ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 вересня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/2131/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Троянова А.С. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро»
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 30 січня 2020 року (суддя Жук Р.В.) в адміністративній справі
за позовом Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро»
до Головного управління ДПС у Кіровоградській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и в :

До суду надійшов позов Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро», в якому позивач, з урахуванням уточнених позовних вимог, просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області № 00000391402 від 21.08.2019.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 30 січня 2020 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким  позов задовольнити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково.    
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами Головного управління ДПС у Кіровоградській області було проведено планову виїзну документальну перевірку Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, дотриманням податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, а також правильністю нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.12.2018, за результатами якої складено Акт № 59/11-28-14-02/36585182 від 11.05.2019.
В ході перевірки було встановлено порушення з боку платника податків п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 5, п. 6, п.  21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», п. 4, п. 6, п. 9.4 П(С)БО Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 766802,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем 04.06.2019 було прийняте податкове повідомлення-рішення № 00000261402, згідно з яким ПП «Компанія Росток-Агро» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» у розмірі 958503,00    грн., у тому числі за основним зобов`язанням - 766802,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 191701,00 грн. 
В результаті адміністративного оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення, останнє рішенням Державної фіскальної служби України від 16.08.2019 скасовано в частині зменшення податкового кредиту та збільшення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток по взаємовідносинах з ТОВ «Агро-Тандем і К». 
Головним управління ДФС у Кіровоградській області 21.08.2019 винесено нове податкове повідомлення-рішення за № 00000391402, згідно з яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» у розмірі 797953,00    грн., з якої  638362,00 грн. - сума основного зобов`язання, 159591,00 грн. - сума штрафних (фінансових) санкцій. 
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції погодився з висновком податкового органу щодо нереальності угод, укладених ПП «Компанія Росток-Агро» з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , оскільки первинні документи містять лише назву «інформаційні послуги» та «посередницькі послуги», при цьому не зазначається, які саме послуги, в якому об`ємі та ким саме вони виконувалися в цілях господарської діяльності ПП «Компанія Росток-Агро». Укладені типові договори та акти прийому-передачі наданих послуг не містять чітких напрямків дослідження, відсутні будь-які рекомендації за наслідками виконання даних послуг, відсутні докази використання будь- яких досліджень у власній господарській діяльності. Позивачем не надано документального підтвердження обґрунтування економічної та ділової доцільності придбання таких послуг, обґрунтування їх вартості, та використання їх в господарській діяльності товариства, не надано також і конкретних прикладів результатів отриманих послуг, зокрема, копій нових укладених договорів, подання документів, письмових консультацій, довідок, звітів, які б вказували на фактичне отримання таких послуг, підприємством не надано жодних пояснень, яка саме ділова мета придбання даних послуг.
Надаючи оцінку обґрунтованості висновків податкового органу та суду першої інстанції, правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно з пп. 134.1.1  п.  134.1  ст.134 Податкового кодексу України   об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134 цього Кодексу  з урахуванням положень цього Кодексу.  
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п.  44.2  ст.  44 ПКУ).
Відповідно до п. 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248 об`єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства,   які   потребують   визначення   пов`язаних   з  їх виробництвом  (виконанням)  витрат.
Згідно з п. 6 Положення витратами  звітного   періоду  визнаються  або зменшення активів,  або збільшення зобов`язань,  що призводить до  зменшення власного капіталу  підприємства  (за  винятком  зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками),  за умови,  що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Підпунктом 9.4 пункту 9 Положення визначено, що не  визнаються  витратами  й  не  включаються до звіту про фінансові результати: інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам,  наведеним  у  пункті  6  цього  Положення (стандарту).
Як вбачається з матеріалів справи, між ПП «Компанія Росток-Агро» (замовник) та ФОП ОСОБА_1 (виконавець) укладено договори про надання інформаційних послуг: № 1/020117  від 02.01.2017 та № 1/020118 від 02.01.2018, за умовами яких виконавець зобов`язується виконати ряд певних фактичних дій з метою знаходження оптимального покупця для здійснення реалізації товарів замовника та посприяти замовнику в укладенні договору купівлі-продажу між ним та покупцем і в подальшому надавати інформацію про потребу покупця в товарі Замовника. Виконавець за надані послуги отримує винагороду у розмірі 4,5 % від суми реалізації товару покупцю замовником. Підставою до оплати є укладений договір між замовником та покупцем, звіт про обсяг реалізації товару, акт приймання-передачі виконаних послуг.
Між ПП «Компанія Росток-Агро» (замовник) та ФОП ОСОБА_2 (виконавець) також укладено договір про надання посередницьких послуг № 2 від 01.03.2017 з аналогічним предметом договору. При цьому виконавець за надані послуги отримує винагороду у розмірі 7 % від виплаченої суми замовнику покупцем. Підставою до оплати є укладений договір між замовником та покупцем, отримання коштів за товар замовника і підписання актів приймання-передачі виконаних послуг.
На виконання вказаних договорів позивачем надано звіти про фактично надані посередницькі та інформаційні послуги, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), а також виписки по банківських рахунках та платіжні доручення на підтвердження факту оплати наданих послуг.
Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону України  «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського  обліку  господарських операцій  є  первинні  документи.  Для  контролю та впорядкування оброблення   даних   на   підставі   первинних  документів  можуть складатися зведені облікові документи.
Колегія суддів зазначає, що первинний документ має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. При цьому для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
На виконання ухвали суду позивачем було надано листи ФГ «Українські лани», ФГ «Агросервіс», ПП «Агротранссервіс», ТОВ «Клондайк»,  ФГ Губівка «Прометей», ТОВ «Агрофірма «Гаївське», СФГ «Міллєр Надії Іванівни», ТОВ «Українська лляна компанія плюс», ФГ Міллер Руслан Генріхович, ТОВ «Люкс-Агрохім», ФГ «ВІКТОРІЯ НОВА», ФГ «Давід-Агро», ПСП «П`ятихатське», СФО «РОССОЛАН», ТОВ «АГРОКОМПЛЕКС», СФГ «Віталіна», ТОВ «ПІВДЕНЬ-АГРО», ФГ Косенка Сергія Опанасовича, СТОВ «ЧЕРВОНОПІЛЛЯ»,  ФГ «Поділля-Н», СФГ «Мрія», ФГ «Панасюка Миколи Володимировича», ФГ «МАРІНУС-Д», ТОВ «ДЕМЕТРА Н», СФГ Фролова Віктора Вікторовича , ПП «АГРОМИР» згідно з якими протягом 2017-2018 років вказаними покупцями з ПП «Компанія Росток-Агро» було укладено договори поставки № 1078 від 21.03.2017 та № 1381 від 30.03.2018, № 1135 від 22.03.2017 та № 1414 від 17.04.2018, № 1175 від 03.05.2017 та № 1482 від 20.06.2018, № 1001 від 21.02.2017 та № 1349 від 27.02.2018, № 1004 від 21.02.2017 та № 1370 від 19.03.2018, № 1081 від 21.03.2017 та № 1196 від 13.05.2017 та № 1405 від 11.04.2018, № 1291 від 08.06.2017 та № 1373 від 23.03.2018, № 970 від 30.01.2017 та № 1207 від 16.05.2017 та № 1404 від 11.04.2018, № 967 від 16.01.2017, № 1328 від 12.12.2017, № 1449 від 07.05.2018, № 1177 від 27.04.2017, № 1059 від 09.03.2017, № 1247 від 19.06.2017, № 1344 від 15.02.2018, № 1043 від 13.03.2017 та № 1386 від 03.04.2018, № 1229 від 29.05.2017, № 1038 від 07.03.2017 та № 1480 від 19.06.2018, № 1098 від 27.03.2017, № 1026 від 27.02.2017, № 1145 від 30.03.2017, № 1421 від 20.04.2018, № 994 від 14.02.2017 та № 1389 від 03.04.2018, № 1138 від 10.04.2017, № 1383 від 30.03.2018 відповідно, за участю посередника - ФОП ОСОБА_1 , яка контролювала виконання договорів та надавала консультації щодо правильного використання придбаного товару. На підтвердження вказаних обставин апелянтом також надано копії договорів поставки, додатків до договорів поставки та видаткових накладних, виписаних на їх виконання.
Посилання суду першої інстанції, що зміст актів прийому-передачі виконаних послуг не містять інформації щодо того, які саме послуги надавалися, в якому об`ємі та ким виконувалися в цілях господарської діяльності ПП «Компанія Росток-Агро», колегія суддів знаходить необґрунтованими, адже саме в угодах про надання інформаційних послуг визначено, що єдиною послугою, яку надає ФОП ОСОБА_1 , є пошук оптимального покупця та сприяння замовнику в укладення договорів купівлі-продажу, що і є «посередницькою послугою». 
При цьому вказані акти складені ПП «Компанія Росток-Агро» з ФОП ОСОБА_1 , містять підпис та печатку виконавця, що позбавляє сумнівів щодо виконання послуг саме ФОП ОСОБА_1  в цілях господарської діяльності ПП «Компанія Росток-Агро».
Складені первинні документи по формі та змісту в повній мірі відповідають вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Крім того ПП «Компанія Росток-Агро» до суду надано розрахунки винагороди ФОП ОСОБА_1 по контрагентам за 1-4 квартал 2017 року та  1-4 квартал 2018 року. 
Щодо економічної та ділової доцільності придбання позивачем посередницьких послуг ФОП ОСОБА_1 , а також щодо їх ділової мети, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до відповідно до статей 42-44 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом. Підприємництво здійснюється на основі вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності та самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону.
          Висновки суду першої інстанції, що ПП «Компанія Росток-Агро» мало достатньо штатних працівників для виконання дій щодо пошуку нових покупців та укладення відповідних договорів є такими, що виходять за межі компетенції податкового органу, адже суб`єкт господарювання має право самостійно визначати спосіб ведення господарської діяльності. 
З огляду на сукупність викладених обставин, колегія суддів доходить висновку про правомірність віднесення ПП «Компанія Росток-Агро» до витрат операційної діяльності витрати, понесені за договорами про надання інформаційних послуг: № 1/020117  від 02.01.2017 та № 1/020118 від 02.01.2018, укладеними з ФОП ОСОБА_1 , а тому податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області № 00000391402 від 21.08.2019 підлягає скасуванню у вказаній частині.
Разом з тим, відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Колегія суддів зазначає, що ПП «Компанія Росток-Агро» не надано до суду жодної інформації щодо укладених договорів купівлі-продажу на підставі договору про надання посередницьких послуг № 2 від 01.03.2017, укладеного з ФОП ОСОБА_2 . Так само не надано позивачем й жодних належних та допустимих доказів щодо безпосередньої участі ФОП ОСОБА_2 в укладанні договорів купівлі-продажу з контрагентами позивача. 
Таким чином, суд апеляційної інстанції не вбачає підстав для задоволення позовних вимог ПП «Компанія Росток-Агро» у вказаній частині.
Рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню як таке, що ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права. 
                    
                              Керуючись ст.ст. 243, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро» задовольнити частково.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 30 січня 2020 року в адміністративній справі № 340/2131/19 скасувати.
Позов Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро» задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області № 00000391402 від 21.08.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 584362,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 146091,00 грн.
У задоволенні позову Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро» в іншій частині відмовити.
Стягнути на користь Приватного підприємства «Компанія Росток-Агро» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області сплачений судовий збір у розмірі 27529 (двадцять сім тисяч п`ятсот двадцять дев`ять) грн.  39 коп. 
Постанова суду набирає законної сили з 29 вересня 2020 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.
Повна постанова складена 29 вересня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров