ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2020 року	Львів	Справа № 140/3895/19 пров. № А/857/6018/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 

головуючого судді                    Кузьмича С. М.,
суддів                                        Улицького В.З., Шавеля Р.М.,
за участю секретаря                    Мельничук Б.Б.,
представника апелянта           Нівчик А.М.,
представник позивача             Шкірянець Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Львові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18 березня 2020 року (ухвалене головуючим - суддею Ксензюк А.Я. у м. Луцьку, повний текст судового рішення складено 25 березня 2020 року) у справі № 140/3895/19 за адміністративним позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Ратнівський аграрій» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання незаконними дії, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

                                                         ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до відповідача про визнання незаконними дій Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки згідно наказу № 1596 від 03.05.2019 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТзЗОВ «Ратнівський аграрій», визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 29.05.2019 № 0001454003.
В обґрунтування позовних вимог вказує на те, що на підставі наказу ГУ ДФС у Волинській області від 06.02.2019 № 454 працівниками контролюючого органу проведено планову виїзну документальну перевірку СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018. За результатами перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за втриманням якого покладено на контролюючі органи від 27.03.2019 № 6092/14-09-37236628. За результатами розгляду заперечення позивача на вказаний акт перевірки, ГУ ДФС у Волинській області прийнято рішення про проведення з 06.05.2019 позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» з усіх питань, що становлять предмет заперечення, у відповідності до підпункту 78.1.5. пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та видано наказ від 03.05.2019 № 1596 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій». 
Згідно з Акту від 17.05.2019 № 10571/14-09-372366 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового та іншого  законодавства, за період з 01.06.2016 по 31.12.2018, що стали предметом заперечень слідує, що ОСОБА_1 - головний державний-ревізор Інспектор відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за обігом підакцизних товарів ГУ ДФС у Волинській області не була допущена до проведення документальної позапланової виїзної перевірки товариства в зв`язку з відсутністю належних повноважень щодо здійснення перевірки, а саме через відсутність службового посвідчення на момент проведення перевірки.
Контролюючий орган не вжив жодних дій на виконання наказу від 03.05.2019 № 1596 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» щодо об`єктивного проведення позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» в частині акцизного податку.
Поряд з тим, акт від 17.05.2019 № 10571/14-09-372366 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового та іншого  законодавства, за період з 01.06.2016 по 31.12.2018, що стали предметом заперечень та його додатки скріплений особистим підписом ОСОБА_1 . 
Крім того, додатком 4 до Акту перевірки визначено узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки. В цьому додатку зазначено, що ОСОБА_1 суцільним порядком використала матеріали перевірки товариства згідно акту документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за утриманням якого покладено на контролюючі органи від 27.03.2019 № 6092/14-09-37236628 та базу даних ДФС.
Позивач вважає, що головний державний-ревізор інспектор відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за обігом підакцизних товарів ГУ ДФС у Волинській області діяла не на підставі та не у спосіб, що передбачені нормами ПК України та здійснила не документальну позапланову виїзну перевірку СТзОВ «Ратнівський аграрій», як цього вимагає наказ контролюючого органу від 03.05.2019 у № 1596 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій», а провела камеральну перевірку, дані якої ґрунтуються на підставі акту документальної планової виїзної перевірки  від 27.03.2019. 
Відтак, контролюючим органом вказаними вище незаконними діями не забезпечено виконання наказу від 03.05.2019 № 1596 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» щодо проведення позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» в частині акцизного податку.
При цьому, позивач зауважує, що за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 товариство своєчасно щомісячно подавало до контролюючого органу звітність з акцизного податку, яка перевірялась працівниками контролюючого органу шляхом проведення камеральних перевірок.  В зв`язку з тим, що під час проведень камеральних перевірок за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 порушень виявлено не було, відповідно акти перевірок не складалися та на адресу товариства не направлялися.
На підставі акту від 17.05.2019 № 10571/14-09-372366 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, за період з 01.06.2016 по 31.12.2018, що стали предметом заперечень винесене оскаржуване податкове повідомлення рішення від 29.05.2019 № 0001454003, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 3940900 грн 64 коп. за платежем акцизний податок на пальне.
Позивач вважає, що штрафні санкції, нараховані відповідачем за порушення СТзОВ «Ратнівський аграрій» порядку реєстрації акцизних накладних є безпідставними, оскільки за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 СТзОВ «Ратнівський аграрій» використовував пальне лише для власних потреб згідно статутної діяльності та нездійснювала реалізацію пального у розумінні приписів абзацу другого підпункту 14.1.212 пункту 14.1. статті 14 ПК України, та не було платником акцизного податку в  розумінні приписів статті 212 ПК України. Відтак, у СТзОВ «Ратнівський аграрій» не виникало жодних зобов`язань по сплаті акцизного податку до бюджету, оскільки товариство не здійснювало реалізації пального, а придбавало пальне та використовувало для власних потреб, і, як наслідок було звільнене від обов`язку складати та реєструвати акцизні накладні в єдиному реєстрі акцизних накладних. 
Таким чином, контролюючим органом вчинено незаконні дії щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» згідно наказу від 03.05.2019 № 1596 та безпідставно, необґрунтовано і з істотними порушеннями зроблено висновок про накладення на СТзОВ «Ратнівський шарій» штрафу в розмірі 3940900 грн 64 коп.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 18.03.2020 задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 29.05.2019 № 0001454003. В задоволені решти позовних вимог відмовлено.
Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що лише за умови дотримання податковим органом визначених ПК України порядку та умов проведення перевірки, в тому числі її призначення, в даному випадку документальної позапланової виїзної, може бути належною підставою для її проведення. Відтак, враховуючи, що необхідною передумовою для прийняття податкового повідомлення-рішення (або іншого акта індивідуальної дії) у разі встановлення контролюючим органом порушень платником податкового та іншого законодавства є саме проведення перевірки, то в силу відсутності такої перевірки як юридичного факту (зокрема, у зв`язку з її незаконністю) податкове повідомлення-рішення, рішення та/або податкова вимога винесені за результатами її проведення підлягають скасуванню як протиправні.
Враховуючи зазначене вище, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом документальної позапланової виїзної перевірки, оформленої актом від 17.05.2019 № 10571/14-09-37236628, у вигляді податкового повідомлення-рішення від 29.05.2019 № 0001454003 обгрунтовано посилається на порушення порядку проведення фактичної перевірки щодо акцизного податку.
Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права, з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
Зокрема в апеляційні скарзі зазначає, що СТзОВ «Ратнівський аграрій» відповідно до вимог пп. 212.3.4 3 ст. 212 ПК України зареєстровано як платник акцизного податку у контролюючому органі за місцезнаходженням юридичної особи з 09.09.2016. Згідно проведеного аналізу даних бухгалтерських документів, в тому числі оборотно-сальдових відомостей по рахунку 203 за перевіряємий період СТзОВ «Ратнівський аграрій», встановлено відсутність на час проведення перевірки з вини платника акцизного податку реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних більш як 120 днів. СТзОВ «Ратнівський аграрій» порушено п. 231.1 ст. 231 ПК України в частині не реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних за період з 01.01.2017 по 31.12.2018. Крім цього вказує, що позапланова документальна перевірка СТзОВ «Ратнівський аграрій» розпочата та проведена у спосіб та на підставі норм Податкового кодексу України, оскільки з моменту отримання наказу на проведення перевірки та дії суб`єкта владних повноважень щодо її проведення позивачем в судовому порядку не оскаржувались.
Представник апелянта в судовому засіданні підтримав апеляційну скаргу та надав пояснення, просить апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.
В судовому засіданні представники позивача заперечив щодо задоволення апеляційної скарги та надав пояснення. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, представників учасників справи, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, з наступних підстав.
З матеріалів справи слідує, що на підставі наказу від 06.02.2019 № 454 «Про проведення документальної планової перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» ГУ ДФС у Волинській області проведена документальна планова виїзна перевірка СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного - за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 по 21.12.2018, за результатами якої складено акт перевірки від 27.03.2019 № 6092/14-09-37236628 (т. 1, а.с. 85-160).
Перевіркою, зокрема, встановлено, що СТзОВ «Ратнівський аграрій» на порушення вимог п. 231.1 ст. 231 ПК України за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 не зареєстровано акцизні накладні в ЄРАН на обсяги пального використаного для власного споживання в кількості 1808392, 39 літрів на загальну суму акцизного податку 7881801 грн 29 коп. Відповідальність платника передбачена п. 120-2 ст. 120-2 ПК України. Відсутність з вини платника акцизного податку реєстрації акцизних накладних в ЄРАН більше 120 днів тягне за собою накладення штрафу в розмірі 3940900 грн 64 коп. (пункт 4 акту).
Не погодившись із висновками акту перевірки від 27.03.2019 № 6092/14-09-37236628 СТзОВ «Ратнівський аграрій» було надіслано контролюючому органу заперечення від 09.04.2019 за № 204 (т. 1, а.с. 161-189), за результатами розгляду якого було прийнято рішення про проведення з 06.05.2019 позапланової виїзної перевірки відповідно до пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 ПК України з питань викладених у запереченні (т.1, а.с. 191).
03.05.2019 ГУ ДФС у Волинській області видано наказ № 1596 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТОВ «Ратнівський аграрій», яким встановлено провести документальну позапланову виїзну перевірку CTзOB «Ратнівський аграрій» з 06.05.2019 тривалістю 5 робочих днів за період діяльності з 01.01.2016 по 31.12.2018, з метою дослідження питань, що стали предметом заперечення (т.1, а.с.82).
На підставі вказаного наказу, працівниками ГУ ДФС у Волинській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, що стали предметом заперечень, за результатами якої складено акт перевірки від 17.05.2019 № 10571/14-09-37236628 (т. 1, а.с. 20-49).
Перевіркою підтверджено висновки акту перевірки від 27.03.2019 № 6092/14-09-37236628, зокрема, щодо порушення СТзОВ «Ратнівський аграрій» вимог п. 231.1 ст. 231 ПК України в частині не реєстрації в ЄРАН акцизних накладних на обсяги пального використаного для власного споживання в кількості 1808392, 39 літрів на загальну суму акцизного податку 7881801, 29 грн. Відповідальність платника передбачена пунктом 120-2 статті 120-2 ПК України. Відсутність з вини платника акцизного податку реєстрації акцизних накладних в ЄРАН більше 120 днів тягне за собою накладення штрафу в розмірі 3940900 грн 64 коп. 
Разом з цим, як слідує із вказаного акту перевірки до проведення позапланової документальної перевірки не допущено головного державного ревізора-інспектора відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за обігом та оподаткування підакцизних товарів ГУ ДФС у Волинській області ОСОБА_1, про що складено акт відмові від допуску до перевірки № 8 від 10.05.2019 (т.1, а.с. 62). Підставою для не допуску до перевірки стала відсутність належних повноважень щодо здійснення перевірки, а саме пред`явлення тимчасового службового посвідчення - довідки від 26.04.2019 № 1833/Г/03-20-04-01-20. 
При цьому, акт документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, що стали предметом заперечень від 17.05.2019 № 10571/14-09-37236628 з додатками підписаний головним державним ревізором-інспектором відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за обігом та оподаткування підакцизних товарів ГУ ДФС у Волинській області ОСОБА_1 
На підставі акта документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, що стали предметом заперечень від 17.05.2019 № 10571/14-09-37236628 ГУ ДФС у Волинській області було прийняте спірне податкове повідомлення-рішення від 29.05.2019 № 0001454003, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 3940900 грн 64 коп. за платежем акцизний податок на пальне (т.1, а.с.83).
Позивач оскаржив вказане податкове повідомлення-рішення в адміністратвингому порядку, шляхом подання скарги від 09.07.2019 № 368  (т.1, а.с.242-252). Рішенням Державної податкової служби України від 05.09.2019 № 666/6/99-00-0805-05 про результати розгляду скарги скаргу СТзОВ «Ратнівський аграрій» залишено податкове повідомлення рішення ГУ ДФС у Волинській області від 29.05.2019 № 0001454003, а скаргу - без задоволення (т.1, а.с.255-256).
Вважаючи протиправними дії відповідача щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки згідно наказу № 1596 від 03.05.2019 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТзОВ «Ратнівський аграрій» та оскаржуване податкове повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.
Проаналізувавши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про правильне застосування норм матеріального та процесуального права та повне з`ясування обставин справи судом першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Вичерпний перелік обставин, за наявності яких у контролюючого органу виникає право на здійснення документальної позапланової перевірки, закріплено у ст. 78 ПК України.
Так, відповідно до пп. 78.1.5. п. 78.1 ст. 78 ПК України якщо платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки, то це є підставою для проведення документальної позапланової перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
Наказ про проведення документальної позапланової перевірки з підстав, зазначених у цьому підпункті, видається:
у разі розгляду заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, - контролюючим органом, який проводив перевірку;
під час проведення процедури адміністративного оскарження - контролюючим органом вищого рівня, який розглядає скаргу платника податків.
Як згадувалось вище не погодившись із висновками акту перевірки від 27.03.2019 № 6092/14-09-37236628 СТзОВ «Ратнівський аграрій» було надіслано контролюючому органу заперечення від 09.04.2019 за № 204 (т. 1, а.с. 161-189), за результатами розгляду якого було прийнято рішення про проведення з 06.05.2019 позапланової виїзної перевірки відповідно до пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 ПК України з питань викладених у запереченні (т.1, а.с. 191).
03.05.2019 ГУ ДФС у Волинській області видано наказ № 1596 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СТОВ «Ратнівський аграрій», яким встановлено провести документальну позапланову виїзну перевірку CTзOB «Ратнівський аграрій» з 06.05.2019 тривалістю 5 робочих днів за період діяльності з 01.01.2016 по 31.12.2018, з метою дослідження питань, що стали предметом заперечення (т.1, а.с.82).
Таким чином, наказ від 03.05.2019 № 1596 прийнятий відповідачем з підстав передбачених діючим законодавством, у зв`язку з поданням позивачем заперечень до акту перевірки .
Пунктом 78.5 ст. 78 ПК України встановлено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
Відтак у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава), а у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом платник податків може скористатись правом не допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки.
Відповідно до п. 81.2 ст. 82 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки складається акт, який засвідчує факт відмови.
Зі змісту акту перевірки від 03.05.2019 № 1596 слідує, що до проведення позапланової документальної перевірки не було допущено головного державного ревізора-інспектора відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за обігом та оподаткування підакцизних товарів ГУ ДФС у Волинській області ОСОБА_1, про що складено акт відмові від допуску до перевірки №8 від 10.05.2019 (т.1, а.с. 62). Підставою для не допуску до перевірки стала відсутність належних повноважень щодо здійснення перевірки, а саме пред`явлення тимчасового службового посвідчення - довідки від 26.04.2019 № 1833/Г/03-20-04-01-20 замість службового посвідчення.
Колегія суддів встановила та підтверджено представниками учасників справи під час апеляційного розгляду, що позивач по суті не оспорює правомірність призначення документальної позапланової перевірки, а вважає, що контролюючий орган не провів такої взагалі та не міг зробити будь-яких висновків і відобразити їх в акті документальної позапланової виїзної перевірки, оскільки працівниками контролюючого органу не було дотримано приписи ст. 81 ПК України, а саме у головного державного ревізора-інспектора відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за обігом та оподаткування підакцизних товарів ГУ ДФС у Волинській області ОСОБА_1 під час проведення перевірки було відсутнє службове посвідчення.
Розглядаючи вказаний спір суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що ключовими моментами є встановлення у сукупності обставин, чи було дотримано працівниками контролюючого органу приписи статті 81 ПК України, а саме чи підтверджено повноваження посадової особи ГУ ДФС у Волинській області ОСОБА_1 у належний спосіб.
Так представник апелянта вважає, що пред`явлення тимчасового службового посвідчення - довідки від 26.04.2019 №1833/Г/03-20-04-01-20 перед початком проведення позапланової документальної перевірки належним чином підтверджено повноваження посадової особи ГУ ДФС у Волинській області ОСОБА_1 для здійснення такої та відповідає вимогам ст. 81 ПК України 
Однак, суд вважає помилковою таку позицію апелянта стосовно того, що пред`явлення посадовою особою податкового органу при перевірці тимчасового службового посвідчення - довідки від 26.04.2019 №1833/Г/03-20-04-01-20 замість службового посвідчення, оскільки п. 81.1 ст. 81 ПК України встановлює вичерпний перелік документів, що мають бути пред`явлені посадовими особами податкового органу, що є обов`язковою умовою, яка надає право приступити до проведення перевірки. Вказана норма не встановлює альтернативних видів документів, які можуть замінити зокрема службове посвідчення.
Відтак, відсутність службового посвідчення є законною підставою для не допуску посадових осіб контролюючого органу платником податків до перевірки та свідчить про недотримання фіскальним органом встановленого порядку проведення перевірки.
Щодо проведення документальної позапланової перевірки за результатом котрої складено акт перевірки від 17.05.2019 № 10571/14-09-37236628 та прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, то колегія суддів вважає, що така фактично не відбулась оскільки, як зазначив свідок ОСОБА_1 в судовому засіданні в суді першої інстанції, що після не допуску до проведення повернулась на своє робоче місце. Інформацію щодо обставин викладених в акті було взято дистанційно з системи електронного адміністрування реалізації пального, а не з первинних бухгалтерських документів.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів встановила, що висновки, викладені в акті перевірки від 17.05.2019 № 10571/14-09-37236628 є необґрунтованими, а сама перевірка по суті не відбулась, оскільки посадова особа відповідача не знаходилась за місцезнаходженням підприємства, як це передбачено при виїзній перевірці, і не здійснювала перевірки первинних документів, що не перевірялись відповідачем, котрі були надані до заперечення на акт перевірки від 27.03.2019 № 6092/14-09-37236628 та стали підставою для проведення позапланової документальної перевірки за період, який вже перевірявся.
З огляду на встановлене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції правомірно задоволено частково позовні вимоги, оскільки необхідною передумовою для прийняття податкового повідомлення-рішення (або іншого акта індивідуальної дії) у разі встановлення контролюючим органом порушень платником податкового та іншого законодавства є саме проведення перевірки, то в силу відсутності такої перевірки як юридичного факту (зокрема, у зв`язку з її незаконністю) податкове повідомлення-рішення, рішення та/або податкова вимога винесені за результатами її проведення підлягають скасуванню як протиправні.
Разом з цим суд вважає безпідставним посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 19.06.2020 у справі № 140/388/19, оскільки обставини у розглядуваній справі є відмінними від цієї, так як у справі № 140/388/19 йде мова про не підписання акта перевірки одним із перевіряючих тобто порядку оформлення акта перевірки. 
У п.58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Зважаючи на викладене вище, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, а рішення суду - без змін. Доводи апеляційної скарги не спростовують рішення суду першої інстанції.
Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст.139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

                                                   ПОСТАНОВИВ: 

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18 березня 2020 року у справі № 140/3895/19 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	С. М. Кузьмич 	
судді	 	В. З. Улицький 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 05 серпня 2020 року