ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 липня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/2559/20	
(суддя Голобутовський Р.З., м. Дніпро) 

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Панченко О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «ІМПЕРА ГРУП» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року у справі №160/2559/20 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ІМПЕРА ГРУП» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІМПЕРА ГРУП» 04 березня 2020 року звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, згідно з яким просить:
-  скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 04.10.2019 року №0026721406, яким застосовано до позивача штрафну санкцію за порушення валютного законодавства у розмірі 170 грн., 
- скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 04.10.2019 року №0026711406, яким застосовано до позивача пеню за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 77307,23 грн.
Позов обґрунтовано тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню, оскільки на момент проведення перевірки нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3% суми неодержаних грошових коштів за договором передбачено тільки у разі порушення граничного строку розрахунків у 365 днів, а тому у відповідача були відсутні підстави для нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року у задоволенні позову відмовлено повністю.
Рішення суду мотивовано тим, що відповідач обґрунтовано зробив висновок про порушення позивачем строків розрахунків у сфері ЗЕД, а тому податкове повідомлення-рішення № 0026711406 від 04.10.2019 року є правомірним та скасуванню не підлягає. Також суд першої інстанції зробив висновок про доведеність складу валютного правопорушення, покладеного в основу прийняття податкового повідомлення-рішення № 0026721406 від 04.10.2019 року, що обумовлює правомірність застосування до позивача визначених штрафних (фінансових) санкцій. 
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції позивач оскаржив його до апеляційного суду з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Просить скасувати рішення суду та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що суд першої інстанції у своєму рішенні не зазначив які норми законодавства порушено позивачем. Звертає увагу на неправильне застосування судом першої інстанції норм ч. 8 ст. 16 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про валюту та валютні операції», згідно з яким відповідальність, передбачена цим законом не може бути застосована до порушень, передбачених Законом України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, який підтримав доводи апеляційної скарги, пояснення представника відповідача, який заперечував щодо її задоволення, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що за результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт №44784/04-36-14-06/38677154 від 12.08.2019 року (а.с.12-24).
Як вбачається з вищезазначеного акта:
- при виконанні умов зовнішньоекономічних контрактів від 05.02.2018 №201802-UA, укладеного з нерезидентом - компанією "АМВІСА STEELS LIMITED" (India) за період з 01.10.2018 по 29.07.2019, №260618-UA від 26.06.2018, укладеного з нерезидентом -компанією LTD «Danyang Hualong Superior Steel Co» (Китай) за період з 01.10.2018 по 29.07.2019, № 2018011-UA від 25.07.2018, укладеного з нерезидентом - компанією Henan Jiayuan Aluminum Industry Co., Ltd (Китай) за період з 01.10.2018 по 29.07.2019 встановлено порушення ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.1994 року №185/94-ВР (із змінами та доповненнями, діяв у періоді, що перевірявся), за що згідно з частиною 5 статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон України №2473) (ст. 4 Закону України №185/94) нараховується пеня за порушення термінів розрахунків в сфері ЗЕД у сумі 77 307,23 грн.;
- п. 1 ст. 9 Декрету КМУ від 19.02.1993 р. № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» (зі змінами та доповненнями), за що у відповідності із п.2.7. Постанови Правління НБУ від 08.02.2000 р. № 49 «Про затвердження Положення про валютний контроль» (зі змінами та доповненнями) та п.2 ст. 16 Декрету КМУ від 19.02.1993 р. № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» (зі змінами та доповненнями), підприємству нараховується штрафна санкція за порушення порядку декларування валютних цінностей та іншого майна станом на 01.01.2019 у сумі 170,00 грн.
На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 04.10.2019 року № 0026721406 та № 0026711406 (а.с.36, 38).
Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями ТОВ «ІМПЕРА ГРУП» 25.11.2019 року подало до Державної податкової служби скаргу, яка рішенням від 21.01.2020 року за №2502/6/99-00-08-05-02-06 залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення – без змін.           Законність та обґрунтованість вищезазначених податкових повідомлень-рішень є предметом спору переданого на вирішення суду.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення, виходить з наступного.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із частиною першою статті 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.1994 року №185/94-ВР (далі – Закон №185) імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.
Частиною 1 статті 4 Закону №185 встановлено, що порушення резидентами, крім суб`єктів господарювання,  що  здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної  операції  на  період її проведення, строків, передбачених статтями 1 і 2  цього  Закону  або  встановлених Національним  банком України  відповідно  до  статей  1 і 2 цього Закону,  тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3  відсотка  суми  неодержаної  виручки (вартості недопоставленого  товару) в  іноземній  валюті, перерахованої  у грошову  одиницю України  за  валютним курсом Національного банку 
України   на  день  виникнення  заборгованості.  Загальний  розмір нарахованої пені не може  перевищувати суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).
Між тим, з введенням в дію Закону України «Про валюту і валютні операції» від 21.06.2018 року №2473-VIII (далі – Закон №2473) з 07.02.2019 року Закон України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.1994 року №185/94-ВР втратив чинність.
Як вбачається з розрахунку пені та штрафних санкцій до акта перевірки від 12.08.2019 року №44784/04-36-14-06/38677154 нарахування позивачу пені відбулось за період з 20.08.2018 року по 30.09.2018 року, з 01.10.2018 року по 17.10.2018 року, з 06.01.2019 року по 15.02.2019 року, з 15.01.2019 року по 15.02.2019 року, з 24.01.2019 року по 25.01.2019 року (а.с.39).
Таким чином, у періоді, за який відповідачем була нарахована пеня, були чинними почергово два закони: з 24.10.2018 по 06.02.2019 включно - Закон №185, з 07.02.2019 по 24.05.2019 - Закон №2473. Відповідно, у цьому періоді змінили один одного правові режими валютного контролю та валютного нагляду.
Так, з 07.02.2019 введений в дію Закон №2473, який замість Закону №185 визначив можливість встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів. 
Частиною 5 статті 13 Закону №2473 також передбачене нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару). При цьому, строки розрахунків встановлюються Національним банком України відповідно до частини 1 статті 13 Закону №2473 та за загальним правилом пункту 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого Постановою Правління Національного банку України 02.01.2019 № 5, складають 365 календарних днів з дня митного оформлення продукції, що експортується.
В свою чергу, положення частини 8 статті 16 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2473 встановлюють, що установи, суб`єкти валютних операцій, які до дня введення в дію цього Закону порушили вимоги Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», Указу Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» та (або) нормативно-правових актів Національного банку України з питань валютного регулювання та контролю, несуть відповідальність, передбачену законодавством України, що діяло на день вчинення таких порушень.
Пунктом 2 постанови Правління НБУ від 02.01.2019  №7 «Про затвердження Інструкції про порядок валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів» визначено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, визначені в пункті 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 5 (далі - Положення про заходи захисту), поширюються на незавершені операції резидента з експорту та імпорту товарів, за якими до 07 лютого 2019 року не встановлено банком порушення 180-денного строку розрахунків (або строків, визначених у висновках центрального органу виконавчої влади з питань економічної політики, виданих на перевищення встановлених законодавством України строків розрахунків).
Таким чином, якщо граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів встановлені Законом №185 було порушено до дати введення в дію Закону №2473, то застосовуються строки й відповідальність визначені Законом №185.
Так, з розрахунку пені та штрафних санкцій до акта перевірки від 12.08.2019 року №44784/04-36-14-06/38677154 нарахування позивачу пені відбулось за періоди з 20.08.2018 року по 30.09.2018 року – кількість прострочки 42 дні, з 01.10.2018 року по 17.10.2018 року – кількість прострочки 17 днів, з 06.01.2019 року по 15.02.2019 року – кількість прострочки 41 день, з 15.01.2019 року по 15.02.2019 року – кількість прострочки 32 дні, з 24.01.2019 року по 25.01.2019 року – кількість прострочки 2 дні (а.с.39).
Тобто, відповідачем встановлено порушення 180-денного строку розрахунків операції резидента за контрактами від 15.02.2018 року №201802-UA, від 26.06.2018 року №260618-UA та від 25.07.2018 року №2018011-UA, які були допущені до 07 лютого 2019 року, при цьому пеня нарахована як за періоди в яких діяв Закон №185 так і за період в яких діяв Закону №2473.
Як вже зазначалося, частина 8 статті 16 «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2473 передбачає можливість притягнення до відповідальності на підставі законодавства, яке діяло раніше, тільки за порушення певного переліку нормативно-правових актів.
До цих нормативних актів належить Декрет Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», Указ Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» та (або) нормативно-правові акти Національного банку України з питань валютного регулювання та контролю.
Закон №185 відсутній у цьому переліку, у той час як саме за порушення строків, визначених статтею 1 цього закону, можливе нарахування пені.
Зважаючи на це, після 07.02.2019 пеня за порушення строків зарахування валютної виручки на підставі статті 4 Закону №185 нараховуватися не може.
Що стосується нарахування пені на підставі частини 5 статті 13 Закону №2743, то воно можливо у разі порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно саме із цією статтею. Ці строки встановлюються Національним банком України відповідно до частини 1 статті 13 Закону №2473 та за загальним правилом пункту 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого Постановою Правління Національного банку України 02.01.2019 № 5, складають 365 календарних днів з дня митного оформлення продукції, що експортується.
В силу приписів статті 58 Конституції України ці строки не можуть почати обраховуватися до введення в дію Закону №2473, а тому за окремими виключеннями не можуть бути порушені раніше 07.02.2020 року. Відтак, нарахування пені на підставі частини 5 статті 13 Закону №2743 до цієї дати неможливе.
Таке застосування законів у часі відповідає правовим позиціям, викладеним у рішеннях Конституційного Суду України.
Зокрема, у пункті 3 мотивувальної частини рішення від 3 жовтня 1997 року №4-зп/1997 Конституційний Суд України зазначив, що конкретна сфера суспільних відносин не може бути водночас врегульована однопредметними нормативними правовими актами однакової сили, які за змістом суперечать один одному. Звичайною є практика, коли наступний у часі акт містить пряме застереження щодо повного або часткового скасування попереднього. Загальновизнаним є й те, що з прийняттям нового акта, якщо інше не передбачено самим цим актом, автоматично скасовує однопредметний акт, який діяв у часі раніше.
Також у пункті 2 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року №1-рп/1999 зазначається, що перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма).
За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Відповідальність можлива лише за наявності в законі чи іншому нормативно-правовому акті визначення правопорушення, за яке така юридична відповідальність особи передбачена, і яка може реалізовуватись у формі примусу зі сторони уповноваженого державою органу.
Під час існування спірних правовідносин Закон №185 втратив чинність без встановлення перехідного періоду, впродовж якого передбачена ним відповідальність може бути застосована. Тому за період після 07.02.2019 року нарахування пені на підставі Закону №185 є неправомірним.
Припинення нарахування пені за порушення строків зарахування валютної виручки після 07.02.2019 відповідає меті зміни правового регулювання у цій сфері, якою є лібералізація валютних розрахунків. За відсутності потреби у терміновому надходженні іноземної валюти на рахунки резидентів, така пеня втрачає своє компенсаторне значення.
Як вбачається з розрахунку пені та штрафних санкцій до акта перевірки від 12.08.2019 року №44784/04-36-14-06/38677154 нарахування позивачу пені після вступу в силу закону №2473 відбулось за періоди з 07.02.2019 року по 15.02.2019 року, включно, (сума несвоєчасно отриманих валютних цінностей 2794,92) - та з 07.02.2019 року по 15.02.2019 року, включно, (сума несвоєчасно отриманих валютних цінностей 24660,00) по  контракту від 26.06.2018 року №260618-UA.
Таким чином, пеня з 07.02.2019 року по 15.02.2019 року по сумі несвоєчасно отриманих валютних цінностей 2794,92 грн – 9 днів у сумі 2076,11 грн, із розрахунку 9 х 230,6787 грн/день прострочки та пеня з 07.02.2019 року по 15.02.2019 року по сумі несвоєчасно отриманих валютних цінностей 24660,00 грн. – 9 днів у сумі 18658,72 грн. із розрахунку 9 х 2073,1912 грн/день прострочки, всього у сумі 2076,11 грн + 18658,72 грн = 20734,83 грн., нараховані позивачу протиправно, як наслідок податкове повідомлення-рішення відповідача від 04.10.2019 року №0026711406 в цій частині, а саме в частині застосування до позивача пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов`язань та ШС за порушення вимог валютного законодавства у розмірі 20734,83 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо вимог позивача в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 04.10.2019 року №0026721406, яким застосовано до позивача штрафну санкцію за порушення валютного законодавства у розмірі 170 грн., суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем у акті перевірки №44784/04-36-14-06/38677154 від 12.08.2019 року відображено порушення пункту 1 статті 9, пункту 2 статті 16 Декрету КМ України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» (а.с.24).
Так, склад правопорушення полягає у недекларуванні позивачем у декларації про валютні цінності, доходів та майна, що належать резиденту України і знаходяться за її межами станом на 01.01.2019 року.
У зв`язку з цим відповідно до пункту 2.7. Постанови Правління Національного банку України від 08.02.2000 № 49 «Про затвердження Положення про валютний контроль» та пункту 2 статті 16 Декрету КМ України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» до відповідача за податковим повідомленням-рішенням від 04.10.2019 року №0026721406 застосована штрафна санкція у розмірі 170 грн. (а.с.36).  
Відповідно до пункту 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.1993 №15-93 санкції, передбачені цим пунктом, застосовуються Національним банком України та за його визначенням - підпорядкованими йому установами.
Органи Державної податкової служби не підпорядковані Національному банку України. Без цієї ознаки Національний банк України не може визначити (делегувати) повноваження із застосування вказаних штрафних санкцій.
Відповідно, органи системи ДПС України не є компетентними органами щодо застосування до суб`єкта господарювання санкцій, визначених у пункті 2 статті 16 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.1993 №15-93.
Аналогічну правову позицію висловлено Верховним Судом у постанові від 28.01.2020 по справі №822/2840/17 (адміністративне провадження №К/9901/25551/18), яка у відповідності до частини 4 статті 242 КАС України є обов`язковою для врахування судом апеляційної інстанції.
З огляду на викладені обставини, колегія суддів дійшла висновку про ухвалення судом першої інстанції рішення з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нової постанови, якою позов слід задовольнити частково.
Керуючись: статтями 241-245, 250, пунктом 2 частини 1 статті 315, статтями 317, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

                                                                     ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ІМПЕРА ГРУП» – задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року у справі №160/2559/20 – скасувати та прийняти нову постанову якою позов задовольнити частково. 
Визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення від 04.10.2019 року №0026711406 в частині застосування до ТОВ «ІМПЕРА ГРУП» пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов`язань та ШС за порушення вимог валютного законодавства у розмірі 20734,83 грн.
Визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення від 04.10.2019 року №0026721406, яким застосовано до ТОВ «ІМПЕРА ГРУП» штрафну санкцію за порушення валютного законодавства у розмірі 170 грн.
У задоволені позову в іншій частині вимог відмовити.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 23 липня 2020 року.
                    Повне судове рішення складено 24 липня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко