ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 жовтня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/20164/16
адміністративне провадження № К/9901/1877/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В.,  Желтобрюх І.Л., 
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу 
за позовом ТОВ "Нікея-ЛТД" 
до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві,  Кабінету Міністрів України,  
третя особа - Міністерство фінансів України , 
провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ТОВ "Нікея-ЛТД"
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 вересня 2019 року (судді Погрібніченко І.М., Літвінова А.В., Шулежко В.П.) 
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року судді: Собків Я.М., Мельничук В.П., Степанюк А.Г.) 
ВСТАНОВИВ
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Нікея-ЛТД" (надалі також - Позивач, ТОВ «Нікея ЛТД») звернулось до суду з адміністративним позовом, у якому просило:          
- визнати протиправним та скасувати рішення ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у            м. Києві від 17 травня 2016 року за вих. №19144/10/26-55-08-05;
- визнати незаконною бездіяльність Кабінету Міністрів України з 30 січня 2016 року, яка полягає у неприйнятті правового акту про скасування наказу Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 та у незабезпеченні перегляду та приведенні Міністерством фінансів України свого наказу №21 від 28 січня 2016 року у відповідність із Законом України від 26 листопада 2015 року №835-VIII "Про внесення змін до Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців" та деяких інших законодавчих актів України щодо децентралізації повноважень з державної реєстрації юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань";
- зобов`язати ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві прийняти одержану податкову декларацію з податку на додану вартість за звітний (податковий) період календарний місяць квітень 2016 року з додатками та доповненнями до неї ТОВ "НІКЕЯ - ЛТД", з введенням до інформаційних баз даних ДФС України відомостей з цих поданих Позивачем документів від 13 травня 2016 року;
- зобов`язати Кабінет Міністрів України прийняти нормативно - правовий акт, необхідний для реалізації Закону України 26 листопада 2015 року №835-VIII "Про внесення змін до Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців" та деяких інших законодавчих актів України щодо децентралізації повноважень з державної реєстрації юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань" та забезпечити перегляд та приведення Міністерством фінансів України свого наказу від 28 січня 2016 року №21 у відповідність із цим Законом.
Позовні вимоги у викладеному вище обсязі обґрунтовані доводами Позивача про протиправність бездіяльності ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві щодо неприйняття податкової декларації з податку на додану вартість за квітень 2016 року, поданої в паперовій формі, оскільки Позивач має право подавати податкову звітність в порядку, передбаченому пунктом 49.3 статті 49 Податкового кодексу України. 
У зв`язку із наведеним Позивач також вважає протиправною бездіяльність Кабінету Міністрів України з 30 січня 2016 року, яка полягає у неприйнятті правового акту про скасування наказу Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21  та у незабезпеченні перегляду та приведенні Міністерством фінансів України свого наказу №21 від 28 січня 2016 року у відповідність із Законом України від 26 листопада 2015 року №835-VIII "Про внесення змін до Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців" та деяких інших законодавчих актів України щодо децентралізації повноважень з державної реєстрації юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань». Така бездіяльність, за твердженням Позивача, створила для нього, як платника податків, правову невизначеність.
В обґрунтування наведеного Позивач посилається на те, що з набранням чинності Закону України від 26 листопада 2015 року №835-VIII положення пункту 45.2 статті 45  Податкового кодексу України щодо податкової адреси не можуть бути застосовані  через відсутність Єдиного державного реєстру  юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, на який міститься посилання в цій нормі. Відтак, на думку  Позивача, графа 5 «податкова адреса» затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21    форми податкової декларації з податку на додану вартість з  1 січня 2016 року не може застосовуватись через невідповідність цієї графи  вимогам абзацу восьмому пункту 48.3 статті 48 Податкового кодексу України обов`язкового реквізиту податкової декларації «місцезнаходження (місце проживання) платника податків», адже пункт 45.2 статті 45 цього Кодексу визначає, що під «податковою адресою» юридичної особи розуміється місцезнаходження такої особи, відомості про яке міститься в неіснуючому реєстрі.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 вересня 2019 року, залишеним без змін  постановою  Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалюючи рішення, суд першої та апеляційної інстанцій виходили із того, що:
-          Позивачем порушено порядок подання податкової декларації з податку на додану вартість за квітень 2016 року, так як останнім порушено порядок її направлення саме у письмовій формі, замість електронної форми, а тому така декларація не може бути визнана прийнятою. З огляду на наведене рішення від 17 травня 2016 року за вих. №19144/10/26-55-08-05 про відмову у прийнятті податкової декларації з податку на додану вартість за квітень 2016 року з додатками та доповненнями до неї, прийнято у відповідності до приписів частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України;
-          норми частини першої статті   113, статей   116,   117 Конституції України,   статті 20 Закону України «Про Кабінет Міністрів України», параграфів 32, 33 Регламенту Кабінету Міністрів України, пунктів 2, 4, 9 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року №375 дають підстави для висновку  про відсутність підстав для задоволення позову в частині позовних вимог ТОВ «Нікея-ЛТД» до Кабінету Міністрів України.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив скасувати судові рішення і ухвалити нове про задоволення позову у повному обсязі. 
Касаційна скарга обґрунтована доводами Позивача про те, що судами першої та апеляційної інстанцій не враховано, що в податковій декларації задекларовано від`ємне значення суми податку на додану вартість за результатами діяльності у цьому звітному періоді, у Позивача не було обов`язку сплачувати податок до Державного бюджету України за вказаний звітний (податковий) період, відтак Позивач на момент подання цієї декларації не був платником ПДВ. При цьому, Позивач вважає, що у податкового органу при прийняті оскаржуваного рішення не було підстав для дослідження обставин щодо способу направлення відповідної звітності з податку на додану вартість.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Судами попередніх інстанцій встановлено, що  22 грудня 2015 року між ТОВ "Нікея-ЛТД" та ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві укладено договір про визнання електронних документів та в подальшому переукладений за №9258630649.
13 травня 2016 року ТОВ "Нікея - ЛТД" подано до ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві декларацію з податку на додану вартість з додатками 2, 3, 4, 5 за звітний період квітень 2016 року на паперових носіях з додатковими письмовими поясненнями.
За результатами перевірки поданої декларації Відповідач листом від 17 травня 2016 року за вих. №19144/10/26-55-08-05 «Про відмову у прийнятті податкової звітності» повідомив Позивача, що надіслана ним засобами поштового зв`язку податкова декларація з податку на додану вартість за квітень 2016 року подана всупереч вимог пункту 49.4 статті 49 Податкового кодексу України, а саме невірно обрано спосіб подання, у зв`язку із чим вказана податкова звітність вважається неподаною.
При цьому, як підтверджується змістом відповідного рішення, податковий орган при його прийнятті керувався виключно положеннями Податкового кодексу України.
Також, як встановлено під час судового розгляду, договір про визнання електронних документів, укладений з ТОВ "Нікея-ЛТД",  не був розірваний у встановлений законом порядок та продовжував свою дію на час прийняття податковим органом відповідного рішення.
3. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
3.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Відповідно до частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Надаючи правову оцінку висновкам судів та доводам сторін в частині застосування норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини між Позивачем та      Відповідачами, колегія суддів звертає увагу на таке. 
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі щодо подання податкових декларацій врегульовані положеннями Податкового кодексу України (надалі також - ПК України).
Пунктом 49.1 статті 49 Податкового кодексу України   (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Відповідно до пункту 49.3 статті 49 ПК України податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено цим Кодексом, в один із таких способів: а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою; б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення; в) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством.
Згідно з абзацами другим  та третім пункту 49.4 статті 49 вказаного Кодексу податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. У разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складення нового договору подавати податкову звітність у спосіб, визначений підпунктами "а" і "б" пункту 49.3 цієї статті.
Сукупність наведених норм у взаємозв`язку  дає підстави для висновку, що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство зобов`язувало відповідних платників свій обов`язок щодо визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість реалізовувати шляхом подання декларації з податку на додану вартість саме в електронній формі з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
Єдине виключення з цього правила закріплене в абзаці 3 пункту 49.4 статті 49 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), яким передбачено, що у разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складення нового договору подавати податкову звітність у спосіб, визначений підпунктами "а" і "б" пункту 49.3 цієї статті.
Інших виключень з правила, встановленого пунктом 49.4 статті 49 ПК України, законодавець не передбачив.
З огляду на встановлену судами першої та апеляційної інстанцій обставину наявності укладеного договору про визнання електронних документів із Позивачем, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про недотримання Позивачем вимог щодо подання звітності з податку на додану вартість  в електронній формі з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. Вказане свідчить  про обґрунтованість висновків судів щодо відповідності оскаржуваного рішення контролюючого органу про неприйняття звітності положенням частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України. 
При цьому, суд звертає увагу на те, що пунктом 46.4 статті 46 ПК України передбачено, що якщо платник податків вважає, що форма податкової декларації, визначена центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, збільшує або зменшує його податкові зобов`язання, всупереч нормам цього Кодексу з такого податку чи збору, він має право зазначити цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації. У разі необхідності платник податків може подати разом з такою податковою декларацією доповнення до такої декларації, які складені за довільною формою, що вважатиметься невід`ємною частиною податкової декларації. Таке доповнення подається з поясненням мотивів його подання. Платник податків, для якого цим Кодексом встановлено обов`язок подання звітності в електронній формі, подає таке доповнення в електронній формі.
Отже, чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство також  надавало можливість платникам податків, які вважають, що форма податкової декларації, збільшує або зменшує його податкові зобов`язання, всупереч положенням ПК України, реалізувати право подання разом з податковою декларацією доповнення. 
Разом з тим, зміст встановлених судами попередніх  інстанцій обставин дають підстави вважати, що Позивач не скористався таким правом у спосіб, визначений законодавством, а саме не надіслав декларацію з податку на додану вартість  засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством, разом із доповненням.
Відповідно до вимог частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Таким чином, Суд при розгляді цієї справи звертає увагу на наявність конкретної і послідовної практики застосування вищенаведених норм Податкового кодексу України  Верховним Судом, як судом касаційної інстанції, висновки якого щодо застосування норм права підлягають врахуванню      при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Так, аналогічна правова позиція викладена зокрема у постановах Верховного Суду, зокрема, від 2 жовтня 2018 року (справа № 810/2468/17) від 11 грудня 2018 року (справа №810/1711/17), від 21 травня 2019 року (справа № 826/28016/15),  від 16 червня 2020 року (справа №810/1652/16), від 11 червня 2020 року (справа №810/3893/16), від 22 травня 2020 року (справа №810/4663/15), від 12 травня 2020 року (справа №810/2278/16), від 7 травня 2020 року (справа №826/536/17), від 17 липня 2020 року (справа № 826/17716/18).
Колегія суддів не знаходить підстав для відступу від зазначених у наведених вище судових рішеннях правових висновків. 
При цьому, суд вважає необґрунтованими посилання в касаційній скарзі на практику Верховного Суду у справах № 810/1570/16 та № 320/6849/18.
Так, постановою Верховного Суду у справі № 810/1570/16 рішення судів попередніх інстанцій скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції для встановлення фактичних обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи, що не дає підстав вважати  про те, що обставини у відповідних справах однакові. 
А у справі №320/6849/18 Верховний Суд, роблячи висновки про протиправну поведінку податкового органу щодо неприйняття декларації з податку на додану вартість, виходив із того, що рішення про анулювання реєстрації платником ПДВ  скасоване в судовому порядку. При цьому, суд касаційної інстанції зазначив, що породжені незаконним рішенням про анулювання реєстрації платником податку на додану вартість юридичні наслідки є нікчемними, а тому у податкового органу не було правових підстав не прийняти податкову декларацію. В той же час у справі за позовом ТОВ «Нікея-ЛТД» підставою неприйняття декларації не слугувала обставина анулювання реєстрації платником податку на додану вартість.
Тобто фактично ці рішення судом касаційної інстанції ухвалені за інших фактичних обставин, аніж у справі за позовом ТОВ «Нікея-ЛТД».
Правильно застосовані судом першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, норми частини першої статті 113, статей 116, 117 Конституції України, статті 20 Закону України «Про Кабінет Міністрів України», параграфів 32, 33      Регламенту Кабінету Міністрів України, пунктів 2, 4, 9 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014  року №375, при обґрунтуванні висновку про відсутність підстав для задоволення позову в частині позовних вимог ТОВ «Нікея-ЛТД» до Кабінету Міністрів України.
Таке правозастосування наведених вище норм відповідає позиції, висловленій у постанові Верховного Суду від 7 травня 2020 року у справі №826/536/17.
У контексті оцінки доводів Позивача, наведених у касаційній скарзі, Верховний Суд керується висновками Європейського суду з прав людини щодо застосування статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, зокрема у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58), відповідно до яких принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. таке.
Таким чином, судами першої та апеляційної інстанцій правильно встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний і обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а отже, і наведені в касаційній скарзі доводи не спростовують правильних по суті висновків  судів першої та апеляційної інстанції
3.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частиною четвертою статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу - без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша     статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 3, 343, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ТОВ "Нікея-ЛТД" залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 вересня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року у справі № 826/20164/16 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.
Головуюча                                                                                      Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                                   О.В. Білоус 
                                                                                                                      І.Л. Желтобрюх