ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/3186/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Донець В.А.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  23 липня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                                        Кучми А.Ю., 
суддів                                                            Аліменка В.О., Безименної Н.В.
за участю секретаря                                         Островської О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 жовтня 2019 року (м. Київ, дата складання повного тексту - 27.04.2020) у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» до Державної аудиторської служби України про визнання протиправним та скасування вимоги,-

В С Т А Н О В И Л А :
Публічне акціонерне товариство «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» звернулося з позовом до суду, в якому просить визнати протиправною та скасувати вимогу Державної аудиторської служби У країни від 20.02.2019 №05-14/92-2019 повністю.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що висновки контролюючого органу щодо безпідставної виплати премії голові правління НАК «Нафтогаз України», чим заподіяно збитків, та відповідно зайве перерахування єдиного соціального внеску є неправомірними, оскільки прийняття рішення щодо встановлення розміру винагороди керівнику та членам правління НАК «Нафтогаз України» належить до компетенції Наглядової ради відповідно до пункту 9 частини другої статті 52 Закону України «Про акціонерні товариства», частини четвертої статті 11-3 Закону України «Про управління об`єктами державної власності», підпункту 7 пункту 69 статуту НАК «Нафтогаз України». Зазначає про помилковість застосування контролюючими органом постанови Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 №859 «Про умови і розміри оплати праці керівників підприємств, заснованих на державній, комунальній власності, та об`єднань державних підприємств», оскільки ця постанова не встановлює жодних обмежень та порядку визначення розміру винагороди керівника та членів виконавчого органу акціонерного товариства, акції якого є у власності держави, якщо рішення про встановлення розміру винагороди приймається наглядовою радою такого акціонерного товариства. При цьому не враховано, що контракти з головою правління НАК «Нафтогаз України» укладені не керівником центрального органу виконавчої влади (Прем`єр-міністром України), а уповноваженою Наглядовою радою особою - членом (головою) Наглядової ради згідно з пунктом 10 «Положення про правління публічного акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 14.12.2016 №1044, що виключає застосування постанови Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 №859 в частині обмежень щодо заробітної плати. Наголошує, що підпунктом 3 пункту постанови Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 №859 передбачено можливість встановлювати умови, диференційовані показники та розміри преміювання за підсумками роботи за квартал - у розмірі до трьох місячних посадових окладів керівника підприємства та за рік - у розмірі до двадцяти чотирьох місячних посадових окладів керівника підприємства, що становить тридцять шість місячних окладів. Звертає увагу, що виплата винагороди голові правління НАК «Нафтогаз України» здійснена на підставі наказу від 11.09.2018 №291, тобто до набрання чинності відповідними змінами згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 18.07.2018 №718, якою внесено зміни до постанови Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 №859.
Відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому вказано про порушення підпункту 3 пункту 1 до постанови Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 №859 «Про умови і розміри оплати праці керівників підприємств, заснованих на державній, комунальній власності, та об`єднань державних підприємств» внаслідок виплати премії голові правління НАК «Нафтогаз України» у розмірі 228834009,69 грн. У зв`язку з незатвердженням фінансового плану НАК «Нафтогаз України» працівникам НАК «Нафтогаз України» протягом дев`яти місяців 2018 року безпідставно нараховано та виплачено 73418993458 грн, у тому числі премія за досягнення вагомих цілей, реалізацію важливих стратегічних проектів (позитивні рішення трибуналу при арбітражному інституті Торгової палати м. Стокгольм) на загальну суму 537667266,00 грн та  перерахування єдиного соціального внеску на загальну суму 503721,90 грн. Звертає увагу на порушення пункту 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 2.2 та 3.4 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, оскільки без підтверджуючих документів списано дебіторську заборгованість на суму 11762123,61 грн (509592,74 дол. США), при цьому рішення Арбітражного трибуналу при Арбітражному інституті Торгової палати м. Стокгольма від 22.12.2017 №V2014/078/080, від 28.02.2018 №V2014/129 та протокол №103 не містять посилань на дебіторську заборгованість у розмірі 509592,74 дол. США. Вказують на порушення НАК «Нафтогаз України» процедур закупівель з міжнародних комунікаційних послуг, юридичних послуг з питань, що пов`язані з реструктуризацією НАК «Нафтогаз України».
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 жовтня 2019 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Апелянт вказує на те, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставина справи, рішення прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права. Вказує, що рішенням Наглядової ради НАК «Нафтогаз України»  про виплату винагороді голові та членам правління Нафтогазу прийняте Наглядовою радою у межах компетенції, є цілком законним та правомірним. Зазначає, що наказ про виплату голові правління 283909,09 грн премії прийнято 11 вересня 2018 року, тобто до введення Урядом відповідно до постанови №718 обмежень щодо порядку виплати премій, у позивача були відсутні законні підстави не здійснювати виплату голові правління відповідної премії. Також, вимоги постанови №899 набрали законної сили після виникнення правовідносин щодо яких ці вимоги застосовані. Списання коштів в бухгалтерському обліку підприємства, незалежно від підстав такого списання, не є збитками у розумінні діючого законодавства. Наголошує, що оскаржувана вимога є неконкретизована, оскільки поряд з вимогами усунути виявлені на думку відповідача порушення, вимога не містить жодних конкретних та чітких приписів щодо необхідних законних, достатніх шляхів та методів їх усунення.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення суду - зміні в мотивувальній частині.
Згідно з ч.4 статті 317 КАС України, зміна судового рішення може полягати в доповнені або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Державною аудиторською службою України проведено планову виїзну ревізію фінансово-господарської діяльності НАК «Нафтогаз України» за період з 01.04.2017 по 30.09.2018, за результатами якої складено акт від 27.12.2018 №05-21/6.
Зі змісту акту вбачається, що перевірку проведено на підставі направлення, виданого головою Держаудитслужби, про початок ревізії НАК «Нафтогаз України» повідомлено листом від 06.09.2018 №05-14/709, ревізію розпочато 26.09.2018, ревізія неодноразово зупинялась, до ревізії надано журнал реєстрації ревізій та перевірок, в якому зроблено записи про проведення ревізії.
Позивачем надіслано листом від 28.01.2019 №3-3КТ-5КТ Держаудитслужбі заперечення (зауваження) на акт ревізії від 27.12.2018 №05-21/6. 
Контролюючим органом за наслідками розгляду заперечень надіслано НАК «Нафтогаз України» лист від 18.02.2019 №05-14/8484-2019 з висновками на заперечення, за змістом яких зауваження враховано частково.
На підставі акту ревізії від 27.12.2018 №05-21/6 Держаудитслужбою сформовано документ від 20.02.2019 №05-14/92-2019 «Щодо усунення порушень законодавства» (вимога), відповідно до якого Держаудитслужба на підставі пункту 2.16 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Держаудитслужби на ІІІ квартал 2018 року провела ревізію фінансово-господарської діяльності HAK «Нафтогаз України», за період з 01.04.2017 по 30.09.2018, за результатами якої складено акт від 27.12.2018 №05-2/6.
У вимозі зазначено, що під час ревізії встановлено порушення законодавства, які не усунуто:
-          в порушення підпункту 3 пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 №859 «Про умови і розміри оплати праці керівників підприємств, заснованих на державній, комунальній власності, та об`єднань державних підприємств» (зі змінами та доповненнями) виплачено премії голові правління Компанії ОСОБА_1 у розмірі 228834009,69 грн, чим заподіяно збитків на зазначену суму;
-          в порушення пункту 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 2.2 та 3.4 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, підпункту 7.7.4 Облікової політики ПАТ «HAK Нафтогаз України», затвердженої наказом від 30.08.2016 №526 у частині визнання її припинення, без підстав списано дебіторську заборгованість на суму 11762126,61 грн (509592,74 дол. США), чим заподіяно збитків на зазначену суму.
Крім цього, під час ревізії установлено низку порушень під час проведення державних (публічних) закупівель.
На підставі пункту 1 частини першої статті 8, пункту 7 статті 10, частини другої статті 15 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», підпункту 9 пункту 4, підпункту 16 пункту 6 «Положення про Державну аудиторську службу України», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 №43, пунктів 46, 49-50, 52 «Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 №550, Держаудитслужба вимагала від HAK «Нафтогаз України»:
-          опрацювати матеріали ревізії та усунути виявлені порушення законодавства в установленому законодавством порядку;
-          розглянути питання про притягнення працівників HAK «Нафтогаз України», винних у зазначених порушеннях, до встановленої законом відповідальності.
Вичерпну інформацію про вжиті заходи з усунення порушень і недоліків разом із завіреними копіями підтвердних первинних, розпорядчих та інших документів необхідно надати Держаудитслужбі до 19.03.2019.
Поінформовано, що відповідно до пунктів 8, 10 статті 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів, орган Держаудитслужби має право звернутися до суду в інтересах держави.
Позивач, вважаючи вищевказану вимогу протиправною, такою, що порушує його законні права та інтереси, звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що є обґрунтованими доводи ревізорів про недотримання HAK «Нафтогаз України» вимог колективного договору та постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 №899 щодо неможливості виплати винагороди (премій) керівникам в разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку під час нарахування та виплати голові правління премій протягом січня-вересня 2018 року у зв`язку з незатвердженням (непогодженням) в установленому законодавством порядку річного фінансового плану. При цьому, вказівка на порушення без чіткої вимоги щодо їх усунення не порушує інтереси позивача.
Колегія суддів не в повній мірі погоджується з таким висновком суду першої інстанції та вважає за необхідне змінити рішення суду першої інстанції в мотивувальній частині з таких підстав.
Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні врегульовано Законом України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26.01.1993 №2939-XII (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
Відповідно до статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні. Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування. Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування та перевірок державних закупівель установлюється Кабінетом Міністрів України.
Згідно ст. 8 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» орган державного фінансового контролю: 
1) здійснює державний фінансовий контроль та контроль за: виконанням функцій з управління об`єктами державної власності; цільовим та ефективним використанням коштів державного і місцевих бюджетів; цільовим використанням і своєчасним поверненням кредитів (позик), одержаних під державні (місцеві) гарантії; достовірністю визначення потреби в бюджетних коштах при складанні планових бюджетних показників; відповідністю взятих бюджетних зобов`язань розпорядниками бюджетних коштів відповідним бюджетним асигнуванням, паспорту бюджетної програми (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі); веденням бухгалтерського обліку, а також складанням фінансової і бюджетної звітності, паспортів бюджетних програм та звітів про їх виконання (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі), кошторисів та інших документів, що застосовуються в процесі виконання бюджету; станом внутрішнього контролю та внутрішнього аудиту у розпорядників бюджетних коштів; усуненням виявлених недоліків і порушень;
2) розробляє пропозиції щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому;
3) вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб;
4) здійснює інші повноваження, визначені законами України та покладені на нього Кабінетом Міністрів України.
Орган державного фінансового контролю розглядає листи, заяви і скарги громадян про факти порушення законодавства з фінансових питань. Звернення, в яких повідомляється про крадіжки, розтрати, недостачі, інші правопорушення, негайно пересилаються правоохоронним органам для прийняття рішення згідно з законодавством.
Згідно зі статтею 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» органу державного фінансового контролю надається право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства (пункт 7); звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів (пункт 10); при виявленні збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір у встановленому законодавством порядку (пункт 13).
Згідно пункту 1 Положення про Державну аудиторську службу України затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 43 від 03 лютого 2016 року Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Підпунктом 4 пункту 4 Положення визначено, що Держаудитслужба відповідно до покладених на неї завдань вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме: вимагає від керівників та інших осіб підприємств, установ та організацій, що контролюються, усунення виявлених порушень законодавства; здійснює контроль за виконанням таких вимог; звертається до суду в інтересах держави у разі незабезпечення виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів; застосовує заходи впливу за порушення бюджетного законодавства, накладає адміністративні стягнення на осіб, винних у порушенні законодавства; передає в установленому порядку правоохоронним органам матеріали за результатами державного фінансового контролю у разі встановлення порушень законодавства, за які передбачено кримінальну відповідальність або які містять ознаки корупційних діянь.
Відповідно до підпунктів 16, 23 пункту 6 Положення Держаудитслужба для виконання покладених на неї завдань має право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства; у разі виявлення збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір в установленому законодавством порядку.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що органу державного фінансового контролю надано можливість здійснювати контроль за використанням коштів державного і місцевого бюджету та у разі виявлення порушень законодавства пред`являти обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення таких правопорушень.
При виявленні збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, орган державного фінансового контролю має право визначати їх розмір та звернутися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів.
Вимога органу державного фінансового контролю спрямована на корегування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства і у цій частині вона є обов`язковою до виконання. 
Що стосується відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги. Такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.         
Тобто, вимога органу державного фінансового контролю про усунення порушень, виявлених у ході перевірки підконтрольних установ, є обов`язковою до виконання лише в частині усунення допущених порушень законодавства і за допомогою якої неможливо примусово стягнути виявлені в ході перевірки збитки, оскільки такі збитки стягуються у судовому порядку за позовом органу державного фінансового контролю.
При цьому, правильність обчислення збитків має перевірятись судом, який розглядає позов Державної аудиторської служби України про стягнення збитків, а не під час вирішення справи за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною, з огляду на те, що в порядку адміністративного судочинства може бути оскаржене лише таке рішення, яке породжує безпосередньо права чи обов`язки для позивача.
Наведена правова позиція викладена як у постанові Верховного Суду України від 20 травня 2014 року № 21-93а14, так і у постанові Верховного Суду від 23.04.2019 року у справі №820/339/17.
У даній справі, Державна аудиторська служба України пред`явила вимогу про усунення порушень законодавства, виявлених під час ревізії, і ця вимога вказує на виявлені збитки та їхній розмір.
Крім того, пункти вимоги щодо необхідності опрацювання матеріалів ревізії та розгляду питання про притягнення винних працівників до відповідальності самі по собі не створюють жодних негативних наслідків для позивача, оскільки не зобов`язують НАК «Нафтогаз України» прийняти конкретне рішення.
За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку щодо відсутності підстав для задоволення позову, оскільки чинним законодавством України Держаудитслужбі надано повноваження в разі виявлення порушень законодавства за наслідками ревізії пред`являти обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення таких правопорушень, при цьому предметом оскарження в адміністративному судочинстві може бути лише така вимога, яка породжує обов`язки для підконтрольної установи, натомість зазначення у вимозі інформації про виявленні порушення не створює та не припиняє права чи обов`язки, а лише фіксує певні факти. 
Судом першої інстанції при вирішенні даного спору по суті надано оцінку встановленим в ході перевірки фактам та виявленим порушенням, що має бути предметом окремого судового розгляду за позовом Держаудитслужби, а тому мотивувальна частина підлягає зміні.
Крім того, доводи позивача фактично зводяться до незгоди з актом ревізії та викладених у ньому порушень, що в свою чергу також не може бути предметом оскарження, оскільки складати акт із зазначенням у ньому виявлених порушень та в подальшому виносити відповідної вимоги є обов`язком контролюючого органу.
Зважаючи на підстави позову щодо незгоди з встановленими під час ревізії порушеннями та змісту вимоги, відсутні підстави для визнання протиправною та скасування вимоги від 20.02.2019 №05-14/92-2019.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення
У зв`язку з викладеним, колегія суддів доходить висновку про необхідність частково задовольнити апеляційну скаргу.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України»  - задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 жовтня 2019 року - змінити в мотивувальній частині.
В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 жовтня 2019 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 27.07.2020.
Головуючий суддя:                                                                                        А.Ю. Кучма 

                                                                                                                          В.О. Аліменко

                                                                                                               Н.В. Безименна