ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2020 р.	Справа № 520/533/20	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Спаскіна О.А.,
Суддів: Любчич Л.В. ,  Присяжнюк О.В. ,
за участю секретаря судового засідання Медяник А.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Волошин Д.А., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 19.03.20 року по справі № 520/533/20
за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрома"      
до   Головного управління ДПС у Харківській області,   Державної податкової служби України                    
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2020р. адміністративний позов  Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрома" до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Харківській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №1335020/24471767, з відмовою у реєстрації податкової накладної №22 від 10.10.2019; №1335021/24471767, з відмовою у реєстрації податкової накладної №33 від 14.10.2019; №1335022/24471767, з відмовою у реєстрації податкової накладної №36 від 15.10.2019.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрома" (код 24471767): №22 від 10.10.2019, №33 від 14.10.2019, №36 від 15.10.2019, виписані на Приватне акціонерне товариство "Харківський комбікормовий завод" (код 00952214).
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрома" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області суму сплаченого судового збору у розмірі 12612,00 грн. (дванадцять тисяч шістсот дванадцять гривень 00 копійок) та витрати на правничу допомогу у розмірі 5500,00 грн. (п`ять тисяч п`ятсот гривень 00 копійок).
Відповідач, не погодившись з даним рішенням суду, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що приймаючи зазначене рішення суд першої інстанції дійшов до помилкових висновків, які призвели до неправильного вирішення справи, неповно з`ясував всі обставини справи, що мають значення при вирішенні спору, невірно застосував до спірних правовідносин вимоги матеріального та процесуального права. Пояснює, що реєстрація направлених позивачем податкових накладних була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки вказані податкові накладні (далі по тексту - ПН) відповідали критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пп.1.6 п.1  Критеріїв оцінки ступеня ризиків. Надісланих на адресу позивача квитанціях було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. ТОВ "АГРОМА" направлено контролюючому органу повідомлення  щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація яких зупинена, у якому надано  також пояснення.  Разом з тим, на думку відповідача,  з наданих документів неможливо підтвердити придбання ТМЦ, що стало підставою для відмови у розблокуванні податкової накладної.  З огляду на викладене, стверджує про правомірність спірних рішень. Вважає, що комісія регіонального рівня Головного управління ДПС у Харківській області під час прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних дійло на підставі, в межах повноважень та у відповідності до вимог чинного законодавства.
В судове засідання суду апеляційної інстанції сторони не прибули, про дату, час і місце судового засідання   повідомлені своєчасно та належним чином. 
Відповідно до  ч.2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених  про дату, час і місце  розгляду справи, не перешкоджає  розгляду  справи.
У зв`язку з неявкою у судове засідання всіх учасників справи фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до вимог ч.4 ст.229 КАС України не здійснювалось.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідно до вимог ст.308 КАС України та керуючись ст.229 КАС України.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача,   перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності ТОВ "Агрома" є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11).
12 липня 2019 року між ТОВ "Агрома" (Постачальник) та Приватним акціонерним товариством "Харківський комбікормовий завод" (Покупець) було укладено договір поставки № П12/07/1, за умовами  якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність), а покупець зобов`язується прийняти у власність та оплатити товар у порядку і на умовах, визначених даним Договором. Під товаром, що є предметом поставки розуміється: зернові культури українського походження 2019 року урожаю. (п.1.1.Договору).
Найменування, ціна, сума та кількість товару, що поставляється, визначається відповідно до специфікацій (Додатки), які є невід`ємними додатками до цього договору (невід`ємною частиною Договору). (п.1.4 Договору).
Відповідно до п.3.1, 3.2, 3.3, 3.4 Договору, постачальник зобов`язується відпустити товар, що належить йому на праві власності, не знаходиться під заставою чи арештом, протягом 10 днів з моменту підписання специфікації.
Поставка продукції виконується і підтверджується наступними документами: товарно-транспортна накладна; видаткова накладна на кількість, ціну та асортимент товару на ім`я Покупця.
Постачальник здійснює поставку Товару в повному обсязі на складі: ПрАТ "Харківський комбікормовий завод" (м. Харків, вул. Велика Панасівська, 236).
Датою поставки вважається дата підписання представником Покупця видаткової накладної.
Згідно з п.4.1.Договору, оплата товарів Покупцем здійснюється шляхом переказу відповідних грошових коштів на поточний рахунок Постачальника протягом 3 (трьох) банківських днів з моменту передання товару Постачальником (підписання видаткової накладної). Можлива передоплата за договором.
Якщо постачальник є платником податку на додану вартість та операція за Договором є об`єктом оподаткування ПДВ, Постачальник зобов`язаний надати Покупцю належним чином оформлену та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкову накладну з урахуванням вимог ст. 201 ПКУ з накладенням електронного підпису уповноваженої особи платника. Покупець має право не здійснювати оплату, або здійснити часткову оплату за поставлений Товар, але не більше 80% поставленої вартості, до отримання належним чином зареєстрованої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. (п.4.2.Договору).
Потреба в укладенні вищевказаного Договору обумовленим тим, що основним видом діяльності позивача є вирощування зернових культур (крім рису) бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11), тому вказаний вид діяльності є типовим для підприємства позивача та здійснюється на постійній основі.
Відповідно до Звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 року № 4-сг, Товариство має у розпорядженні 2150 га сільськогосподарських земель. Також товариство звітувало про виробництво (вирощування) таких сільськогосподарських культур, як пшениця озима, ячмінь озимий, ячмінь ярий, кукурудзу, соняшник, що відображено у звіті про площі та валові збори сільськогосподарських культур за формою 29-сг та звіті про збирання врожаю сільськогосподарських культур за формою 37-сг.
Так, на виконання умов договору, а саме, п.1.4. Договору, сторонами узгоджувалися Специфікації, у яких визначалася кількість та вартість Товару, що має бути поставлена, зокрема, 04.10.2019 сторонами було узгоджено Специфікацію №5, відповідно до якої постачальник взяв на себе зобов`язання щодо поставки кукурудзи 3 класу у кількості (+/- 10%) 400 тонн за ціною 2875,00 грн/тонна на загальну суму 1380000,00 грн., в т.ч. ПДВ 230000,00 грн.
Крім того, 09.10.2019 сторонами було узгоджено Специфікацію №6, відповідно до якої Постачальник взяв на себе зобов`язання щодо поставки кукурудзи 3 класу у кількості (+/- 10%) 400 тонн за ціною 3500,04 грн/тонна на загальну суму 1400016,00 грн., в т.ч. ПДВ 233336,00 грн.
09.10.2019 сторонами було узгоджено Специфікацію №7, відповідно до якої Постачальник взяв на себе зобов`язання щодо поставки пшениці 3 класу у кількості (+/- 10%) 200 тонн за ціною 4300,02 грн/тонна на загальну суму 860004,00 грн., в т.ч. ПДВ 143334,00 грн.
Також, 16.10.2019 сторонами було узгоджено Специфікацію №8, відповідно до якої Постачальник взяв на себе зобов`язання щодо поставки кукурудзи 3 класу у кількості (+/- 10%) 400 тонн за ціною 3500,04 грн/тонна на загальну суму 1400016,00 грн. та пшениці 3 класу у кількості (+/- 10%) 65 тонн за ціною 4450,02 грн/тонна на загальну суму 289251,3 грн.
22.10.2019 сторонами було узгоджено Специфікацію №9, відповідно до якої Постачальник взяв на себе зобов`язання щодо поставки кукурудзи 3 класу у кількості (+/- 10%) 300 тонн за ціною 3600,00 грн./тонна на загальну суму 1080000,00 грн., в т.ч. ПДВ 180000,00 грн.
На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем долучено до матеріалів справи видаткові накладні: № 232/1 від 04.10.2019 на суму 690000,00 грн. в т.ч. з ПДВ 115000,00 грн.; № 240 від 10.10.2019 на суму 690000,00 грн. в т.ч. з ПДВ 115000,00 грн.; № 248 від 14.10.2019 на суму 700008,00 грн в т.ч. з ПДВ 116668,00 грн.; № 249 від 15.10.2019 на суму 681594,29 грн в т.ч. з ПДВ 113599,05 грн.; № 250 від 10.10.2019 на суму 186448,87 грн. в тч. з ПДВ 31074,81 грн.; № 251 від 11.10.2019 на суму 504306,35 грн. в т.ч. з ПДВ 84051,06 грн.; №252 від 12.10.2019 на суму 184642,86 грн. в т.ч. з ПДВ 30773,81 грн.; №254 від 10.10.2019 на суму 1270360,52 грн. в т.ч. з ПДВ 211726,75 грн.; № 255 від 18.10.2019 на суму 273231,23 грн. в т.ч. з ПДВ 45538,54 грн.; № 269 від 22.10.2019 на суму 111511,27 грн. в т.ч. з ПДВ 18585,21 грн.; № 272 від 22.10.2019 на суму 953247,60 грн. в т.ч. з ПДВ 158874,60 грн. (а.с.41-51).
Фактичне переміщення товару за Договором від 12.07.2019 № П12/07/1 було здійснено власними силами підприємства позивача та підтверджується товарно-транспортними накладними: № 0012 від 10.10.2019; № 0501 від 10.10.2019; № ХКЗ 00001872 від 10.10.2019; № ХКЗ 00001873 від 10.10.2019; № ХКЗ 00001875 від 10.10.2019; № ХКЗ 00001876 від 10.10.2019; №0412 від 14.10.2019; № 0417 від 14.10.2019; № 0418 від 14.10.2019; № 0419 від 14.10.2019; № 0420 від 14.10.2019; № 0422 від 14.10.2019; №0418 від 15.10.2019; №0420 від 15.10.2019; №0512 від 15.10.2019, №ХКЗ00001969 від 15.10.2019 р., №ХКЗ00002008 від 15.10.2019 р., №ХКЗ00002017 від 15.10.2019 (а.с.52-69).
На підтвердження оплати за поставлений товар позивачем долучено до матеріалів справи платіжні доручення № 1583 від 10.10.2019 на суму 500000,00 грн., № 1609 від 15.10.2019 на суму 1000000,00 грн., № 2220 від 17.10.2019 на суму 1000000,00 грн., № 2232 від 18.10.2019 на суму 500000,00 грн. (а.с.70-73).
ТОВ "Агрома" були виписані податкові накладні, зокрема: №22 від 10.10.2019 на суму 690000,00 грн., в т.ч. ПДВ 115000,00 грн.; №33 від 14.10.2019 на суму 700008,00 грн. в т.ч. ПДВ 116668,00 грн.; №36 від 15.10.2019 на суму 681594,29 грн., в т.ч. ПДВ 113599,05 грн., які виписано за правилами першої події (поставки товару).
Проте, Головним управлінням ДПС у Харківській області сформовано квитанції від 29.10.2019 та від 31.10.2019, якими зазначено, що відповідно до п.201.16   ст.201 ПКУ, реєстрація податкових накладних №22 від 10.10.2019, №33 від 14.10.2019 та №36 від 15.10.2019 зупинена. ПН/РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Товариством з обмеженою відповідальністю "Агрома" 15.11.2019 до контролюючого органу були надіслані повідомлення №1, №2 та №3 щодо надання пояснення та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким надано пояснення щодо здійснення господарської операції  з ПрАТ "Харківський комбікормовий завод" та всі копії наявних документів на підтвердження реальності господарської операції. 
Вказані пояснення та повідомлення 15.11.2019 року було отримано Головним управлінням ДПС у Харківській області, збережено на центральному рівні та прийнято до розгляду, що підтверджується квитанціями №2 від 15.11.2019 р. (а.с.105, 107, 108).
Проте, Комісією Головного управління ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації 21.11.2019 р. прийнято рішення:  №1335020/24471767 про відмову у реєстрації податкової накладної №22 від 10.10.2019, №1335021/24471767 про відмову у реєстрації податкової накладної №33 від 14.10.2019 та №1335022/24471767 про відмову у реєстрації податкової накладної №36 від 15.10.2019, якими ТОВ "Агрома" відмовлено у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних по операціях з контрагентом ПрАТ "Харківський комбікормовий завод", а саме, податкових накладних №22 від 10.10.2019 на суму 690000,00 грн., в т.ч. ПДВ 115000,00 грн.; №33 від 14.10.2019 на суму 700008,00 грн., в т.ч. ПДВ 116668,00 грн.; №36 від 15.10.2019 на суму 681594,29 грн., в т.ч. ПДВ 113599,05 грн. (а.с. 116-121).
Не погодившись з такими рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості позовних вимог та  не доведеності відповідачем правомірності прийнятих   ним рішень. 
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.18 №117 (надалі - Порядок №117), визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з пунктом 5 Порядку №117, податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Пунктами 6, 7 Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Пунктом 13 Порядку №117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
За приписами пунктів 18-20 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 21 Порядку №117 визначено, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Відповідно до пунктів 23, 24 Порядку №117 комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:
щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень та які на дату зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі не відповідали критеріям ризиковості платника податку, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;
щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно та/або які на дату зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі відповідали критеріям ризиковості платника податку, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.
Комісія центрального рівня протягом семи робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів відповідно до пункту 15 цього Порядку, але не раніше отриманого рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі комісії регіонального рівня, може прийняти інше рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Прийняте комісією центрального рівня рішення реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу, а рішення Комісії регіонального рівня скасовується.
За приписами пункту 28 названого Порядку податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Як визначено пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.10 №1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Зі змісту залучених до матеріалів справи електронних квитанцій судом встановлено, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкових накладних від 10.10.19 №22, від 14.10.2019р. №33 та від 15.10.19 №36, складених ТОВ "Агрома", критеріям ризиковості платника податку, визначених пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".
Однак, наведене формулювання, на переконання суду, є грубим порушенням принципу обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а також вимог пункту 13 Порядку №117, адже у квитанціях не зазначено конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
При цьому колегія суддів виходить з того, що фіскальним органом у квитанціях зазначено лише загальне посилання на відповідність податкових накладних критеріям ризиковості платника податку, визначеним пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, у той час, як чинне законодавство вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.
Колегія суддів зазначає, що пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, визначених листом ДФС від 21.03.18 №959/99-99-07-18 (у редакції листа від 5.11.18), містить у собі визначення різних обставин встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України"; платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Таким чином, фіскальний орган мав чітко вказати у квитанціях на конкретний вид критерію, визначений у пп. 1.6 п. 1 Критеріїв.
Колегія суддів, виходячи з системного аналізу положень пунктів 6, 7 Порядку №117, зазначає, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної є або відповідність платника податків критеріям ризиковості платників податків, або відповідність податкової накладної критеріям ризиковості здійснення операції.
Натомість, як зазначено у надісланих платнику податку квитанціях, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН слугувала їх відповідність критеріям ризиковості платників податків. Тобто, відповідач застосував критерії ризиковості платника податку до податкових накладних, а не до такого платника, що не відповідає наведеним вище приписам пунктів 6, 7 Порядку №117 та свідчить про зупинення контролюючим органом реєстрації податкових накладних з підстав, не передбачених законодавством.
У порушення вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України відповідач не довів наявність обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Отже, контролюючим органом не доведено наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних від 10.10.19 №22, від 14.10.2019р. №33 та від 15.10.19 №36, складених ТОВ "Агрома", у ЄРПН.
Колегія суддів звертає увагу на те, що Критерії ризиковості платників податків існують виключно у вигляді листа ДФС України від 21.03.18 №959/99-99-07-18 "Критерії ризиковості платника податків", не затверджені наказом Міністерства фінансів України та не зареєстровані в Міністерстві юстиції України.
У свою чергу, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України і не можуть бути підставою для прийняття рішення суб`єктом владних повноважень.
Таким чином, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Аналогічні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 02.04.19 у справі №822/1878/18, від 21.05.19 у справі №815/2791/18, від 09.07.19 у справі №140/2093/18, від 30.07.19 у справі №320/6312/18, від 20.11.19 у справі №560/279/19.
Також, колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, після зупинення реєстрації податкових накладних, позивачем подані контролюючому органу письмові пояснення разом з документами, передбаченими пунктом 14 Порядку №117, для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами розгляду цих документів комісією регіонального рівня ухвалено попередні рішення про реєстрацію податкових накладних у ЄРПН, тоді як Комісією ДПС України прийняті остаточні рішення щодо відмови у реєстрації податкових накладних.
При цьому у якості підстави для відмови у реєстрації податкових накладних лише процитовано положення пункту 14 Порядку №117, а саме - шостий абзац цього пункту, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Наведене є підставою для висновку про невідповідність спірних рішень критерію обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, що визначений частиною другою статті 2 КАС України.
Аналогічний висновок наведено у постанові Верховного Суду від 20.11.19 у справі №560/279/19.
Суд враховує, що дії платника податків зі складення податкових накладних за фактом підписання сторонами видаткової накладної про відвантаження товарів покупцю відповідають вимогам статей 185, 187 ПК України щодо визначення першої з подій, з настанням якої у постачальника виникає обов`язок скласти податкову накладну.
За вищевикладених обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність у позивача достатніх підстав для складення податкових накладних від 10.10.19 №22, від 14.10.2019р. №33 та від 15.10.19 №36.
Відповідачем у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних від 10.10.19 №22, від 14.10.2019р. №33 та від 15.10.19 №36, складених ТОВ "Агрома", у ЄРПН.
Враховуючи суперечливість нормативного регулювання, наведене та проаналізоване вище, як підстави застосування презумпції правомірності рішень платника (підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України), а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, суд дійшов висновку про безпідставність зупинення реєстрації податкових накладних від 10.10.19 №22, від 14.10.2019р. №33 та від 15.10.19 №36, складених ТОВ "Агрома", та, як наслідок, протиправність рішень контролюючого органу про відмову в їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно ч. 1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ч. 1 ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для її скасування та задоволення апеляційних вимог апелянта, відповідача у справі.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Керуючись ч. 4 ст. 241, ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд,  -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2020 року по справі № 520/533/20 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 		О.А. Спаскін	
Судді 	   	Л.В. Любчич    О.В. Присяжнюк   	
Повний текст постанови складено  13.07.2020 року