ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 вересня 2020 року	Львів	Справа № 460/2546/19 пров. № А/857/8593/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді -                                            Мікули О. І.,
суддів          -                                                    Качмара В. Я., Курильця А. Р., 
з участю секретаря судового засідання -      Ратушної М. І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року у справі №460/2546/19  за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина» до Головного управління ДФС у Рівненській області,  Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

суддя в 1-й інстанції - Щербаков В. В.,
час ухвалення рішення - 27.12.2019 року, 
місце ухвалення рішення - м. Рівне,
дата складання повного тексту рішення - 27.12.2019 року,

                                                       в с т а н о в и в:

Позивач - ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина» звернулося в суд з позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Рівненській області,  Державної податкової служби України, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДФС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 01 липня 2019 року  №1207468/41848111 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31 травня 2019 року; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 31 травня 2019 року за датою її подання.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  або відмову в такій реєстрації, Головного управління ДФС у Рівненській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01 липня 2019 року  №1207468/41848111. Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина» від 31 травня 2019 року №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Рівненській області оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що суд першої інстанції не врахував той факт, що на момент прийняття комісією Головного управління ДФС у Рівненській області оскаржуваного рішення від 01 липня 2019 року  №1207468/41848111 ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина» не надано до повідомлення первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів) у тому числі: рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладних, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларацій про відповідність, паспортів якості, сертифікатів відповідності). Таким чином, рішення відповідної комісії Головного управління ДФС у Рівненській області від 01 липня 2019 року  №1207468/41848111 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31 травня 2019 року є обґрунтованим, оскільки платником податків не надано всіх необхідних документів, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації якої йому було відмовлено. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Справа розглядалася судом першої інстанції у порядку спрощеного позовного провадження.
Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до ч.4 ст.304 КАС України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Учасники справи в судове засідання не прибули, хоча про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, тому суд вважає можливим проведення розгляду справи у відсутності учасників справи за наявними у справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів, згідно з ч.4 ст.229 КАС України без фіксування судового засідання технічними засобами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законом порядку, про що до Єдиного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесений запис від 03 січня 2018 року за № 16081020000013926. 
18 травня 2019 року між ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» (Комітент) та ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край» (Комісіонер) був укладений договір комісії на продаж товару (далі - Договір) №18/05-1, за умовами якого Комісіонер зобов`язується за дорученням та в інтересах Комітента здійснити від свого імені угоду з продажу товару, а саме: насіння соняшнику в кількості 519,956 тон. Загальна вартість товару 1202970,20 грн, у тому числі ПДВ - 200495,03 грн (п.1 Договору).
Згідно з п.2.1.6 Договору Комісіонер після підписання угоди з Покупцем (якщо Покупцем не здійснено оплату в обумовлені строки), проводить розрахунок за товар із Комітентом власним коштом.
Відповідно до п.5 і 6 вказаного Договору встановлюють розмір винагороди Комісіонера і порядок розрахунку між сторонами. Так, за виконання доручення Комітент сплачує Комісіонерові винагороду в розмірі 1,5 % від суми угоди з Покупцем. Грошові кошти від Покупця за продаж товару Комітента надходять на поточний рахунок Комісіонера і виплачуються Комітенту не пізніше 2-х банківських днів з дати надходження цих коштів на його поточний рахунок від Покупця.
З банківської виписки по особовому рахунку позивача від 04 червня 2019 року вбачається, що Комісіонер 25 травня 2019 року оплатив товар власним коштом у розмірі 1202970,20 грн (у тому числі ПДВ - 200495,03 грн), як це передбачає п.2.1.6 Договору.
У зв`язку з цим, ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» виписало для покупця - ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край», податкову накладну №1 від  31 травня 2019 року на суму 1202970,20 грн, в т.ч. ПДВ - 200495,03 грн.
05 червня 2019 року позивач отримав від контролюючого органу квитанцію, в якій зазначено, що відповідно до п.201.16  ст.201 ПК України  реєстрація ПН/РК №1 від 31 травня 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена згідно з вимогами пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» надіслало Головному управлінню ДФС у Рівненській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, від 27 червня 2019 року №3. 
У поясненнях, надісланих контролюючому органу, зазначено, що між ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» та ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край» був укладений договір комісії на продаж товару №18/05-1, за умовами якого Комісіонер зобов`язується за дорученням та в інтересах Комітента здійснити від свого імені угоду з продажу товару. Згідно з умовами вказаного договору Комісіонер оплатив товар власним коштом у розмірі 1202970,20 грн (у тому числі ПДВ - 200495,03 грн) та оформив належним чином податкову накладну, реєстрацію якої зупинено. Реалізований товар був придбаний у постачальника ФОП ОСОБА_1 згідно з договором поставки 10/04/2-18 від 10 квітня 2018 року. На придбаний товар належним чином оформлені та підписані видаткові накладні. 
Також вказано, що між ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» та організацією, що здійснює зберігання товару ТОВ «КХП`ЩЕДРЕ ЖИТО» укладено договір відповідального зберігання  №05/07-18 від 05 липня 2018 року та додаткова угода №1 від 01 лютого 2019 року та підписано акти наданих послуг за вересень 2018 року - січень 2019 року. На складах ТОВ «КХП`ЩЕДРЕ ЖИТО» зберігався вказаний товар, який був реалізований ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край».
На підтвердження відомостей вказаних у поясненнях до них були додані копії первинних бухгалтерських документів по зазначених вище господарських операціях.
01 липня 2019 року комісією Головного управління ДФС в Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення №1207468/41848111 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 31 травня 2019 року.
Підставами для такої відмови у вказаному рішенні зазначено, що платником податку не подано копії документів, а саме: 
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити);
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).
Не погодившись з таким рішенням комісії Головного управління ДФС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, а також на факт подання пояснень та таких документів контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем було виконано вимогу щодо надання пояснень та надання документів щодо підтвердження здійснення господарської операції між ним та його контрагентом, чіткого переліку документів у повідомленні про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено не було, тому рішення комісії Головного управління ДФС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 01 липня 2019 року  №1207468/41848111 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31 травня 2019 року є протиправним та підлягає скасуванню, а належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДФС України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 31 травня 2019 року.
Такий висновок суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідає нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильним, законним та обґрунтованим, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України (в редакції чинній на час подання податкової накладної контролюючому органу) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
З матеріалів справи вбачається, що за результатами здійснення господарських операцій з ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край»  на підставі договору комісії  №18/05-1 від 18 травня 2019 року, позивачем складено податкову накладну №1 від  31 травня 2019 року на суму 1202970,20 грн, в т.ч. ПДВ - 200495,03 грн. 
Відповідно до умов договору комісії  №18/05-1 від 18 травня 2019 року Комісіонер (ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край») зобов`язується за дорученням та в інтересах Комітента (позивача - ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА») здійснити від свого імені угоду з продажу товару, а саме: насіння соняшнику в кількості 519,956 тон. Загальна вартість товару 1202970,20 грн, у тому числі ПДВ - 200495,03 грн (п.1 Договору).
Згідно з банківською випискою по особовому рахунку позивача від 04 червня 2019 року ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край» 25 травня 2019 року оплатило товар власним коштом у розмірі 1202970,20 грн (у тому числі ПДВ - 200495,03 грн), як це передбачають положення договору комісії  №18/05-1 від 18 травня 2019 року.
П.187.1 ст.187 ПК України передбачає, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, відповідно до п.12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
П.13 цього Порядку №1246 передбачає, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно з п.17 вищезазначеного Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Крім того, постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час подання податкової накладної.
Відповідно до п.5 цього Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. 
Згідно з п.6, 7 вищезазначеного Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
Таким чином, п.6 та п.7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлюють чіткі та однозначні підстави для зупинення реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування:
-          відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку;
-          відповідність податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.
Відповідно до п.10 цього Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
На час виникнення спірних правовідносин діяли Критерії ризиковості платника податків, затверджені 05 листопада 2018 року наказом в.о. голови Державної фіскальної служби України, погоджені Міністерством фінансів України згідно з листом від 31 жовтня 2018 року №26010-06-05/28170 (далі - Критерії).
Згідно з п.1.6 цих Критеріїв комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: 
-          платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»; 
-          платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців; 
-          платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); 
-          платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; 
-          платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 підпункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; 
-          платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); 
-          наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. 
Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у п.1.1-1.6 цих Критеріїв. 
Відповідність платника податку Критеріям ризиковості платників податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у п. 1.1-1.5 цих Критеріїв. 
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення. 
Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у п.1.1-1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації. 
У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у п.1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС. 
П.12,13 Порядку №117 передбачають, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Аналіз наведених вище положень вказує на те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови у її здійсненні.
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку зі встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.
З матеріалів справи вбачається, що у квитанції ДФС України, яка отримана позивачем 05 червня 2019 року, підставою зупинення реєстрації податкової накладної ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина» від 31 травня 2019 року №1 вказано відповідність такої податкової накладної вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
Разом з тим, під дію якого саме з критеріїв підпадає позивач та які конкретно документи та/або пояснення йому необхідно надати для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій, у квитанції ДФС України не зазначило.
Враховуючи положення наведеної норми, колегія суддів зазначає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пп.1.6 п.1 Критеріїв контролюючий орган має вказати чіткі підстави для такого рішення, зокрема, вказати, що стало причиною для віднесення позивача до ризикових платників.
Однак контролюючим органом, як вбачається з матеріалів справи, не вказано конкретної причини з передбачених пп.1.6 п.1 Критеріїв,  яка стала підставою віднесення ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина» до ризикових платників.
При цьому, відповідно до п.14, 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Таким чином, з системного аналізу вищенаведених правових норм вбачається, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкових накладних: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.
При цьому, оцінці підлягає правомірність дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації такої у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.
Законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу, такий перелік визначається платником податку на власний розсуд у кожному випадку окремо, в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної.
Таким чином, при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ризиковість платника податку, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.
Як вбачається з матеріалів справи, 27 червня 2019 року позивач засобами електронного зв`язку подав до ДФС України пояснення на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за податковою накладною від 31 травня 2019 року №1, в яких, зокрема, зазначено, що між ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» та ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край» був укладений договір комісії на продаж товару №18/05-1, за умовами якого Комісіонер зобов`язується за дорученням та в інтересах Комітента здійснити від свого імені угоду з продажу товару. Згідно з умовами вказаного договору Комісіонер оплатив товар власним коштом у розмірі 1202970,20 грн (у тому числі ПДВ - 200495,03 грн) та оформив належним чином податкову накладну, реєстрацію якої зупинено. Реалізований товар був придбаний у постачальника ФОП ОСОБА_1 згідно з договором поставки 10/04/2-18 від 10 квітня 2018 року. На придбаний товар належним чином оформлені та підписані видаткові накладні. 
Крім того, у поясненнях зазначено, що між ТОВ «ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО «БАТЬКІВЩИНА» та організацією, що здійснює зберігання товару ТОВ «КХП`ЩЕДРЕ ЖИТО» укладено договір відповідального зберігання  №05/07-18 від 05 липня 2018 року та додаткова угода №1 від 01 лютого 2019 року та підписано акти наданих послуг за вересень 2018 року - січень 2019 року. На складах ТОВ «КХП`ЩЕДРЕ ЖИТО» зберігався вказаний товар, який був реалізований ТОВ «Заготівельна фірма «Хлібний край».
На підтвердження вказаних у поясненнях відомостей до них були додані копії первинних бухгалтерських документів по зазначених вище господарських операціях.
Вищенаведені пояснення та документи було отримано ДФС України та прийнято до розгляду, що підтверджується квитанцією від 27 червня 2019 року №2 (том 1, а.с.23).
Колегія суддів звертає увагу на те, що факт направлення контролюючому органу та отримання ним пояснень та копій вказаних вище документів учасниками справи не заперечується.
Згідно з п.18 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №566 комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отриманні з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).
Відповідно до п.20 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №117 комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
П.21 цього Порядку №117 передбачає, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Колегія суддів звертає увагу, що у рішенні від 01 липня 2019 року  №1207468/41848111 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31 травня 2019 року як підставу прийняття такого зазначено, що платником податку не надано копії документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити); документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).
Разом з тим, колегія суддів вважає, що вищезазначені підстави відмови в реєстрації поданої позивачем податкової накладної, є формальними, без зазначення мотивів, якими керувалася комісія контролюючого органу, вважаючи, що надані ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина» документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №1 від 31 травня 2019 року.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
При зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на не надання платником податків достатніх документів, контролюючий орган мав чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію чіткий перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.
При цьому, загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не може відповідати критерію обґрунтованості.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16 квітня 2019 року у справі №826/10649/17, від 28 жовтня 2019 року у справі №640/983/19, від 30 січня 2020 року у справі №300/148/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, а також на факт подання на вимогу контролюючого органу пояснень та документів, відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем було виконано вимогу щодо надання пояснень та надання документів щодо підтвердження здійснення господарської операції між ним та його контрагентом, чіткого переліку документів у повідомленні про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено не було, тому оскаржуване рішення відповідної комісії Головного управління ДФС у Рівненській області від 01 липня 2019 року  №1207468/41848111 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31 травня 2019 року є протиправним та підлягає скасуванню.
Крім того, відповідно до п.28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п.19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Оскільки рішення відповідної комісії Головного управління ДФС у Рівненській області від 01 липня 2019 року №1207468/41848111 є протиправним та підлягає скасуванню, тому належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 31 травня 2019 року, подану ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина», як це передбачено вищевказаними Порядками.
Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що рішення комісії Головного управління ДФС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 01 липня 2019 року №1207468/41848111 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31 травня 2019 року не відповідає встановленим у ч.2 ст.2 КАС України критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а тому підлягає скасуванню, при цьому ДПС України зобов`язана зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 31 травня 2019 року, подану ТОВ «Хлібоприймальне підприємство «Батьківщина».
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки колегія суддів залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.139, 229, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

                                                        п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року у справі №460/2546/19  - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, визначених п.2 ч.5 ст.328 КАС України протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
Судді	 	В. Я. Качмар 	
 	 	А. Р. Курилець  	
Повне судове рішення  складено 02 жовтня 2020 року.