П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  824/1491/19-а      Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Кушнір Віталіна Олександрівна  
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
02 липня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Залімського І. Г.  Сушка О.О. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 20 березня 2020 року  (рішення прийнято у м. Чернівці, дату складання повного тексту рішення та час його прийняття не зазначено) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Камтрансавто" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити дії, -, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНОЇ ЗАЯВИ

1. У грудні 2020 року ТОВ "Камтрансавто" звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії регіонального рівня Головного управління Державної фіскальної служби України в Чернівецькій області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1257603/41918754 від 20.08.2019р. - про відмову у реєстрації податкової накладної №11 від 31.07.2019 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №11 від 31.07.2019р. Товариства з обмеженою відповідальністю "Камтрансавто" датою її подання.

2. У обґрунтування позову, позивач зазначив, що 31.07.2019 після здійснення ряду послуг на виконання умов договору, укладеного з ТОВ «Камтранс», товариство склало податкову накладну за №11 та направило її до ДФС України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, на електронну адресу позивача надійшла квитанція №11 від 31.07.2019, в якій зазначено, що документ прийнято, реєстрація зупинена з підстав, що податкова накладна відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивач вказує, що товариством, за пропозицією податкового органу, викладеною в квитанції №11, подано повідомлення №7 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено, до якого на підтвердження реальності здійснення господарської операції по податковій накладній № 11 від 31.07.2019р. додано сканкопії: договору про надання транспортних послуг від 02.01.2019 р., акту надання послуг №11 від 31.07.2019р., платіжного доручення №152 від 07.08.2019р. Проте, за результатами розгляду поданих документів, Комісією ГУ ДФС у Чернівецькій області прийнято рішення, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №11 від 31.07.2019 в ЄРПН з підстав - «не надання платником податку копій документів», а саме: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, в т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні». 

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 20 березня 2020 року адміністративний позов задоволено.

3.1. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії регіонального рівня Головного управління Державної фіскальної служби України в Чернівецькій області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1257603/41918754 від 20.08.2019р. - про відмову у реєстрації податкової накладної №11 від 31.07.2019р.

3.2. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №11 від 31.07.2019р. Товариства з обмеженою відповідальністю "Камтрансавто" датою її подання.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

4. Скаржник, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

5. Скаржник апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що судом першої інстанції не враховано, що позивачем не надано відповідачу первинні документи, зокрема, товарно-транспортні накладні та документи, які б підтверджували рух палива за липень 2019 року. Такі документи надані позивачем тільки разом із позовною заявою. Таким чином, оскільки позивачем не було надано в повному обсязі документи, що підтверджують господарську операцію, Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1257603/41918754 від 20.08.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

6. Судом встановлено, що ТОВ «Камтрансавто» є юридичною особою, зареєстровано 06.02.2018, (місцезнаходження: 60400, Чернівецька обл. Глибоцький район., смт.Глибока, вул.Першотравнева, 47-Д). Основний вид діяльності: «49.41 Вантажний автомобільний транспорт» (а.с.10).

7. ТОВ «Камтрансавто» є платником податку на додану вартість з 01.04.2018 (а.с.11).

8. 02.01.2019р. між ТОВ «Камтрансавто» та ТОВ «Камтранс» укладено Договір про надання транспортних послуг, згідно умов якого ТОВ «Камтрансавто» (виконавець) зобов`язується надати ТОВ «Камтранс» (замовник) в межах відповідного населеного пункту в межах території України послуги власним чи орендованим транспортом з організації та виконання перевезень вантажів, прибирання територій (вивіз будівельного сміття), виконання інших видів робіт, автомобільним вантажним транспортом, спецтехнікою у міських та міжміських сполученнях за маршрутом та обсягами, вказаним замовником. Замовник в свою чергу зобов`язується сплатити встановлену за послуги плату (а.с.19-20).

9. На виконання зазначеного договору позивачем здійснено ряд послуг, які відображені в Акті надання послуг №11 від 31.07.2019, а саме: транспортні послуги, послуги екскаватора Ліпхер, послуги Бульдозера ДТ-75, послуги бульдозера Т-130 (а.с.22).

10. Згідно рахунку па оплату №11 від 31.07.2019 вартість наведених вище послуг склала - 67083,02грн., сума ПДВ - 13416,60грн., всього на загальну суму 80499,62грн. (а.с.21).

11. 31.07.2019 позивачем складено податкову накладну за №11 та направлено її через АС «Єдине вікно подання електронних документів» до ДФС України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.24).

12. 05.08.2019 контролюючим органом надіслано ТОВ «Камтрансавто» квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №11 від 31.07.2019, в якій зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.25).

13. Позивач 20.08.2019 надіслав фіскальному органу повідомлення №7 щодо подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено. У повідомленні позивачем наведено пояснення наступного змісту: «Згідно акта виконаних робіт №11 від 31.07.2019р. надані послуги по перевезенню вантажів, послуги екскаватора, бульдозера, оплата за послуги надійшла частково згідно платіжного доручення №152 від 07.08.2019р.» (а.с.26).

14. До указаного повідомлення позивачем додано додатки: договір про надання транспортних послуг від 02.01.2019, акт виконаних робіт №11 від 31.07.2019, платіжне доручення №152 від 07.08.2019р. (а.с.27).

15. Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1257603/41918754 від 20.08.2019р. про відмову в реєстрації податкової накладної №11 від 31.07.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав не надання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (а.с.28-29).

16. Позивач, вважаючи протиправним вказане рішення, оскільки ним подано всі документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції, звернувся до суду з даним позовом.

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

17. Позивач вважає, протиправною відмову в реєстрації податкової накладної, оскільки господарські операції з надання транспортних послуг ТОВ «Камтранс» були реальними та надавали право зазначеному контрагенту за їх рахунок формувати податковий кредит по ПДВ. Реальність наданих послуг позивач підтверджує доданими до позовної заяви копіями таблиць з руху палива, подорожніми листами та товарно-транспортними накладними за кожним автомобілем та спецтехніці. Крім того, на думку позивача, чинне податкове законодавство містить вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть носити абстрактний характер. Натомість, відповідачем-1 при зупиненні реєстрації податкової накладної №11 від 31.07.2019, не зазначено конкретні критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, на підставі яких зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, а також відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

18. Головне управління ДПС у Чернівецькій області вважає, що згідно з п.21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, однією з підстав для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. Зазначає, що позивачем не надано первинні документи, зокрема, товарно-транспортні накладні та документи, які б підтверджували рух палива за липень 2019 року. Звертає увагу, що такі документи надані позивачем тільки разом із позовною заявою. Таким чином, відповідач вважає, що оскільки позивачем не було надано в повному обсязі документи, що підтверджують господарську операцію, Комісією правомірно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. У зв`язку із вищевикладеним оскаржуване рішення, на думку відповідача, є законним та скасуванню не підлягає.

19. Державна податкова служба України відзив на апеляційну скаргу не подала.

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

20. Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

21. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі - ПК України).

22. Згідно з вимогами п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

23. Відповідно до п.201.7 ст.201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

24. За правилами пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

25. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

26. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

27. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

28. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

29. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

30. Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

31. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

32. Відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

33. За змістом п.2 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.12.2010р. №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

34. Згідно з п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

35. Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

36. На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 21.02.2018р. №117, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

37. Згідно з вимогами п.4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

38. Пунктом 5 Порядку №117 передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

39. Згідно з пунктами 6 та 7 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

V. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

40. Аналіз вказаних норм чинного законодавства України вказує на те, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції. Вимоги пунктів 6 та 7 Порядку №117 є чіткими і не допускають неоднозначного трактування обов`язків контролюючих органів.

41. Згідно квитанції від 05.08.2019 реєстрацію поданої позивачем податкової накладної зупинено у зв`язку з тим, що податкова накладна відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.

42. Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зупиняючи реєстрацію податкової накладної №11 від 30.07.2019р. в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідачем застосовано формулювання (як підставу), яке пунктами 6 та 7 Порядку не передбачено.

43. Згідно з листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019, п.1.6 "Критерії ризиковості платника податку і здійснення операцій", комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків.

44. Підпунктом 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку визначено 6 додаткових ступенів ризику. 

45. При цьому, відповідачем у квитанції від 05.08.2019 не зазначено, якому саме із 6 критеріїв п.п.1.6 п.1 відповідає позивач.

46. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з п.п.1.6 п.1 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

47. Згідно з вимогами пунктів 12 та 13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

48. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

49. Зупиняючи реєстрацію податкових накладних позивача, відповідач-1 не вказав, якому саме критерію ризикованості платника податку відповідає позивач та не зазначив, за якою саме підставою позивача із вказаних у п.1.6 Критеріїв віднесено до ризикових платників.

50. Зі змісту квитанції від 05.08.2019, яку надіслано в електронний кабінет позивача, вбачається, що відповідач у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №11 від 30.07.2019 лише запропонував надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.

51. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на п.6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

52. Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

53. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним судом у постанові від 23 жовтня 2018 року (справа №822/1817/18), ухвалі Верховного суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 2 квітня 2019 року у справі №819/1073/19.

54. Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. На час виникнення спірних відносин, критерії ризиковості, які були підставою для зупинення реєстрації податкової накладної, як передумови прийняття відповідного рішення Комісії, визначені листом ДФС за № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019.

55. Водночас, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні ст.117 Конституції України, а отже не є джерелом права відповідно до ст.7 КАС України. Натомість, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження господарських операцій. Акти, що затверджують критерії ризиковості платника податків мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. А тому визначення таких критеріїв листом ДФС суперечить вимогам принципів правової визначеності та передбачуваності.

56. Такий висновок суду першої інстанції узгоджується з позицією Верховного суду, викладеною в постанові від 02 квітня 2019 року по справі №822/1878/18.

57. Відповідно до п.14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

58. Згідно з п.15 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

59. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача платника податку за одним і тим самим договором, або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

60. Пунктом 16 Порядку №117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Згідно з вимогами п.п. 18-20 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

61. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

62. З метою реєстрації податкової накладної у ЄРПН №11 від 30.07.2019 позивач надіслав наявні у нього документи, що стосуються відповідної господарської операції, оскільки, в квитанції про зупинення реєстрації була відсутня конкретизована інформація, які саме пояснення та документи потрібно подати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

63. З матеріалів справи вбачається, що на підтвердження господарської операції щодо податкової накладної №11 від 30.07.2019 позивач надіслав пояснення в повідомленні №5, до якого додав договір про надання транспортних послуг від 02.01.2019, акт виконаних робіт №11 від 31.07.2019, платіжне доручення №152 від 07.08.2019

64. Відповідно до п.21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

65. Згідно з п.22 Порядку №117 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.

66. Пунктом 23 Порядку №117 визначено, що таке рішення приймається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку.

67. Оскаржуване рішення прийняте у зв`язку із ненаданням платником копій документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Також, у розділі "Додаткова інформація" оскаржуваного рішення зазначено: платником не надано пояснення, відсутній акт прийому-передачі виконаних робіт.

68. Разом з тим, позивачем надано пояснення, до яких, серед іншого, додано акт  виконаних робіт №11 від 31.07.2019

69. Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних документів повністю відображають зміст господарської операції позивача та є достатніми для прийняття відповідачем рішення про реєстрацію податкової накладної.

70. Отже, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що у відповідача-1 не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної позивача.

71. За таких обставин, оскаржуване рішення є протиправним та підлягає скасуванню. 

72. Відповідно до п.28 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

73. Згідно з вимогами пунктів 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

74. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

75. Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, належить до повноважень ДПС України.

76. У зв`язку з цим, суд першої інстанції обґрунтовано зобов`язав ДПС України вчинити дії щодо реєстрації податкової накладної №11 від 30.07.2019р. в ЄРПН.

77. Посилання скаржника у апеляційній скарзі про невстановлення судом першої інстанції того факту, що позивачем не надано контролюючому органу первинні документи, зокрема, товарно-транспортні накладні та документи, які б підтверджували рух палива за липень 2019 року, а подані лише з позовною заявою, є безпідставним, оскільки, податковий орган повинен був вказати, які документи необхідно подати позивачу для того, щоб відбулась реєстрація податкової накладної у квитанції, якою зупинено її реєстрацію. Натомість, у такій квитанції містилось абстрактне посилання на документи, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладеної в ЄРПН.

78. Інші доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції та зводяться до переоцінки встановлених судом обставин справи.

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

79. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

80. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

81. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

82. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

83. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

84. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а  рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 20 березня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  02 липня 2020 року.

Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Залімський І. Г.    Сушко О.О.