ПОСТАНОВА
Іменем України

02 вересня 2020 року 
Київ
справа №820/1664/17
адміністративне провадження №К/9901/41912/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Головного управління ДФС у Харківській області
на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30 травня 2017 року (головуючий суддя - Білова О.В.)
та на ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Ральченко І.М., судді - Катунов В.В.,             Бершов Г.Є.)
у справі №820/1664/17
за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДФС у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень, 

ВСТАНОВИВ:

У квітні 2017 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Харківській області), в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0004781304 від 07 квітня 2017 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0004791304 від 07 квітня 2017 року;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0004771304 від 07 квітня 2017 року.

На обґрунтування позовних вимог платник зазначив про правильність визначення платником своїх податкових зобов`язань та протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючого органу. 

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 30 травня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2017 року, адміністративний позов задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення за №0004781304 від 07 квітня 2017 року в частині податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 4 606,85 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 1 151,71 грн;

- визнано протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску за №0004791304 від 07 квітня 2017 року в частині донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі     10 117,23 гр та штрафних санкцій у розмірі 1 011,72 грн;

- стягнуто з Головного управління ДФС у Харківській області за рахунок бюджетних асигнувань витрати по оплаті судового збору на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 у розмірі 281,00 грн.

У задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0004781304 від 07 квітня 2017 року в частині податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у розмірі 5 450,64 грн та за штрафними санкціями у розмірі 1 363,66 грн; визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску за №0004791304 від 07 квітня 2017 року в частині донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 12 546,76 грн та штрафних санкцій у розмірі 1 493,68 грн; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення за №0004771304 від 07 квітня 2017 року відмовлено.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про безпідставність висновків контролюючого органу в частині завищення позивачем витрат на суму 30 712,32 грн, у зв`язку з чим донарахування позивачу податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем  у розмірі 4 606,85 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 1 151,71 грн, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 10 117,23 грн та штрафних санкцій у розмірі 1 011,72 грн є протиправним. 

Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що судами попередніх інстанцій прийнято як належний доказ правомірності формування позивачем своїх податкових зобов`язань первинні документи, що містять дефекти та підтверджують продаж та придбання різних товарно матеріальних цінностей.

Рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог не оскаржуються, а тому не є предметом касаційного розгляду.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 17 жовтня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

Від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких він зазначає про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.

Підпунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністартивного судочинства України (далі - КАС України) (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

20 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року).

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (далі - Східна ОДПІ) проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання податкового законодавства в частині повноти нарахування та сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 та єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2015.

За результатами перевірки складено акт від 21.11.2016 №5211/20-38-13-04/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки).

Згідно з висновками Акту перевірки, Східною ОДПІ встановлено порушення позивачем вимог: п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України; п.п. 177.5.3. п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу  України та донараховано 10 220,47 грн, а саме за 2013 рік на 2 256,21 грн, за 2014 рік 2 957,24 грн, за 2015 рік 5 007,05 грн; п.п. 177.5.1, п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України та донараховано 224,78 грн, в тому числі за 2014 рік 224,74 грн та за 2015 рік 0,04 грн; п.п. 1 п. 1 ст. 4, п.п. 1 п. 2 ст. 6, п.п. 2 п. 1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» на суму 23 561,06 грн, а саме за 2013 у сумі 5 137,14 грн, за 2014 рік у сумі 6 841,07 грн, за 2015 рік на 11 582,85 грн.

Зазначений акт перевірки надісланий позивачу поштою та отриманий ним 21.12.2016, що підтверджується повідомленням про вручення поштового відправлення (а.с. 213).

28.12.2016 позивач подав до контролюючого органу заперечення на акт перевірки разом із доданими до них документами (а.с. 34- 36).

Листом від 05.01.17 №93/10/20-38-13-04-21 відповідач відмовив позивачу у розгляді заперечень на акт перевірки з посиланням на пропуск строку для їх подання (а.с.37).

05.01.2017 Східна ОДПІ на підставі акта перевірки прийняла наступні рішення: 

-податкове повідомлення-рішення за №0000071304, яким позивачу визначено суму штрафних санкції у розмірі 510 грн (а.с. 39); 

- рішення за №0000031304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким платнику визначено суму єдиного внеску у розмірі 23 561,06 грн, та нараховано штрафні санкції у розмірі   2 612,93 грн (а.с. 40);

- податкове повідомлення-рішення №0000011304 від 05.01.2017, яким платнику визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 13 056,56 грн, в т.ч. за основним платежем - 10 445,25 грн та за штрафними санкціями - 2 611,31 грн (а.с. 41).

За результатами адміністративного оскарження вищезазначених рішень, ГУ ДФС у Харківській області скасовано податкові повідомлення - рішення, рішення Східної ОДПІ та прийнято нові:

- податкове повідомлення-рішення за №0004781304 від 07.04.2017, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 12 571,86 грн, закрема за основним платежем у розмірі 10 057,49 грн, та за штрафними  (фінансовими) санкціями у розмірі 2 514,37 грн (а.с.54).

- рішення №0004791304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 07.04.2017, яким платнику визначено суму єдиного внеску у розмірі            22 663,99 грн та нараховано штрафні санкції - 2 505,40 грн (а.с.55);

- податкове повідомлення-рішення №0004771304 від 07.04.2017, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 510 грн (а.с.56).

Контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем витрат на суму          2 357,32 грн по взаємовідносинам із ТОВ "Флорінс", на суму 19 500,00 грн по взаємовідносинам з ТОВ "Альпіна-опт" та на суму 8 855,00 грн по взаємовідносинам із ТОВ "Фломакс".

Надаючи правову оцінку вищевикладеним обставинам справи, колегія суддів виходить з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно зі ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України платники податків зобов`язані вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Згідно з п. 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 138.2 статті 138 ПК України (в редакції до 01.01.2015) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.  Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто  різниця  між  загальним  оподатковуваним доходом (виручка у грошовій  та  негрошовій  формі)  і  документально  підтвердженими витратами,  пов`язаними  з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. 

Аналіз змісту вищенаведених норм свідчить про те, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів

Об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід.

Чистий оподатковуваний дохід визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними із проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця.

Витрати, що пов`язані з проведенням господарської діяльності фізичної особи-підприємця мають бути підтверджені належно оформленими первинними документами.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст.  71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судом першої інстанції) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків не було відображено у податковому обліку та задекларовано отриманий прибуток, або документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, що діяла до 15.12.2017), частини першої ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, що діє після 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач придбав у ТОВ "Флорінс" товар на суму 8 302, 92 грн. Під час перевірки, платником надано контролюючому органу докази реалізації придбаного товару на суму 5 945, 60 грн, про що зазначено в Акті перевірки, при цьому не надано доказів реалізації позивачем товару на суму 2 357, 32 грн.

Разом із запереченнями на акт перевірки позивач надав контролюючому органу копію податкової накладної №107 від 12.12.2014, що підтверджує факт реалізації КП "Тролейбусне депо №3" товарів, придбаних позивачем у ТОВ "Флорінс" відповідно до видаткової накладної № 081202 від 08.12.2014, яка міститься у матеріалах справи та не була врахована відповідачем при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень - рішень.

Крім того, судами встановлено, що позивач придбав у ТОВ "Альпіна-опт" товар, зокрема числі фторопласт стрижень ф50 на підставі видаткової накладної № А25034/1 від 25.03.2015 всього на суму 176 624, 2 грн. 

За результатами перевірки контролюючий орган також дійшов висновку про не підтвердження позивачем реалізації вказаного товару.

Колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність зазначеного висновку контролюючого органу, з огляду на те, що позивачем до перевірки надана видаткова накладна, що містила помилку у назві товару, а саме замість вірної назви товару - фторопласт стрижень ф10мм  помилково зазначено - фторопласт стрижень ф50. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи досліджувалась видаткова накладна №13 від 25.03.2015, яка підтверджує продаж товару - фторопласт стрижень ф10 мм у кількості 50 кг на користь ПАТ "Коннектор" (а.с.106) та надавалася позивачем до заперечень на акт перевірки, проте не врахована при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень - рішень (а.с. 34-36).

Крім того, на підтвердження придбання товару фторопласт стрижень ф10мм позивач надав копію податкової накладної №37 від 25.03.2015, згідно з якою позивач придбав у ТОВ "Альпіна-опт", зокрема, 50 кг фторопласт стрижень ф10мм на суму 19 500 грн.

Також колегія суддів суду касаційної інстанції вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій щодо безпідставності висновків контролюючого органу про завищення позивачем витрат на суму 8 855,00 грн за результатами господарських відносин з ТОВ «Фломакс» у 2015 році, з огляду на те, що  позивачем не підтверджено реалізацію 7 одиниць фланця НЖ Ду 100 (104*2) та коліна PPR, придбаних на підставі накладної №230401 від 23.04.2015 (а.с.109), оскільки позивачем на підтвердження реалізації зазначеного товару на користь ТОВ «Молот» долучено до матеріалів справи видаткову накладну №15 від 24.04.15, що також надавалася до заперечень на акт перевірки, але не була врахована відповідачем під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень (а.с. 108, 34-36).

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування,  умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу,  що здійснює його збір та ведення обліку визначаються Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".

Пунктом 2 частини 1 ст. 1 вказаного вище Закону встановлено, що єдиний внесок на  загальнообов`язкове  державне соціальне страхування  (далі  -  єдиний  внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи  загальнообов`язкового державного  соціального  страхування в обов`язковому порядку та на регулярній  основі  з  метою  забезпечення  захисту  у   випадках, передбачених  законодавством,  прав  застрахованих  осіб та членів їхніх сімей на отримання  страхових  виплат  (послуг)  за  діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Пунктом 2 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" встановлено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Враховуючи вищевикладене, а також те, що сума єдиного соціального внеску розрахована контролюючим органом виходячи з відображеного в акті збільшеного (за результатами проведеної перевірки) розміру оподатковуваного чистого доходу платника, сума якого частково не підтверджена під час розгляду справи, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про наявність правових підстав для визнання протиправним та скасування рішення про застосування до позивача штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у відповідній частині.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в запереченні на позовну заяву, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області- залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 30 травня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                    І. А. Гончарова

Судді                                                                                               І. Я. Олендер

                                                                                                 Р. Ф. Ханова