними нормами в пряму залежність від наданих платником податків документів та пояснень.
Отже, законодавством передбачено певний порядок виконання податковими органами своїх функцій щодо податкового контролю, що в правовідносинах, які розглядаються, визначений у формі перевірки наданих платником податків пояснень та документів щодо проведених ним операцій.
Так, відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способом здійснення такого контролю є, зокрема, здійснення інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів (пп.62.1.2 п.62.1 ст.62 ПК України), що є комплексом заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п.71.1. ст.71 ПК України).
Натомість, як вбачається із матеріалів справи, що ТОВ "Вікторія-Торг", отримавши квитанції про зупинення реєстрації в ЄРПН зазначених в даному позові податкових накладних, пропозицією контролюючого органу щодо надання додаткових документів та пояснень не скористалось, відповідно, передбачене законом право не реалізувало. А тому, не реалізованим залишилось й право контролюючого органу на прийняття юридично значимого для ТОВ "Вікторія-Торг" рішення, яке підлягає судовому оскарженню.
Отже, судова колегія вважає, що позивач звернувшись в суд із позовом про оскарження проміжного рішення податкового органу, а саме, про зупинення реєстрації податкових накладних, обрав такий спосіб захисту своїх прав, який суперечить закону.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанову Верховного Суду від 27.08.2019р. у справі за №540/2077/18.
Враховуючи вищевказане, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги щодо визнання протиправними дій ДПС України по зупиненню реєстрації податкових накладних в силу встановлених обставин та наведених висновків, вбачається відсутність порушеного права особи, яке підлягає судовому захисту, що, в свою чергу, має наслідком - відмову у задоволенні позовних вимог в зазначеній їх частині.
Що стосується позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку за №26196 від 5.02.2020р., винесене ГУ ДПС у Херсонській області, АРК та м.Севастополі, судова колегія виходить з наступного.
1.02.2020р. набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою КМУ за №1165 від 11.12.2019р. (надалі - Порядок №1165).
Наведений порядок містить суттєві відмінності від попереднього. Зокрема, п.6 Порядку №1165 передбачено, що: "…У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку…", а додатком 4 до Порядку №1165, є форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку в якій прямо передбачено зазначення в рішенні наступного припису: "Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку."
Вказане, в сукупності, свідчить про передбачену нормотворцем можливість оскарження рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку в судовому порядку, чого попередній порядок (затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117) не передбачав.
Отже, рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку відповідає визначенню "індивідуального акта", передбаченому п.19 ч.1 ст.4 КАС України та згідно наведених вище висновків суду є предметом судового оскарження.
Так, п.5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.6 Порядку №1165).
Аналізуючи вищевказане, судова колегія зазначає, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Так, згідно п.5 наведеного порядку, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. 
Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.
Згідно п.6 Порядку №1165, виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.
Отже, розгляд комісією регіонального рівня питання відповідності/невідповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку всупереч передбаченому Порядком №1165 алгоритму дозволяє стверджувати, що контролюючий орган діє не в порядку передбаченому законом, що є порушенням приписів ч.2 ст. 19 Конституції України.
Як вбачається із наявного в матеріалах справи витягу з протоколу засідання комісії ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що голова комісії доповіла про набрання чинності постанови №1165, після чого, членами комісії проаналізовано перелік суб`єктів господарської діяльності, по яких встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку та які запропоновано внести до "Журналу ризикових платників". Тобто, рішення про відповідність ТОВ "Вікторія-Торг" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість прийнято не за наслідками подання підприємством податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації.
Отже, фактично, комісія провела актуалізацію переліку осіб, внесених до Журналу ризикових платників АІС "Податковий блок" раніше, у зв`язку з набранням чинності Порядком №1165, а не за наслідками подання підприємством податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації.
Приписами ч.2 ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
У відповідності до ст.17 ЗУ "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях неодноразово підкреслював особливу важливість принципу "належного урядування". Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (дивитися рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, пункт 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, пункт 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, пункт 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37, від 25 листопада 2008 року).
Отже, апеляційний суд звертає увагу на те, що контролюючий орган має дотримуватись послідовності дій при прийнятті рішення.
Натомість, в даному конкретному випадку, в силу наведених висновків суду та приписів Порядку №1165, рішення ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі за №26196 від 5.02.2020р. прийнято з порушенням процедури, встановленої нормами чинного законодавства.
Враховуючи вищевикладене, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції про часткове задоволення адміністративного позову ТОВ «Вікторія-Торг».
В доводах апеляційної скарги апелянт посилається на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті. 
За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246, 315, 316 КАС України, колегія суддів,-
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі - залишити без задоволення. 
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 21 травня 2020р. - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання судового рішення.

Головуючий:                                                                                           Ю.М. Градовський

Судді:                                                                                                        А.В. Крусян

                                                                                                О.В. Яковлєв