ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2020 року	Львів	Справа № 300/1051/19 пров. № 857/11268/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі: 
          головуючого судді Довгополова О.М., 
          суддів Гудима Л.Я., Святецького В.ВА., 
з участю секретаря судового засідання Гавгун С.Р., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2019 року у справі за адміністративним позовом Головного управління ДФС в Івано-Франківській області до Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 про стягнення коштів та зустрічним позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

суддя (судді) в суді першої інстанції – Чуприна О.В., 
час ухвалення рішення – 11:44:00, 
місце ухвалення рішення – м. Івано-Франківськ, 
дата складання повного тексту рішення – 19.09.2019 року, 

ВСТАНОВИВ:

Головне управління ДФС в Івано-Франківській області звернулося в суд з позовом до ФОП ОСОБА_1 , яким просило стягнути з відповідача заборгованість зі сплати штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 268158,88 грн. 
ФОП ОСОБА_1 подала зустрічний позов до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, яким просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.02.2018 року № 0000581407 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в розмірі 268159,85 грн. 
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2019 року позов Головного управління ДФС в Івано-Франківській області задоволено: стягнуто з ФОП ОСОБА_1 в дохід державного бюджету заборгованість зі сплати штрафних санкцій, застосованих за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій, в розмірі 268158,88 грн.; у задоволенні зустрічного позову ФОП ОСОБА_1 відмовлено. 
Рішення мотивоване тим, що Головне управління ДФС в Івано-Франківській області правомірно застосувало до ФОП ОСОБА_1 штрафні санкції за порушення, які полягали у не проведенні відповідачем (за первинним позовом) розрахункової операції на повну суму покупки без застосування реєстратора розрахункових операцій та невидачі розрахункового документа встановленого зразка, а також неоприбуткування готівки у касі. Доказів, які б свідчили про погашення заборгованості, що є предметом стягнення за первинним позовом або спростування її наявності, ФОП ОСОБА_1 суду не надала. За таких обставин суд дійшов висновку, що позов Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про стягнення заборгованості зі сплати штрафних санкцій підлягає задоволенню, а позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 , на думку суду, є необґрунтованими, тому зустрічний позов не підлягає задоволенню. 
Рішення в апеляційному порядку оскаржила відповідач за первісним позовом (позивач за зустрічним) ФОП ОСОБА_1 .. Вважає, що суд порушив норми матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, неповно з`ясував обставини, що мали значення для вирішення справи і висновки суду не відповідають обставинам справи. Просить скасувати рішення і ухвалити нове, яким її зустрічний позов задовольнити, а у задоволенні первісного позову відмовити. 
На обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що відповідно до Указу Президента України від 20.06.2019 року № 418/2019 «Про визнання такими, що втратили чинність, деяких указів Президента України» (далі – Указ № 418/2019) втратив чинність Указ Президента України від 12.06.1995 року № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (далі – Указ № 436/95). Тому, на переконання апелянта, у спірних правовідносинах відповідно до ст. 58 Конституції України необхідно застосувати зворотну дію в часі Указу № 418/2019, оскільки ним скасовано відповідальність, встановлену Указом № 436/95. Також апелянт зазначає, що 05.01.2019 року набула чинності постанова Правління Національного банку України від 29.12.2018 року № 148 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» (далі – Положення № 148). Підпунктом 18 п. 3 Положення № 148 в редакції, яка діяла на час проведення фактичної перевірки 23.01.2017 року та винесення податкового повідомлення-рішення від 07.02.2018 року № 0000581407, оприбуткування готівки було визначено як проведення суб`єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат. На думку апелянта, терміни касова книга/книга обліку доходів і витрат не включають визначення книги обліку розрахункових операцій. Використання касової книги/книги обліку доходів і витрат фізичними особами-підприємцями, які здійснюють діяльність із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, не передбачено Положенням № 148. Вказані в акті перевірки готівкові кошти в сумі 53631,97 грн. були оприбутковані відповідно до норм Положення № 148, а саме фіскальними звітними чеками. Водночас, таке оприбуткування в Книзі обліку розрахункових операцій вказаним положенням не передбачалось. Тому апелянт вважає, що у контролюючого органу не було правових підстав для застосування до неї спірних штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки (неоприбуткування готівки), отже, податкове повідомлення-рішення від 07.02.2018 року № 0000581407 є протиправним. Відповідно, немає підстав для стягнення з неї штрафних санкцій, застосованих цим рішенням. 
Ухвалою, занесеною до протоколу судового засідання від 23.06.2020 року, Восьмий апеляційний адміністративний суд задовольнив клопотання Головного управління ДФС в Івано-Франківській області та відповідно до ст. 52 Кодексу адміністративного судочинства України замінив його на правонаступника – Головне управління ДПС в Івано-Франківській області. 
Фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється відповідно до ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України у зв`язку з неявкою у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання. 
Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Як встановив суд, в період з 16.01.2018 року до 23.01.2018 року посадові особи Головного управління ДФС в Івано-Франківській області провели фактичну перевірку господарської одиниці – магазину-кафе, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 Пужники, Тлумацький район, Івано-Франківська область, що належать ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 23.01.2018 року № 63/09/14/РРО/2405603604. В ході перевірки було встановлено, зокрема, порушення вимог п. п. 1, 2 ст. 3, ст. 8 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі – Закон № 265/95-ВР), п. 13 розділу ІІ Постанови № 148 та п. 4.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України 15.12.2004 року № 637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320 (далі – Положення № 637), а саме: проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування реєстратора розрахункових операцій, невидача розрахункового документа встановленого зразка, не оприбуткування готівки в касі. Так, згідно з актом перевірки ФОП ОСОБА_1 в період з 17.06.2017 року до 16.01.2018 року на підставі фіскальних звітних чеків, починаючи з № 992 за 19.06.2017 року до № 1142 за 15.01.2018 року на загальну суму 53631,97 грн., не здійснила облік зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій, та не виконано щоденні записи про рух готівки та суми розрахунків. 
За результатами перевірки Головне управління ДФС в Івано-Франківській області винесло, серед інших, податкові повідомлення-рішення від 07.02.2018 року № 0000581407, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 268159,85 грн., та № 0000561407, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1,00 грн. 
Як встановив суд з наданих позивачем письмовим доказів, у ФОП ОСОБА_1 наявний податковий боргу (узгоджене грошове зобов`язання) зі сплати штрафних фінансових санкцій, застосованих податковими повідомленнями-рішеннями від 07.02.2018 року № 0000581407 і № 0000561407, який станом на день звернення до суду із вказаним позовом становив 268158,88 грн. 
З пояснень ФОП ОСОБА_1 , якими вона обґрунтовує свої вимоги за зустрічним позовом та заперечення на первісний позов, вбачається, що вона не заперечує правомірності призначення і проведення описаної вище фактичної перевірки та дій посадових осіб контролюючого органу при її проведенні. 
Як описано вище, в ході проведення фактичної перевірки магазину-кафе, що належить ФОП ОСОБА_1 , було встановлено, зокрема, порушення щодо неоприбуткування нею готівки в касі, а саме в період з 17.06.2017 року до 16.01.2018 року на підставі фіскальних звітних чеків, починаючи з № 992 за 19.06.2017 року до № 1142 за 15.01.2018 року, на загальну суму 53631,97 грн., не здійснено облік зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій, та не виконано щоденні записи про рух готівки та суми розрахунків. Вказане порушення було підставою для застосування до відповідача за первинним позовом штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 268159,85 грн.  
ФОП ОСОБА_1 надала суду копії титульної сторінки і сторінок 75-77 Книги обліку розрахункових операцій № 0914000491Р за період з 01.09.2015 року до 18.06.2017 року (дата реєстрації книги 03.09.2015 року) та титульної сторінки і сторінок 12-13 Книги обліку розрахункових операцій № 0914000491Р за період з 19.06.2017 року до 31.01.2018 року (дата реєстрації книги 05.07.2017 року), в яких відображені записи щодо сум готівки, здійснені на підставі фіскальних чеків за вказаний період. Книга обліку розрахункових операцій № 0914000491Р за період з 01.09.2015 року до 18.06.2017 року містить шістнадцять записів щодо сум отриманих коштів за червень, останнім номером фіскального чеку за контрольною стрічкою в яких є № 991. Після цього під такими записами посадовими особами контролюючого органу проставлено підсумкову (контрольну) відмітку, зазначено прізвище та ініціали інспекторів, дату « 16.01.2018» і проставлено власні підписи. Після такої контрольної відмітки перевіряючих будь-яких відомостей Книга не містить. У Книзі обліку розрахункових операцій № 0914000491Р за період з 19.06.2017 року до 31.01.2018 року містяться записи про суми готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень за червень-серпень 2017 року по номерах фіскальних чеків за контрольною стрічкою № № 992-1044, які відображені у акті перевірки на загальну суму 53631,97 грн. Проте, як встановив суд, такі записи вчинені ФОП ОСОБА_1 після 16.01.2018 року, тобто після проведення перевірки, про що свідчить відповідна дата і підпис посадових осіб контролюючого органу, внесених у Книгу над відповідними записами, чого відповідач у судовому засіданні не заперечила.
Відповідно до п. 1.2 глави 1 Положення № 637, яке було чинним до 05.01.2018 року, оприбуткування готівки – це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій (КОРО).
Згідно з п. 7.15 глави 7 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (розрахункової книги (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення. 
Пунктом 2.6 глави 2 Положення № 637 встановлено, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Відповідно до норм Закону № 265/95-ВР та п. 1.2 глави 1 Положення № 637 книга обліку розрахункових операцій – це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів (в органах державної податкової служби України) книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
Відповідно до абз. 3 ст. 1 Указу № 436/95 у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами – громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми. 
Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність дій з фіксації повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у КОРО, якою визнається прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів (в органах державної податкової служби України) книга, яка містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг). Невідображення готівки у такій КОРО після їх проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки, відповідальність за яке встановлена Указом № 436/95. 
Аналогічні висновки щодо застосування норм права висловлені Верховним Судом, зокрема, у постанові від 14.02.2019 року у справі № 2а/0370/889/11. 
Відповідно до пп. 18 п. 3 розділу І Положення № 148, яке є чинним з 05.01.2018 року, оприбуткування готівки – це проведення суб`єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат.
Згідно з п. 1 розділу І Положення № 148, воно визначає порядок обліку і ведення касових операцій у національній валюті України, зокрема, фізичними особами, які здійснюють підприємницьку діяльність (далі – фізичні особи – підприємці). 
Відповідно до пп. 14 п. 3 розділу І Положення№ 148 книга обліку доходів і витрат – це документ установленої форми, що застосовується відповідно до законодавства України для відображення руху готівки. Форми відповідних книг обліку доходів і витрат затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, відповідно до вимог Податкового кодексу України; касова книга – це документ установленої форми, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі. 
Згідно з абз. 1 п. 11 розділу ІІ Положення № 148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки у повній сумі.
Проаналізувавши зміст наведених норм, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що застосоване для визначеного у пп. 18 п. 3 розділу І Положення № 148 поняття «оприбуткування готівки» словосполучення «суб`єкти господарювання» включає у своє юридичне значення також фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність. Отже, правильним також є висновок суду першої інстанції про те, що у спірних правовідносинах в період з 05.01.2018 року до 23.01.2018 року на ОСОБА_1 як фізичну особу-підприємця розповсюджувалися вимоги пп. 18 п. 3 розділу І і абз. 1 п. 11 розділу ІІ Положення № 148. 
Також відповідно до п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи-підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Фізичні особи-підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». 
Пунктом 1 «Порядку ведення книги обліку доходів і витрат», затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.03.2013 року № 481 (далі – Порядок № 481), затверджено форму Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, що додаються.
Згідно з п. п. 1-3 Порядку № 481 відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV Податкового кодексу України (Кодекс) фізичні особи – підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (надалі по текст також – самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати. 
Книга ведеться за вибором платника податку в паперовому або електронному вигляді.
У разі обрання самозайнятою особою ведення Книги у паперовому вигляді: 1) самозайнята особа зобов`язана подати до контролюючого органу за основним місцем обліку примірник Книги, на титульному аркуші якої зазначаються: прізвище, ім`я та по батькові, реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія та номер паспорта (для осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті), податкова адреса, номер та дата свідоцтва про право на здійснення незалежної професійної діяльності (за наявності); 2) книга прошнурована, пронумерована, безоплатно реєструється в контролюючому органі. Книга засвідчується підписом керівника або заступника контролюючого органу та скріплюється печаткою; 3) записи у Книзі виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою. Внесення виправлень здійснюється шляхом нового запису, який засвідчується підписом самозайнятої особи; 4) у разі необхідності реєстрації нової Книги протягом податкового (звітного) періоду записи в ній продовжуються наростаючим підсумком, а попередня Книга залишається у самозайнятої особи. 
Відповідно до п. 6 Порядку № 481 самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку, зокрема: у графі 1 зазначається дата запису; у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).
Як обґрунтовано вказав суд першої інстанції, фізичні особи – підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, а також самозайняті особи відповідно до вимог Порядку № 481 зобов`язані у графі 2 книги обліку доходів і витрат відображати дохід, який отримано на протязі операційного дня, також у готівковій формі через касу платника податків. 
Судом встановлено, що ФОП ОСОБА_2 перебувала на загальній системі оподаткування, чого сторони не заперечують.
Отже, згідно з Положенням № 637 оприбуткування готівки – це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій. 
А згідно з Положенням № 148 оприбуткування готівки – це проведення суб`єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат. 
Як правильно вказав суд першої інстанції, у розумінні Положення № 148, починаючи з 05.01.2018 року, оприбуткування готівки для фізичних осіб-підприємців є відображення доходу, в тому числі й готівкового у книзі обліку доходів і витрат на підставі звітних фіскальних чеків за результатами операційного дня. 
При цьому, відповідно до вказаних норм, до моменту набрання чинності Положенням № 148 (05.01.2018 року), Положення № 637 передбачало обов`язок суб`єктів господарювання у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО, належним чином оприбутковувати готівкові кошти шляхом внесення відомостей за результатом операційного дня до книги обліку розрахункових операцій (КОРО). 
Водночас, Положенням № 148 в період з 05.01.2018 року до 23.01.2018 року не був деталізований механізм оприбуткування готівки фізичними особами – підприємцями. 
Разом з тим, як правильно вказав суд першої інстанції та підставі системного тлумачення змісту пп. 18 п. 3 розділу І та абз. 1 п. 11 розділу ІІ Положення № 148, належним оприбуткуванням є проведення готівки в день її одержання/надходження до каси у повній сумі через книгу обліку доходів та витрат або через касову книгу. 
Підпункт 9 п. 3 розділу І Положення № 148 визначає поняття касової книги, згідно з яким – це документ установленої форми, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі.
Проте, як описано вище, ФОП ОСОБА_1 , незважаючи на роздрукування фіскальних чеків за контрольною стрічкою № № 992-1044 за період з 19.06.2017 року до 31.01.2018 року, відомості із цих чеків до Книги обліку розрахункових операцій на РРО № 0914000491Р щоденно не заносила. 
Також, ФОП ОСОБА_1 не вела Книгу обліку доходів і витрат як і Касову книгу, позивачем такі Книги в органах доходів і зборів не реєструвалися та під час проведення перевірки контролюючим органом надана не була, що остання не заперечила в ході судового розгляду справи, а також це відображено в акті перевірки. 
Водночас, як зазначено вище, обов`язок фізичної особи – підприємця вести КОРО передбачений п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України. При цьому, як правильно вказав суд першої інстанції, у розумінні норм Податкового кодексу України КОРО зобов`язана вести фізична особа – підприємець незалежно від системи оподаткування, на якій провадиться підприємницька діяльність, а у розумінні Положення № 148 КОРО слугує для відображення руху готівкових коштів у зв`язку із провадженням підприємцем господарської діяльності.
Як встановив суд, для оприбуткування готівки ФОП ОСОБА_1 використовувала КОРО, що було передбачено нормами Положення № 637, проте, як правильно зазначив суд першої інстанції, належним оприбуткуванням готівки є саме внесення відповідних щоденних записів у такій книзі. А з набуттям чинності Положенням № 148 належним обліком готівкових коштів для фізичних осіб – підприємців є ведення КОРО або касової книги. 
Наведеним спростовуються твердження апелянта про те, що використання касової книги та/чи книги обліку доходів і витрат фізичними особами – підприємцями, які здійснюють діяльність із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, не передбачено Положенням № 148. 
Враховуючи наведені вище обставини та норми законодавства, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що ФОП ОСОБА_1 не вносила записи до КОРО у період з 17.06.2017 року до 04.01.2018 року (Положення № 637) та з 05.01.2018 року до 16.01.2018 року (Положення № 148), а також не вела КОРО або касову книгу, що є порушенням вимог як Положення № 637 так і Положення № 148. 
Щодо доводів апелянта про протиправність застосування до неї спірних штрафних санкцій у зв`язку з втратою чинності Указом № 436/95 на підставі Указу № 418/2019, колегія суддів зазначає таке. 
Указ № 436/95 втратив чинність з 23.06.2019 року. 
Водночас, як описано вище, фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 була проведена 16-23.01.2018 року, а податкове повідомлення-рішення № 0000581407, яким до неї були застосовані спірні штрафні санкції, було винесене 07.02.2018 року. 
Отже, як на момент проведення перевірки, так і на момент прийняття спірного податкового повідомлення-рішення Указ № 436/95 був чинним. 
Також слід зазначити, що Указ № 418/2019 не містить норми про те, що його положення розповсюджуються на правовідносини, які виникли до його прийняття та не передбачає звільнення від відповідальності суб`єктів підприємницької діяльності, стосовно яких контролюючими органами були прийняті рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій до набрання ним чинності, зокрема, на підставі Указу № 436/95. 
Щодо посилання апелянта на ч. 1 ст. 58 Конституції України, якою встановлено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, колегія суддів зазначає таке. 
Згідно з рішенням Конституційного Суду України від 09.02.1999 року № 1/99-рп ч. 1 ст. 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. 
Відповідно, як правильно вказав суд першої інстанції, правомірність поведінки особи, зокрема, дотримання нею норм податкового законодавства, слід визначати із застосуванням законодавства, яке діяло на момент  вчинення відповідних дій або бездіяльності такої особи. У свою чергу заходи відповідальності, які можуть бути застосовані до особи-порушника, слід визначати на підставі законодавства, яке є чинним на момент виявлення та застосування відповідних санкцій. Отже, оцінка правомірності поведінки платників податків здійснюється на підставі норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що діяло на момент вчинення відповідних дій. Водночас, заходи відповідальності, які підлягають застосуванню за вчинені платниками податків порушення, повинні визначатися згідно з нормативно-правовими актами, чинними на час виникнення відповідних правовідносин, тобто на час застосування відповідальності, зокрема, винесення відповідних податкових повідомлень-рішень. 
При цьому, як також правильно зазначив суд першої інстанції, відповідно до ч. 2 ст. 58 Конституції України ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення. 
З викладеного випливає, що врегульоване законом правило поведінки визначається тим нормативно-правовим актом, який був чинним на час вчинення відповідної дії (бездіяльності). Відповідно, зміст правовідносин, зокрема прав та обов`язків особи, не може змінюватися разом із зміною законодавчих норм. Отже, склад правопорушення та відповідальність за його вчинення визначаються за змістом тих законодавчих норм, які були чинними на час вчинення відповідного правопорушення та не можуть бути змінені разом із зміною законодавчих норм (зокрема, в разі втрати чинності нормативно-правовим актом або набрання чинності новим нормативно-правовим актом, який регулює ті самі суспільні відносини). 
Разом з тим, як передбачено п. 11 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України в редакції, що набула чинності 06.08.2011 року, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу). 
Зважаючи на викладене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що незалежно від дати вчинення або виявлення певного діяння таке діяння може кваліфікуватися як порушення норм податкового законодавства лише в тому разі, якщо воно визнавалося протиправним згідно з нормами, чинними на час вчинення відповідного діяння. А в розумінні ст. 58 Конституції України, застосування Указу № 418/2019 могло б мати місце лише за умови, якщо на день набрання чинності цим Указом штрафні санкції за правопорушення ще не були б застосовані. 
Абзацом 3 ст. 1 Указу № 436/95, який був чинним на час проведення перевірки та винесення зазначеного податкового повідомлення-рішення, було передбачено, що у разі порушення фізичними особами-громадянами України норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, які встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки – у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми. 
Як встановив суд, підтверджено належними та достатніми доказами та описано вище, ФОП ОСОБА_1 за період з 17.06.2017 року до 16.01.2018 року не здійснила оприбуткування готівки в загальному розмірі 53631,97 грн. 
Враховуючи наведені вище обставини та норми законодавства, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції про правомірність застосування Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 268159,85 грн. (53631,97 грн. х 5) податковим повідомленням-рішенням від 07.02.2018 року № 0000581407, відповідно, відсутні підстави для задоволення вимог зустрічного позову про скасування цього рішення.  
Крім того, як встановив суд, під час проведення перевірки посадовими особами контролюючого органу було встановлено також порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п. п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування реєстратора розрахункових операцій та невидача розрахункового документа встановленого зразка. 
Так, згідно з п. п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Відповідно до ст. 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту, зокрема, непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: вчинене вперше – 1 гривня.
На підставі наведених норм за вчинення вказаного порушення Головне управління ДФС в Івано-Франківській області винесло податкове повідомлення-рішення від 07.02.2018 року № 0000561407, яким застосувало до ФОП ОСОБА_1 штрафну санкцію в розмірі 1,00 грн.  
Таким чином, суд зазначає про вірне застосування до відповідача (за первинним позовом) штрафних фінансових санкцій за вищевказане порушення в розмірі 1 гривня, згідно податкового повідомлення-рішення від 07.02.2018 за №0000561407. 
Вказане податкове повідомлення-рішення ФОП ОСОБА_1 не оскаржує, отже, відповідна сума штрафної санкції є узгодженою. 
Відповідно до п. 59.1 ст. 59 Податкового кодексу України у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, орган державної податкової служби надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Як встановив суд, Головне управління ДФС в Івано-Франківській області вручило ФОП ОСОБА_1 податкову вимогу від 31.10.2018 року № 62281-54, що підтверджується її особистим підписом на корінці податкової вимоги і дана вимога у встановленому законом порядку не оскаржена. 
Відповідно до пп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий борг – це сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Із наявної в матеріалах справи квитанції від 18.04.2018 року №0.0.10144586190.1 встановлено часткову сплату ФОП ОСОБА_1 заборгованості по штрафних фінансових санкція в розмірі 2,00 грн. 
Відповідно, заборгованість ФОП ОСОБА_1 із сплати штрафних (фінансових) санкцій з урахуванням цієї часткової сплати становить 268158,88 грн., що підтверджується довідкою Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 22.01.2019 року та витягом із облікової картки платника податків. В свою чергу, ФОП ОСОБА_1 не надала суду доказів відсутності заборгованості чи її погашення. 
Відповідно до положень п. п. 95.1, 95.3, 95.4 ст. 95 Податкового кодексу України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності – шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі. Стягнення коштів у рахунок погашення такого боргу здійснюється за рішенням суду з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та за рахунок готівки, що належить такому платнику податків. 
Отже, враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що позов Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про стягнення з ФОП ОСОБА_1 заборгованості зі сплати штрафних санкцій в розмірі 268158,88 грн. підлягає задоволенню. 
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись ст. ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. ст. 316, 321, 322, ч. 1 ст. 325 КАС України, суд – 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення. 
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2019 року у справі № 300/1051/19 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги виключно у випадках, передбачених частиною четвертою статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	О. М. Довгополов 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	В. В. Святецький  	
Повне судове рішення складено 03.07.2020 року