ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Головуючий І інстанції: Тітов О.М.
10 серпня 2020 р.	Справа № 520/10728/19	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді - Мельнікової Л.В.,
суддів -  Рєзнікової С.С. ,  Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання - Білюк Д.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові справу за    апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АРКСТОУН ЛТД» до Головного управління ДФС у Харківській області, Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - 
встановила:
15.10.2019 року позивач товариство з обмеженою відповідальністю «АРКСТОУН ЛТД» (далі - ТОВ «АРКСТОУН ЛТД», підприємство), звернувся до суду з позовом, яким просить:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДФС у Харківській області (правонаступником якого є ГУ ДПС у Харківській області), яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом від 02.09.2019 року в частині внесення ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості;
- зобов`язати ГУ ДФС у Харківській області виключити ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Обґрунтовує позовні вимоги позивач тим, що підприємство не відповідає жодній із вимог п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості, тому оскаржуваним рішенням його безпідставно та протиправно включено до переліку ризикових платників податків. Спірне рішення ґрунтується на помилкових судженнях суб`єкта владних повноважень, відтак, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
У відзиві на адміністративний позов відповідач вказує, що аналіз положень Порядку з питань з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117 (далі - Порядок № 117 в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дає підстави для висновку про те, що є два етапи реєстрації податкових накладних: перший це зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттям рішення по реєстрації або відмову в реєстрації податкової накладної та другий, сам етап прийняття рішення податковим органом. Виходячи зі змісту вказаних норм, - рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих підприємством документів. Таким чином, підставою, яка тягне за собою негативні наслідки для платника податку є саме другий етап за наслідками якого приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та/або відмову в такій реєстрації та рішення про включення в ризикові відповідно є правовим актом індивідуальної дії, оскільки застосовується одноразово і після реалізації вичерпують свою дію, при цьому, не встановлює та не змінює норми права, має локальний характер, не розрахований на широке коло осіб.
Відповідач вважає, що оскаржуване рішення є актом індивідуальної дії, який не порушує безпосередні права, свободи й охоронювані законом інтереси позивача, оскільки є рекомендаціями та не породжує наслідки, а тому оскарженню не підлягає.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.01.2020 адміністративний позов ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» задоволений у повному обсязі у спосіб, визначений позивачем. 
Судове рішення вмотивовано тим, що текст оскаржуваного рішення контролюючого органу та відзив на позов не містять ані юридичних мотивів, ані фактичних мотивів кваліфікації заявника як ризикового платника податків.
З урахуванням наведеного, суд визначився, що протокольне рішення № 1 від 02.09.2019 року комісії ГУ ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, про відповідність ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» з 02.09.2019 року п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податків та включення з 02.09.2019 року ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» до переліку ризикових підприємств за критерієм ризиковості платників податків відповідно до п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податків є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Не погоджуючись з судовим рішенням, в апеляційній скарзі відповідач просить його скасувати та прийняти нове - про відмову у задоволенні вимог ТОВ «АРКСТОУН ЛТД».
Аргументи, наведені скаржником в обґрунтування вимог апеляційної скарги, аналогічні доводам, викладеним ним у відзиві на позов.
Відзив на апеляційну скаргу від позивача не надходив, що не перешкоджає апеляційному перегляду справи.
Згідно зі ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язкової підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги щодо дотримання правильності застосування судом першої інстанції норм процесуального права, правової оцінки обставин у справі, у межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів, дійшла висновку, що апеляційна скаргу контролюючого органу підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції на підставі ст. 317 КАС України скасуванню, з наступних підстав.
Як установлено судовим розглядом, згідно витягу з протоколу № 1 від 02.09.2019 року засідання комісії Головного управління ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації на порядку денному було питання про розгляд пропозиції щодо включення до переліку ризикових підприємство ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» /а.с. 31/.
Відповідно до вищевказаного рішення підприємство ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» включено до переліку платників податків в режимі «Журнал ризикових платників податків» розділу «Робота Комісії регіонального рівня» підсистеми «Аналітична система» ITC «Податковий блок» за критерієм ризиковості платників відповідно п. 1.6 «в органах ДПС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної роботи при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування».
Не погоджуючись із висновком суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пп. 20.1.45 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Згідно з п. 61.1. ст. 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
За приписами п. 71.1 ст. 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Відповідно до п. 74.1, 74.3 ст. 74 вказаного Кодексу податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Згідно із п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За приписами п. 201.16 цієї ж статті (у редакції, чинній з 31.12.2017 року) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Законом України від 07.12.2017 року № 2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» (далі - Закон № 2245-VIII), змінено редакцію п. 201.16 ст. 201 ПК України.
Згідно приписів п. 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII, Кабінету Міністрів України доручено до 01.03.2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на час виникнення спірних правовідносин визначав  Порядок № 117.
Пунктом 2 Порядку № 117 визначено, що у цьому Порядку терміни вживаються у такому значенні: моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства; критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. «а»/«б» п. 185.1 ст. 185, пп. «а»/«б» п. 187.1 ст. 187, абз. 1 п.п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 ПК України  за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п.п. 5-7 Порядку № 117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
За приписами п. 10 цього ж Порядку, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
З аналізу зазначених норм чинного законодавства вбачається, що контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДФС.
Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризики порушення норм податкового законодавства, які проявляються у ймовірності складання та надання податкових накладних з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.
Дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДФС), є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України та нормативно-правових актів, прийнятих на виконання вимог цього Кодексу. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.
Обов`язковою ж ознакою дій/бездіяльності/рішень суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер для останніх.
Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної), так само як і протокол Комісії, не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.
Колегія суддів зазначає, що віднесення Комісією контролюючого органу ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» до переліку платників податків які відповідають критеріям ризиковості є передумовою зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В подальшому відповідність критеріям ризиковості має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Таким чином, законодавством передбачено певний порядок виконання податковими органами своїх функцій щодо податкового контролю, що у правовідносинах, які розглядаються, визначений у формі перевірки наданих платником податків пояснень та документів щодо проведених ним операцій. А тому, саме рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН призведе до певних негативних правових наслідків для платника податків, та, вважаючи рішення контролюючого органу неправомірним, особа може звернутись до суду за захистом прав, (свобод) та інтересів від порушень з боку суб`єкта владних повноважень, і в межах цього спору підставами позову, серед іншого, можуть бути доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу по віднесенню платника податків до переліку таких платників податків які відповідають критеріям ризиковості.
За наведених обставин, колегія суддів зазначає, що використання контролюючим органом податкової інформації, наявної в інформаційних системах ДФС, або внесення інформації в такі бази за результатами її опрацювання у певний спосіб, зокрема, віднесення ТОВ «АРКСТОУН ЛТД» до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань, безпосередньо рішення Комісії по віднесенню платника податків до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, без прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань, не порушує права та інтереси позивача.
Наведене узгоджується із правовим висновком, викладеним Верховним Судом у постановах від 27.08.2019 року у справі № 540/2077/18, від 20.11.2019 року у справі № 480/4006/18, від 03.03.2020 року у справі № 240/3665/19 та від 05.08.2020 року у справі № 520/5692/19.
Оскільки наведені обставини залишені судом першої інстанції поза увагою та цим обставинам не надана належна правова оцінка, колегія суддів, задовольняючи вимоги апеляційної скарги ГУ ДПС у Харківській області, скасовує рішення суду першої інстанції та приймає нове - про відмову у задоволенні позовних вимог ТОВ «АРКСТОУН ЛТД».
Інші доводи апеляційної скарги та заперечення сторін на висновки колегії суддів не впливають.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).  
За наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення (п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України).
Підставами для скасування судового рішення першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни судового рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (п.п. 1, 3, 4 ч. 1 ст. 317 КАС України).
На підставі наведеного, керуючись ст.ст. 292, 293, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, - 
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року скасувати, з прийняттям нового судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «АРКСТОУН ЛТД».
Постанова Другого апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дня її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку на протязі тридцяти днів, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	Л.В. Мельнікова	
Судді	(підпис)  (підпис) 	С.С. Рєзнікова    А.О. Бегунц   	
Постанова у повному обсязі складена і підписана 18 серпня 2020 року.