ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/4423/17
касаційне провадження № К/9901/69702/18
Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Юрченко В.П.,  Шипуліної Т.М., 
 
розглянув у спрощеному провадженні без повідомлення сторін касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс) на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.06.2018 (суддя - Арсірій Р.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 (головуючий суддя - Аліменко В.О., судді - Безименна Н.В., Кучма А.Ю.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ріглі Україна» (далі - Товариство) до Офісу великих платників податків ДФС про зобов`язання вчинити дії,

У С Т А Н О В И В:

У березні 2017 року Товариство звернулось до суду з позовом до Офісу, у якому просило: зобов`язати Офіс здійснити коригування в інтегрованій картці платника податків - Товариства, відобразивши на особовому рахунку платника податків переплату з податку на прибуток за 2013 рік у розмірі 26366915,00 грн., яка зазначена Товариством у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 рік (рядок 14 декларації) та наявну переплату з податку на прибуток за 2014 рік у розмірі 27966808,00 грн., яка зазначена Товариством у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік (рядок 14 декларації); зобов`язати Офіс відобразити в інтегрованій картці платника податків - Товариства погашення щомісячних авансових внесків з податку на прибуток підприємств з травня 2014 року по грудень 2015 року включно за рахунок надміру сплаченої суми податку на прибуток, відображеної в податкових деклараціях з податку на прибуток підприємства за 2013 та 2014 роки.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що дії Офісу відносно некоректного відображення даних в інтегрованій картці Товариства не відповідають вимогам діючого законодавства, оскільки податкові декларації Товариства з податку на прибуток за 2013 та 2014 роки були прийняті контролюючим органом без зауважень, з огляду на що Офіс зобов`язаний був відобразити показники зазначених декларацій у інтегрованій картці Товариства у відповідності до положень пункту 4 розділу ІІІ Порядку ведення органами Міністерства доходів і зборів України оперативного обліку податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, інших платежів, які сплачуються під час митного оформлення товарів, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 05.12.2013 № 765, з урахуванням того, що лист ДФС України від 14.05.2015 № 10269/6/99-19-02-01-15 не є нормативно-правовим актом  та суперечить діючому законодавству.

Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 27.06.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018, позов задовольнив: зобов`язав Офіс здійснити коригування в інтегрованій картці платника податків - Товариства, відобразивши на особовому рахунку платника податків переплату з податку на прибуток за 2013 рік у розмірі 26366915,00 грн., яка зазначена Товариством у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 рік (рядок 14 декларації) та наявну переплату з податку на прибуток за 2014 рік у розмірі 27966808,00 грн., яка зазначена Товариством у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік (рядок 14 декларації); зобов`язав Офіс відобразити в інтегрованій картці платника податків - Товариства погашення щомісячних авансових внесків з податку на прибуток підприємств з травня 2014 року по грудень 2015 року включно за рахунок надміру сплаченої суми податку на прибуток, відображеної в податкових деклараціях з податку на прибуток підприємства за 2013 рік та 2014 рік.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що: у Товариства була наявна переплата з податку на прибуток приватних підприємств згідно податкових декларацій за 2013 рік у розмірі 26366915,00 грн. та за 2014 рік - 27966808,00 грн., що підтверджується наявними в матеріалах справи належними та допустимими доказами, у зв`язку із чим враховуючи встановлену судами протиправну відмову Офісу здійснити коригування даних інтегрованої картки платника податків - Товариства у відповідність до поданої таким платником податкової звітності відповідно до листа Офісу від 15.02.2017 № 8838/10/28/10-42-01-11, вимоги позивача про зобов`язання відповідача здійснити відповідні коригування облікових показників інтегрованої картки платника - Товариства відповідатимуть положенням практики Європейського суду з прав людини та будуть належним способом відновлення порушеного права позивача.

Офіс оскаржив рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 18.01.2019 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Офісу та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: згідно з листом ДФС України від 14.05.2015 № 10269/6/99-19-02-01-15 «Щодо зарахування авансових внесків при виплаті дивідендів у рахунок сплати авансових платежів з податку на прибуток» у податковій декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011 № 1213, значення рядка 13.5.1 «Сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку юридичної особи в поточному (звітному) податковому періоді» Додатка ЗП не може перевищувати значення (р.11+р.12+сума податку на прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами - (р.13.1+р.13.2+р.13.6+р.13.7 Додатка ЗП до р.13)). Алгоритм формування значення р. 13.5.1 додатка ЗП до податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 30.12.2013 № 872, є аналогічним алгоритму заповнення р. 13.5.1 додатка ЗП до податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011 № 1213; сума авансових внесків при виплаті дивідендів, що не врахована у зменшення податкових зобов`язань у поточному звітному (податковому) періоді та не відображена у р. 13.5.1 додатка ЗП до цих декларацій, відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах та відображається у рядку 13.5.2 додатка ЗП до податкових декларацій; Товариство не у повному обсязі сплатило податкові зобов`язання згідно податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік (від 24.02.2015 № 9080945479), у зв`язку з чим у Товариства виник податковий борг, а Офісом була сформована та виставлена платнику податкова вимога № 131-1 від 15.10.2015; у розумінні статті 14 Податкового кодексу України авансові внески з податку на прибуток при виплаті дивідендів не є надміру сплаченими сумами податку на прибуток підприємства, вони не підлягають відображенню в інтегрованій картці платника податку.

У відзиві на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 10.07.2020 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 14.07.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Офісу, та враховуючи межі касаційної скарги дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди встановили, 28.02.2014 Товариство подало до Офісу податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за 2013 рік, у рядку 14 якої задекларувало переплату з податку на прибуток підприємств у сумі 26366913,00 грн.

28.04.2014 Товариство звернулось до Офісу з листом № 383, в якому просило зарахувати частину надмірну сплачених грошових зобов`язань з податку на прибуток підприємств у сумі 24928850,00 грн. у сплату щомісячних авансових внесків з податку на прибуток за травень-грудень 2014 року, січень, лютий 2015 року.

Листом від 16.05.2014 Офіс надав Товариству відповідь про те, що згідно поданої декларації з податку на прибуток за 2013 рік (№ 9090980061 від 28.02.2014) значення рядка 14 автоматично відображено в картці особового рахунку по авансових внесках з податку на прибуток підприємств та зараховано в рахунок збільшення переплати.

Згідно акту звірки № 3874-20 від 16.05.2014 року, Товариство станом на 31.03.2014 мало позитивне сальдо розрахунків з бюджетом у розмірі 26336915,00 грн. за кодом  класифікації доходів бюджету  11023300 - авансові внески з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів.

Згідно наявних в матеріалах справи платіжних доручень за 2013 рік та додатків ЗП до податкової декларації за 2013 рік Товариством був сплачений податок на прибуток підприємства у загальній сумі 56281534, 00 грн.

Враховуючи те, що Товариством за результатами 2013 року був задекларований податок на прибуток підприємства, який підлягав сплаті, у розмірі 29914621,00 грн. (рядок 11 декларації), переплата склала 26366913,00 грн. (56281534,00 грн. - 29914621,00 грн.), що відображено платником податків у ряду 14 декларації. Сума авансового внеску, що підлягає сплаті щомісячно, склала 2492885,00 грн. (рядок 23 декларації).

Отже, з травня 2014 року по лютий 2015 року погашення зобов`язань по сплаті авансового внеску відбувалось за рахунок наявної у Товариства переплати (26366913,00 грн. - 24928850,00 грн. (10 місяців*2492885,00 грн.). Залишок переплати станом на березень 2015 року становив 1438063,00 грн.

25.02.2015 Товариство подало до Офісу податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за 2014 рік, у рядку 14 якої задекларувало переплату з податку на прибуток підприємств у сумі 27966808,00 грн., оскільки загальна сума щомісячних авансових внесків з податку на прибуток підприємства 13980344,00 грн. у зв`язку з виплатою дивідендів у 2014 році у розмірі 41947152,00 грн. (рядок 13 ЗП декларації) перевищила задекларований податок, який підлягав сплаті (рядок 11 декларації). Сума щомісячного авансового внеску з податку на прибуток підприємства склала 1165029,00 грн. (рядок 23 декларації).

Листом від 23.03.2015 № 17 Товариство звернулось до Офісу, в якому просило зарахувати частину (залишок) надміру сплачених грошових зобов`язань Товариства у розмірі 1438063,00 грн. в рахунок сплати щомісячних авансових внесків з податку на прибуток за кодом  класифікації доходів бюджету  11023300 за квітень 2015 року у розмірі 1165029,00 грн. та за травень 2015 року у розмірі 273034, 00 грн., а також беручи до уваги надмірно сплачені кошти за 2014 рік у розмірі 27966808,00 грн., Товариство у цьому з листі просило Офіс зарахувати частину надміру сплачених грошових зобов`язань Товариства з податку на прибуток підприємства у розмірі 14872343,00 грн. у сплату щомісячних авансових внесків за травень 2015 року у розмірі 891995,00 грн., з червня 2015 року по травень 2016 року у розмірі 1165029,00 грн щомісячно, що у загальному розмірі складає 14872343,00 грн.

Станом на 01.01.2016 переплата Товариства по авансових внесках з податку на прибуток склала 18919610,00 грн. (залишок переплати за березень 2015 року у розмірі 1438063,00 грн. + надмірно сплачені кошти за 2014 рік у розмірі 27966808,00 грн. - сума авансових внесків за травень-грудень 2015 року у розмірі 10485216,00 грн.).

Станом на 20.10.2016 у Товариства повинна обліковуватись переплата у розмірі 29269610,00 грн., враховуючи переплату у розмірі 18919610,00 грн. та помилково сплачені кошти у розмірі 10350000,00 грн. згідно платіжного доручення від 29.03.2016, проте вказана сума не відображена в інтегрованій картці Товариства.

Також, судами було встановлено, що Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 30.09.2016 у справі № 826/24331/15 за позовом Товариства до Офісу про скасування вимоги та рішення позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкову вимогу № 131-11 від 15.10.2016 та рішення про опис майна у податкову заставу від 15.10.2015 № 23128/10/28-10-23-26.  Постанова набрала законної сили 28.12.2016.

У зв`язку з викладеним, Товариство звернулося до Офісу з листом від 17.01.2017 № 2, у якому, зокрема, просило привести дані інтегрованої картки платника податків - Товариства у відповідність до даних податкових декларацій за 2013 - 2015 роки та відобразити погашення податкових зобов`язань по авансових внесках з податку на прибуток за 2014 - 2015 роки, враховуючи наявну у Товариства переплату.

Листом від 15.02.2017 № 8838/10/28-10-42-01-11 Офіс повідомив Товариство, що з метою з`ясування причин відхилень здійснено аналіз податкових декларацій з податку на прибуток підприємства Товариства за 2013 рік та за 2014 рік, за результатами якого виявлено невірний алгоритм заповнення Товариством додатку ЗП до податкової декларації з податку на прибуток підприємства, а саме: суми 24879360,00 грн. за 2013 рік та 11783700,00 грн. за 2014 рік у рядку 13.5 додатка ЗП в повному обсязі перенесено до рядка 13.5.1 додатка ЗП, тобто без розділення даної суми нарахованого авансового внеску у зв`язку із виплатою дивідендів на суми, що відносяться на зменшення нарахованої суми податку юридичної особи в поточному та наступних податкових періодах (рядок 13.5.1 та 13.5.2 додатку ЗП декларації). Також, Офіс послався на те, що згідно з листом ДФС України від 14.05.2015 № 10269/6/99-99-19-02-01-15 «Щодо зарахування авансових внесків при виплаті дивідендів у рахунок сплати авансових платежів з податку на прибуток» у податковій декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011 № 4213 (далі - податкова декларація №1213), значення р. 13.5.1 «Сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку юридичної особи в поточному (звітному) податковому періоді» Додатка ЗП не може перевищувати значення (р. 11 + р. 12 + сума податку на прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами - (р. 13.1 + р. 13.2 + р. 13.6 + р. 13.7 Додатка ЗП до р. 13). Алгоритм формування значення р. 13.5.1 додатка ЗП до податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої  наказом Міністерства доходів і зборів України від 30.12.2013 № 872  (далі - податкова декларація № 872), є аналогічним алгоритму заповнення р. 13.5.1 додатка ЗП до податкової декларації № 1213. Сума авансових внесків при виплаті дивідендів, що не врахована у зменшення податкових зобов`язань у поточному звітному (податковому) періоді та не відображена у р. 13.5.1 додатка ЗП до цих Декларацій, відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах та відображається у р. 13.5.2 додатка ЗП до Податкової декларації № 1213 або № 872. Згідно листа ДФС України від 28.01.2016 № 2279/7/99-99-19-02-01-17 у зв`язку з прийняттям  Закону України від 24.12.2015 №909-УІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України»  щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році не зараховані у зменшення податкового зобов`язання суми сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів станом на 01 січня 2015 року повинні враховуватися у зменшення податкового зобов`язання з податку на прибуток у податковій декларації за 2015 рік та наступних звітних (податкових) періодах до повного їх погашення.

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до абзаців 4-6 пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 31.12.2014) платники податку на прибуток (крім новостворених, виробників сільськогосподарської продукції, неприбуткових установ (організацій) та платників податків, у яких доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за останній річний звітний податковий період не перевищують 10 мільйонів гривень) щомісяця сплачують авансовий внесок з податку на прибуток у порядку і в строки, які встановлені для місячного податкового періоду, у розмірі не менше 1/12 нарахованої до сплати суми податку за попередній звітний (податковий) рік без подання податкової декларації. На суму сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу (в тому числі за наслідками попередніх звітних (податкових) періодів) зменшується сума авансових внесків з податку на прибуток, визначених цим пунктом. Якщо сума авансових внесків з податку на прибуток, сплачена при виплаті дивідендів відповідно до пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, перевищує суму авансових внесків з податку на прибуток, визначених цим пунктом, сума перевищення зараховується у зменшення авансових внесків, визначених цим пунктом, у наступних звітних місяцях до повного її погашення.

Пункт 153.3 статті 153 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 31.12.2014) визначає загальні правила оподаткування дивідендів.

Згідно з підпунктом 153.3.1 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 31.12.2014) у разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, проводить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав незалежно від того, чи є оподатковуваний прибуток, розрахований за правилами, визначеними статтею 152 цього Кодексу, чи ні.

Положеннями підпункту 153.3.2 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 31.12.2014) передбачено, що крім випадків, передбачених підпунктом 153.3.5 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку в розмірі ставки, встановленої пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу, нарахованої на суму дивідендів, що фактично виплачуються, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів. У разі виплати дивідендів у формі, відмінній від грошової (крім випадків, передбачених підпунктом 153.3.5 цього пункту), базою для нарахування авансового внеску згідно з абзацом першим цього підпункту є вартість такої виплати, розрахована за звичайними цінами. Обов`язок із нарахування та сплати авансового внеску з цього податку за визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу ставкою покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, є такий емітент або отримувач дивідендів платником податку чи має пільги зі сплати податку, надані цим Кодексом, чи у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена в пункті 151.1 статті 151 цього Кодексу (крім платників цього податку, які підпадають під дію статті 156 цього Кодексу). Обов`язок із нарахування та сплати авансового внеску з цього податку не поширюється на суб`єктів господарювання, які є платниками фіксованого сільськогосподарського податку згідно з розділом XIV цього Кодексу. Це правило поширюється також на державні некорпоратизовані, казенні або комунальні підприємства, які зараховують суми дивідендів у розмірі, встановленому відповідно центральним або місцевим органом виконавчої влади, до сфери управління якого віднесено такі підприємства, відповідно до державного або місцевого бюджету. При цьому, якщо будь-який платіж будь-якою особою називається дивідендом, то такий платіж оподатковується при такій виплаті згідно з нормами, визначеними в першому, другому та третьому абзацах цього пункту, незалежно від того, чи є особа платником податку, чи ні.

Згідно з підпунктом 153.3.3 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 31.12.2014) платник податку - емітент корпоративних прав, державне некорпоратизоване, казенне чи комунальне підприємство зменшує суму нарахованого податку звітного періоду на суму авансового внеску, попередньо сплаченого протягом такого звітного періоду у зв`язку з нарахуванням дивідендів згідно з підпунктом 153.3.2 цього пункту. Не дозволяється проведення зазначеного заліку з податком, передбаченим статтею 156 цього Кодексу.

Підпунктом 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України (у редакції, чинній до 31.12.2014) у разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму податкових зобов`язань підприємства - емітента корпоративних прав за податком на прибуток такого звітного періоду, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов`язань наступного податкового періоду, а при отриманні від`ємного значення об`єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов`язань майбутніх податкових періодів.

Таким чином, наведені законодавчі приписи передбачають право платника на зменшення суми авансових внесків з податку на прибуток на суму надміру сплачених авансових внесків до повного погашення суми перевищення авансових внесків, сплачених при виплаті дивідендів.

Умовою реалізації цього права є наявність у платника перевищення суми авансових внесків, раніше сплачених платником податку на прибуток при виплаті дивідендів згідно з пунктом 153.3 статті 153 Податкового кодексу України, над сумою авансового внеску з податку на прибуток, який підлягає сплаті на відповідний момент (обов`язок сплати авансового внеску виникає щомісяця, в порядку і в строки, які встановлені для місячного податкового періоду).

Однак, відповідне перевищення існує в тому разі, коли платник податків сплатив авансові внески при виплаті дивідендів і не переніс ці суми на підставі підпункту 153.3.4 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України у зменшення податкових зобов`язань наступного (наступних) податкового періоду (періодів).

Матеріалами справи, а саме додатками ЗП до рядка 13 податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2013 та за 2014 роки, підтверджується, що зазначені вище вимоги були дотримані Товариством.

Законом України від 28.12.2014 № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01.01.2015, пункт 57.1 статті 57 Податкового кодексу України було викладено в новій редакції.

Відповідно до абзаців 4, 5, 9, 10 пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України платники (у редакції Закону України від 28.12.2014 № 71-VIII)  платники податку на прибуток (крім новостворених, виробників сільськогосподарської продукції, інститутів спільного інвестування, неприбуткових установ (організацій) та платників податків, у яких доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за останній річний звітний податковий період не перевищують двадцяти мільйонів гривень) щомісяця, протягом дванадцятимісячного періоду, сплачують авансовий внесок з податку на прибуток у порядку і в строки, які встановлені для місячного податкового періоду. Сума щомісячних авансових внесків обчислюється у розмірі не менше 1/12 нарахованої суми податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) рік, зменшеної на суму сплачених авансових внесків з цього податку при виплаті дивідендів, яка залишилась не зарахованою у зменшення податкового зобов`язання з цього податку, без подання податкової декларації. При цьому дванадцятимісячний період для сплати авансових внесків визначається з червня поточного звітного (податкового) року по травень наступного звітного (податкового) року включно. У складі річної податкової декларації платником податку подається розрахунок щомісячних авансових внесків, які мають сплачуватися у наступний дванадцятимісячний період. Визначена в розрахунку сума авансових внесків вважається узгодженою сумою грошових зобов`язань. Податкова декларація, в тому числі розрахунок щомісячних авансових внесків, за базовий звітний (податковий) рік подаються до 1 червня року, наступного за звітним (податковим) роком.  

Згідно з абзацом 4 підпункту 57.112 пункту 57.11 статті 57 Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 28.12.2014 № 71-VIII) сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення податкового зобов`язання з податку на прибуток, задекларованого у податковій декларації за звітний (податковий) рік.

Законом України від 21.12.2016 № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», який набрав чинності 01.01.2017, підпункт 57.112 пункту 57.11 статті 57 Податкового кодексу України був викладений в новій редакції.

Відповідно до абзаців 4-5 підпункту 57.112 пункту 57.11 статті 57 Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 21.12.2016 № 1797-VIII) сума попередньо сплачених протягом податкового (звітного) періоду авансових внесків з податку на прибуток під час виплати дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток, задекларованого у податковій декларації за такий податковий (звітний) період. У разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму нарахованого податкового зобов`язання підприємством - емітентом корпоративних прав за такий податковий (звітний) період, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов`язань наступних податкових (звітних) періодів до повного його погашення, а під час отримання від`ємного значення об`єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов`язань майбутніх податкових (звітних) періодів до повного його погашення.

Відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1/99-рп частину першу статті 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

При цьому, зміст суб`єктивного права особи, у тому числі права платника податків, що виникло за фактом сплати авансових внесків при виплаті дивідендів, слід визначати із застосуванням законодавства, яке діяло на момент виникнення відповідного права.

При сплаті до бюджету авансових внесків за 2013-2014 роки строк дії такого суб`єктивного права обмежений не був.

Згідно вказаного правила, дія закону чи іншого нормативно-правового акта поширюється тільки на ті відносини, які виникли після набуття ним чинності.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що платник податків зберігає право на відображення зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах сум попередньо сплачених авансових внесків, оскільки законодавець прямо не передбачив окремих перехідних та спеціальних норм права для таких правовідносин, отже, й права платника податків, що виникли на підставі пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу України, мають ним реалізовуватись та не можуть бути обмежені або виключені.

Наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 № 422 був затверджений Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - Порядок), який визначає організацію діяльності з ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).

За визначеннями, наведеними у пункті 2 розділу І Порядку, інтегрована картка платника (далі - ІКП) - це форма оперативного обліку податків, зборів, митних платежів до бюджетів та єдиного внеску, що ведеться за кожним видом платежу та включає перелік показників підсистем інформаційної системи органів ДФС, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та цільовими фондами; достовірність показників інформаційної системи - відповідність інформації, що зберігається у інформаційній системі, показникам первинних документів; коректність даних інформаційної системи - відповідність інформації, що зберігається в інформаційній системі, встановленим алгоритмам (правилам) її співставності та логічного і арифметичного контролю; перекручення (викривлення) показників - неповне та/або несвоєчасне відображення у відповідних регістрах інформаційної системи, допущене як у результаті умисних дій працівників органів ДФС, так і внаслідок виникнення арифметичних та технічних помилок.

Згідно з пунктами 3-6 розділу І Порядку оперативний облік податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску здійснюється органами ДФС в інформаційній системі органів ДФС. Відповідальними за достовірність відображення в інформаційній системі органів ДФС первинних показників є працівники структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи. Контроль достовірності первинних показників за податками і зборами, митними та іншими платежами до бюджетів та єдиним внеском здійснюється керівниками структурних підрозділів органів ДФС за напрямами роботи. Загальний контроль за достовірністю відображення в ІКП облікових показників забезпечується підрозділом, який здійснює облік платежів та інших надходжень. Дії працівників органів ДФС при відображенні в інформаційній системі органів ДФС первинних показників фіксуються із зазначенням ідентифікатора користувача, дати та часу дії. При виявленні некоректних базових записів структурними підрозділами за напрямами роботи готується коригуючий документ з обов`язковим посиланням на первинний документ, показники якого виправляються. Коригування даних в інформаційній системі органів ДФС здійснюється підрозділами, відповідальними за введення таких даних з первинних документів, за поточною датою. У разі необхідності коригування облікових показників ІКП у ручному режимі таке коригування здійснюється виключно за рішенням керівника (заступника керівника) органу ДФС, підготовленим відповідним структурним підрозділом за напрямом роботи. За даними оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску ДФС та її територіальними органами формується звітність про нарахування та надходження податків, зборів, єдиного внеску, надходження митних та інших платежів до бюджетів, податковий борг, недоїмку зі сплати єдиного внеску, відшкодування податку на додану вартість, результати контрольно-перевірочної роботи, розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу), надміру сплачені податки, збори, єдиний внесок тощо.

Підпунктом 1 глави 1 розділу ІІ Порядку передбачено, що з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску органами ДФС відкриваються ІКП за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися такими платниками. ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника податків з бюджетами та цільовими фондами за відповідним видом платежу.

Відповідно до пункту 1 глави 1 розділу ІІІ Порядку для забезпечення контролю за повнотою та своєчасністю розрахунків платників органи ДФС проводять оперативний облік надходжень за податками, зборами на підставі документів, визначених порядком взаємодії органів ДФС та органів Казначейства у процесі виконання державного та місцевих бюджетів за доходами та іншими надходженнями, а саме: відомостей про зарахування та повернення коштів з аналітичних рахунків за надходженнями у вигляді технологічного файла @B; виписок з рахунків у вигляді електронного реєстру розрахункових документів; звітів про виконання державного та місцевих бюджетів за доходами та іншими надходженнями.

Виходячи з аналізу наведених вище положень, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про наявність у платника податків правового інтересу, щоб дані його інтегрованої картки відповідали показникам його податкової звітності та відображали реальний стан розрахунків з бюджетом.

Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухвалених у даній справі рішень судів попередніх інстанцій відсутні. 

Посилання Офісу в обгрунтування касаційної скарги на те, що авансові внески не є надміру сплаченими сумами податку є безпідставними, оскільки в силу положень підпункту 153.3.8 пункту 153.3 статті 153 Податкового кодексу Українип (у редакції, чинній до 31.12.2014) та підпункту 57.115 пункту 57.11 статті 57 Податкового кодексу України (у редакції з 01.01.2015) авансовий внесок із податку, сплачений у зв`язку з нарахуванням/сплатою дивідендів, є невід`ємною частиною податку на прибуток.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Офісу підлягає залишенню без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.06.2018 та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 - без змін. 

Згідно з частиною третьою статті 375 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції від 15.12.2017) суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії).

З огляду на те, що Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.01.2019 зупинив виконання рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.06.2018 та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 у справі № 826/4423/17 до закінчення касаційного провадження, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду за результатами перегляду оскаржуваних судових рішень поновлює їх виконання.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359, ч.3 ст. 375 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.06.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 залишити без змін.

Поновити виконання рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.06.2018 та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 у справі № 826/4423/17.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.П. Юрченко   Т.М. Шипуліна