ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

20 серпня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/67/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Комар Н.В., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро
апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 року 
у справі №160/67/19 
за позовом  Приватного підприємства "Рябінушка"  
до  Головного управління ДФС у Дніпропетровській області     
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 

ВСТАНОВИВ:

03  січня 2019 р.   Приватне підприємство "Рябінушка" звернулось до суду з адміністративним позовом до   Головного управління ДФС у Дніпропетровській області   в якому просило  визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області форми «Р» від 22.12.2018 року №0035781404.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю та протиправністю нарахування податкового зобов`язання з орендної плати за землю, оскільки відповідне зобов`язання за 2016 позивачем розраховано на підставі витягу про оцінку землі за 2016 рік та належним чином сплачено. В свою чергу відповідачем розрахунки орендної плати за землю у 2016 році зроблено на підстави витягу наданого у 2018 році, що свідчить про протиправність дій та рішень контролюючого органу.
Рішенням  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 р. у справі № 160/67/19 адміністративний позов   Приватного підприємства "Рябінушка"  до  Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задоволено. 
Судом встановлено, що за результатами проведеної  документальної позапланової перевірки контролюючим органом, з огляду на наявність  нового витягу про нормативну оцінку  землі, сформованого   в 2018 році,  виявлено заниження  нормативної грошової оцінки землі, допущеної позивачем,  що призвело до нарахування податкового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб. 
Так, судом встановлено, що позивачем розрахунок орендної плати у 2016 році зроблено на підставі витягу про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, наданого ЦНАП Дніпропетровської міської ради. Зазначене на думку суду є правомірними діями платника податків. З огляду на викладене,    судом визнано помилковим посилання контролюючого органу на необхідність врахування даних витягу наданого у 2018 році, оскільки спірним періодом є 2016 рік, та відсутні підстави вважати помилковим витяг наданий у 2016 році. Наведене  обумовило задоволення позовних вимог та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.
Не погодившись з рішенням суду, Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області  подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 р. у справі № 160/67/19, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Скаржник вважає, що суд протиправно не залучив до участі у справі в якості другого відповідача ГУ Держгеокадастру, які могли надати суттєві пояснення щодо необхідності застосування витягу з новим визначенням коефіцієнту функціонального використання земельної ділянки, що суттєво вплинуло би на суть вирішення спору. Зазначена правова позиція підтверджена представником відповідача в судовому засіданні апеляційної інстанції.
          Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав  для задоволення апеляційної скарги,  та зазначає:
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, посадовими особами контролюючого органу проведена документальна позапланова виїзна перевірка Приватного підприємства «Рябінушка» (код ЄДРПОУ 20199452) з питань повноти нарахування плати за землю (орендна плата та/або земельний податок) за земельну ділянку, що перебуває в користуванні ПП «Рябінушка» на підставі укладеного договору оренди землі площею 1,2000 га (кадастровий номер 1210100000:01:606:0034) за період з 01.01.2016 року по 31.12.2016 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт №73703/04-36-14-04/20199452 від 18.12.2018 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки приватного підприємства «Рябінушка», код за ЄДРПОУ 20199452, з питань повноти нарахування плати за землю (орендна плата та/або земельний податок) за земельну ділянку, що перебуває в користуванні ПП «Рябінушка» на підставі укладеного договору оренди землі площею 1,2000 га (кадастровий номер - 1210100000:01:606:0034) за період з 01.01.2016 року по 31.12.2016 року», відповідно до висновків якого підприємством порушено:
-п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.286.1 п.286.2 ст.286, п.289.1 ст.289 ПК України, у зв`язку заниження нормативної грошової оцінки земельної ділянки ПП «Рябінушка» встановлено заниження орендної плати за земельну ділянку, розташовану на території Лівобережного району за період з 01.01.2016 року по 06.11.2016 року на суму 552933,35 грн.
Висновки обґрунтовані з посиланням на те, що ПП «Рябінушка» задекларовано податкові зобов`язання з плати за землю (орендна плата) відповідно до витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки за №03-07/0110216/14 від 01.02.2016 сформованого 01.02.2016р. Управлінням Держгеокадастру у м.Дніпропетровську у якому встановлено коефіцієнт 0.50. Нормативна грошова оцінка земельної ділянки станом на 01.01.2016р. складає 4607777,92 грн. за 1,2000 га. ПП «Рябінушка» при нарахуванні річної суми орендної плати за вищевказану земельну ділянку застосувало коефіцієнт функціонального використання із значенням 0,50 замість 2,5, що наведено в витягу від 20.06.2018р. за №52/120618/03-07, що на думку відповідача, призвело до заниження орендної плати за земельну ділянку за 2016 рік.
На підставі акту перевірки №73703/04-36-14-04/20199452 від 18.12.2018 року Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області винесено:
-податкове повідомлення-рішення №0035781404, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: «орендна плата з юридичних осіб» на суму 691166,69 грн., з яких за податковими зобов`язаннями 552933,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 138233,34 грн.
Не погодившись з яким, позивач звернувся до суду.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при винесенні оскарженого рішення, погоджується  з   судом першої інстанції щодо наявності  підстав для задоволення адміністративного позову , та  виходить з такого:
Зі змісту Земельного кодексу України та Закону України «Про оренду землі» вбачається, що користування землею в Україні є платним.
Згідно зі статтею 21 Закону України «Про оренду землі» орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до  Податкового кодексу України).
З 01.01.2011р. набрав чинності Податковий кодекс України який, відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 Податкового кодексу України плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до підпункту 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України). Подібне визначення міститься й у статті 21 Закону України «Про оренду землі».
Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХIII Податкового кодексу України.
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 Податкового кодексу України).
Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється  розділом ХIII Податкового кодексу України; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту).
Оскільки плату за землю у формі орендної плати за землі комунальної та державної власності віднесено Верховною Радою України до загальнодержавних податків і зборів згідно з переліком, наведеним у статті 9 Податкового кодексу України, логічним завершенням аналізу наведених правових норм є висновок про те, що розмір орендної плати за вказані ділянки є нормативно-регульованою ціною із визначеними мінімальною та максимальною межами.
Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.
Таким чином, починаючи з 01 січня 2011 року, на адміністрування орендної плати та відносини, що виникають при оренді земельної ділянки комунальної та державної власності, поширюються приписи Податкового кодексу України з усіма правилами обрахування орендної плати та наслідками недотримання порядку нарахування та справляння цього обов`язкового платежу.
Відповідно до п.288.7 ст.287 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу, тобто за такими ж правилами, як і для земельного податку.
Так, відповідно до п.п.286.1, 286.2 ст.286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
Як підтверджується матеріалами справи,  12.09.2013 року  між позивачем  та Дніпровською  міською радою  укладено  договір оренди  земельної ділянки строком на 15 років, відповідно до якого позивач  прийняв в строкове платне  користування  земельну ділянку  по вул. Петрозаводська у м. Дніпро.  
Відповідно до  ч.5 ст.5 Закону України « Про оцінку земель» нормативна грошова  оцінка  земельних ділянок  використовується, зокрема, для визначення  розміру  земельного податку  та орендної  плати за  земельні ділянки державної  і комунальної власності . Питання  визначення нормативної грошової оцінки  земель  несільськогосподарського призначення  на території м. Дніпро  відноситься до  повноважень Управління  Держгеокадастру  у м. Дніпропетровську.
За правилами п.289.1 ст.289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.
Відповідно до п.289.2 ст.289 ПК України Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року, що визначається за наведеною в цьому пункті формулою.
Позивач, отримавши відповідний   витяг  з технічної документації про нормативну  грошову  оцінку земельної ділянки, що перебуває у  користуванні ПП « Рябінушка», на виконання    вимог ст. 289 Податкового Кодексу України, правомірно розрахував  річну суму орендної плати  за  2016 рік, задекларувавши її в податковій декларації  з плати за землю за 2016 рік. Позивач застосував  дані нормативної грошової оцінки земельної ділянки  зазначені  у витязі від 2016 року №  03-07/010216/4 і  інших витягів  на момент  декларування позивачем своїх  зобов`язань,   відповідач не  надає і не зазначає.
В подальшому, відповідачем отримано інший   витяг з технічної документації  нормативно грошової оцінки  землі, отриманий  20.06 2018 року за № 52/120618/03-07, сформований Головним  управлінням Держгеокадастру  у Дніпропетровській області , де станом на 01.01.2016 року   зазначено інший  коефіцієнт  функціонального використання , що й надало підстави   відповідачу для донарахування  податкового зобов`язання ПП « Рябінушка»   з  орендної плати за землю.
Суд апеляційної інстанції, підтримуючи висновок суду першої інстанції  щодо безпідставності  нарахування  позивачу   податкового зобов`язання  з орендної плати , зазначає , що таке нарахування  є безпідставним та необґрунтованим з огляду  на встановлені обставини  справи . Податковий кодекс України передбачає  один із принципів податкового законодавства  - принцип стабільності податкового законодавства. Застосування  до визначених позивачем  податкових зобов`язань  за 2016 рік  витягу з  технічної  документації  про нормативну грошову оцінку  земельної ділянки отриманого та сформованого  у 2018 році,  порушує   принцип верховенства права, та спростовує  обов`язок  органів державної влади та їх посадових осіб  діяти  тільки на підставі , у межах  повноважень та  у спосіб, передбачений  Конституцією та  законами України.  Тому суд першої інстанції, надавши правильну оцінку  встановленим обставинам справи, обґрунтовано визнав  неправомірним донарахування  грошового зобов`язання, проведене  відповідачем  та правомірно скасував податкове повідомлення –рішення  форми «Р» від 22.12.2018 року №0035781404.
Підстав для скасування  рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги, не існує.  Аргументи відповідача щодо необхідності  залучення до участі у справі  в якості третьої особи -  управління Держгеокадастру  у Дніпропетровській області , не знайшли свого підтвердження, оскільки   відповідачем   застосовано  і реалізовано   витяг  від 20.06.2018р. за №52/120618/03-07,    як підставу  при донарахуванні  грошового зобов`язання  та винесенні оскаржуваного повідомлення –рішення  і  з урахуванням предмету  позову в даній справі  з`ясуванню підлягало  питання  законності  та обґрунтованості   вчиненого нарахування.  Вимог щодо  обґрунтованості сформованого  витягу, позивач  в даній справі не заявляв.   
З огляду на вищевикладене, колегія суддів   вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. 
Доводи апеляційної скарги зводяться до переоцінки висновків зроблених судом першої інстанції. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу суд залишає без задоволення, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від  27 березня 2019 р. у справі № 160/67/19 - залишити без задоволення.
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від  27 березня 2019 р. у справі № 160/67/19 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку в порядку та строки передбачені ст.ст.328, 329 КАС України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко