ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 820/3367/16
адміністративне провадження № К/9901/39650/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 05.12.2016 (суддя Спірідонов М.О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2017 (судді: Чалий І.С. (головуючий), Зеленський В.В., П`янова Я.В.) у справі № 820/3367/16 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення, вимоги та рішення, 
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець) звернувся до суду з позовом до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування: 
- податкового повідомлення-рішення від 08.06.2016 № 0002461304, яким Підприємцю збільшено суму грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб на 65   017,53 грн, в тому числі основний платіж - 52   014,02 грн, штрафні (фінансові) санкції - 13   003,51 грн; 
- вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 06.06.2016 № Ф-256 у розмірі 68   473,12 грн; 
- рішення від 08.06.2016 № 0002471304 про застосування штрафних санкцій та донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 6   847,31 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкове повідомлення - рішення, рішення та вимога контролюючим органом прийняті безпідставно, оскільки висновки акту перевірки про допущені Підприємцем порушення вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та не відповідають дійсності, оскільки всі витрати, які відображені в податковому обліку підтверджено первинними документами та проведені в межах господарської діяльності.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 05.12.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2017, позов задоволено в повному обсязі.
4. Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про безпідставність висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, з огляду на те, що доходи та витрати по господарських операціях позивач сформував на основі належним чином оформлених документів первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують факт понесених витрат, в тому числі і по оренді приміщення та обладнання, і такі витрати безпосередньо пов`язані з отриманням доходу від провадження господарської діяльності.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 05.12.2016, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2017 та прийняти нове рішення про відмову  у задоволенні позовних вимог Підприємця.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкового повідомлення - рішення, рішення та вимоги, з приводу правомірності яких виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 25.05.2016 № 1846/20-30-13-04/ НОМЕР_1 , оформленого за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 16.01.2014 по 31.12.2015, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 16.01.2014 по 31.12.2015, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог, вимог пп.177.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб за 2015 рік у розмірі 52   014,02 грн та ст.4,7,9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження єдиного соціального внеску у 2015 році на 68   473,12 грн.
Фахівці контролюючого органу дійшли висновку, що позивачем неправомірно віднесено до складу витрат суми витрат на оплату послуг оренди (обладнання та меблі для облаштування кафе), які не пов`язані безпосередньо з отриманням доходу від здійснення діяльності, оскільки позивачем не підтверджено здійснення задекларованого виду діяльності, пов`язаного з обслуговування напоями, та як наслідок не підтверджено формування валових витрат за рахунок витрат на оренду обладнання. Також, на думку контролюючого органу, Підприємцем неправомірно віднесено на витрати орендну плату за приміщення, оскільки згідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності станом на 12.08.2015 року ОСОБА_2 належить спільна частка 1/2 нежитлових приміщень в підвальній частині у житловому будинку літ «Б» загальною площею 157.6 м.кв. (нежитлова 118,3 м.кв.) за адресою АДРЕСА_1 , відповідно ФОП ОСОБА_2 мав право надати в оренду позивачеві лише 1/2 частини від площі 118,3 м.кв, на яку мав право власності, а отже, позивач мав право віднести до складу валових витрат суму орендної плати у розмірі 91   105,00 грн, а не 182210,00 грн.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкове повідомлення - рішення, рішення та вимогу.
Судами також встановлено, що згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців основним видом діяльності позивача є обслуговування напоями (код КВЕД 56.30), роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах (КВЕД 47.25), роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах (КВЕД 47.26), діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування (КВЕД 56.10).
До податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2014-2015 роки позивачем включено витрати, які пов`язані з орендою приміщення, орендою обладнання, охороною, обслуговуванням РРО, господарськими витратами, заробітною платою найманим працівникам у сумі 687   066,16 грн, в т.ч. по декларації від 09.02.2016 №9275595646.
В підтвердження здійснення задекларованої господарської діяльності позивачем надано копії договорів поставки продовольчих товарів, товарно-транспортні накладні, де остаточним місцем розвантаження вказана адреса кафе, чеки на придбання продуктів харчування, квитанції на оплату.
Також судами встановлено, що між позивачем та ФОП ОСОБА_3 укладено договір оренди обладнання від 03.05.2015 № 1/05, предметом якого є строкове платне користування обладнанням та меблями для облаштування кафе за адресою АДРЕСА_1 . 
На підтвердження правомірності віднесення на валові витрати витрат з орендної плати позивачем надані акт приймання-передачі обладнання, акти здачі - прийняття наданих послуг з оренди обладнання, квитанції про оплату.
У 2015 році позивач за договором оренди від 01.09.2015 № 1-01/15 з ФОП ОСОБА_2 орендував нежитлове приміщення під кафе, за адресою АДРЕСА_1 . Вказаним договором передбачено, що загальна площа приміщення, що орендується складає 118.3 м.кв. та визначена орендна плата, вартість якої позивачем віднесена до валових витрат.
На підтвердження правомірності віднесення до валових витрат витрати на оренду приміщення для кафе позивачем надано акти здачі -приймання наданих послуг та квитанції про оплату.
Також встановлено, що згідно договору оренди нежилого приміщення від 28.08.2015 року, укладеного між ОСОБА_4 и ФОП ОСОБА_2 , останнім отримано в оренду нежитлове приміщення площею 78.8 м.кв. за адресою АДРЕСА_1 . Вказаним договором передбачено право орендаря здавати приміщення в оренду (п.6.2 Договору).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо обставин з якими останній пов`язує допущені позивачем порушення норм податкового законодавства. Доводи касаційної скарги фактично зводяться до переоцінки встановлених обставин справи, в чому саме полягає порушення (неправильне застосування) судом норм матеріального права відповідач в касаційній скарзі не наводить.
9. Підприємцем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт      44.1 статті      44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
10.2. Пункт 177.1 статті 177.
Доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
10.3. Пункт 177.2 статті 177.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
10.4. Пункт 177.4 статті 177.
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
11. Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Пункт 4 частини першої статті 4.
Платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
11.2. Стаття 6.
Платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
11.3. Пункт 2 частини першої статті 7. 
Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
11.4. Частина друга статті 9. 
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.       
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
12. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід незалежно від форми (грошова чи не грошова) його отримання.
13. Чистий оподатковуваний дохід визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними із проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця.
14. До витрат включаються в тому числі і витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, до яких відносяться, зокрема і витрати на оплату оренди.
15. Витрати, що пов`язані з проведенням господарської діяльності фізичної особи-підприємця мають бути підтверджені належно оформленими первинними документами.
16. Платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
17. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
В первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
18. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платник податків допустив порушення вимог законодавства, такий платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч.      1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
19. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
20. Судами попередніх інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
21. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в запереченні на адміністративний позов, в апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
22. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинами, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування витрат.
Судами досліджено та встановлено наявність у позивача первинних документів, які згідно з п.       44.1 ст.       44 Податкового кодексу України, є підставою для формування витрат. 
Судами встановлено, що витрати по оренді майна за договором від 03.05.2015  позивачем правомірно віднесені до складу валових витрат, так як використання орендованого устаткування має безпосередній зв`язок з його підприємницькою діяльністю, що підтверджено належними первинними документами, як правомірно віднесено позивачем на витрати і витрати на оренду приміщення для кафе площею 118.3 м.кв. за адресою АДРЕСА_1 .
Посилання контролюючого органу на те, що ФОП ОСОБА_2 належить спільна частка 1/2 нежитлових приміщень, а відповідно останній мав право надати в оренду позивачеві лише 1/2 частини від площі 118,3 м.кв., на яку мав право власності, суди обґрунтовано не взяли до уваги, оскільки встановлено, що відповідно до договору оренди нежилого приміщення від 28.08.2015, укладеного між ОСОБА_4 и ФОП ОСОБА_2 , останнім отримано в оренду нежитлове приміщення площею 78.8 м.кв. та право орендаря здавати приміщення в оренду, а отже вказані посилання контролюючого органу є безпідставними. 
Отже, позивачем правомірно віднесено до складу валових витрат суму орендної плати за використання приміщення кафе площею 118,3 м.кв.
Таким чином, контролюючим органом всупереч вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття рішень судами) не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про безпідставне та протиправне формування позивачем своїх витрат, зокрема за відсутності первинних документів, які свідчили б про понесені Підприємцем витрати чи про не пов`язаність таких витрат з проведенням господарської діяльності.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
23. Колегія суддів приходить до висновку, що за встановлених обставин у справі на підставі оцінених доказів суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права та дійшли правильного висновку, що позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності свідчать про правомірність формування позивачем даних податкового обліку, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.
24. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 05.12.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23.02.2017 слід залишити без задоволення.
25. Відповідно до п. 1 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
26. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності   Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2017 року у справі № 820/3367/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова