ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 серпня 2020 року	Львів	Справа № 380/249/20 пров. № А/857/8346/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді                                   Курильця А.Р.,
суддів                                                       Качмара В.Я.,Мікули О.І.,
з участю секретаря                                     Юник А.А.,
представника позивача                         Назарка А.Р., 
представника відповідача                        Щирби Р.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській областіна рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року у справі за позовом фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій, - 

          суддя в 1-й інстанції - Качур Р.П.,
          час ухвалення рішення - 04.06.2020 року, 10:16 год.,
          місце ухвалення рішення - м. Львів,
дата складання повного тексту рішення - 10.06.2020 року,

                                                    в с т а н о в и в :

ФОП ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій.
Рішенням Львівськогоокружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року позов задоволено.Визнано протиправним та скасовано:
податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 23.12.2019 №0007823306, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 331956,21 грн;          
податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 23.12.2019 №0007833306, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 27663,01 грн;
податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 23.12.2019 №0007843306, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 492431,80 грн;
податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 23.12.2019 №0007853306, яким застосовано штраф за платежем податок на додану вартість на суму 196972,72 грн;
податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 23.12.2019 №0007863306, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 510 грн;
вимогу Головного управління ДПС у Львівській області про сплату боргу (недоїмки) від 23.12.2019 №Ф-0007793306 на суму 17545 грн;
рішення Головного управління ДПС у Львівській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.12.2019р. №0007803306 на суму 3509 грн
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що до перевірки не було надано в повному обсязі документи калькуляції (специфікації, розрахунки), що підтверджують використання матеріалів для виготовлення (продажу) продукції та які можуть бути безпосередньо віднесенні до конкретного об`єкта витрат. ФОП ОСОБА_1 під час проведення перевірки надано довідки про залишки номенклатури на складах, в яких підтверджено відсутність товарно-матеріальних цінностей станом на 01.07.2017, 31.12.2017 та 31.12.2018. Отже, такі товари можна вважати використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків. Крім того, під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 надано вимогу "Про представлення документів" від 13.11.2019, на яку позивачем надано калькуляцію лише щодо частини товарів (ємність для бродіння 2000 л; комплект трубопроводів (об`єкт у Богдана); бойлер V - 4000 л; бойлер, квадратна ємність, без ізоляції, без утеплювача). Калькуляції (спеціалізації, розрахунків) по інших видах виготовленої продукції до перевірки не надано, про що складено акт про часткове надання документів від 15.11.2019, тому хибним твердження позивача про те, що вимога від 13.11.2019 була виконана в повному обсязі. Більше того, позивачем книга обліку доходів та витрат ведеться із порушенням вимог пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 177.10. ст. 177 Податкового кодексу України. Враховуючи вищенаведене, висновки акта перевірки не суперечать вимогам чинного законодавства та відповідають фактичним обставинам справи.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримала, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Представник позивача в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення з таких підстав.
ОСОБА_1 зареєстрований Яворівською районною державною адміністрацією Львівської області в якості фізичної особи-підприємця (реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1 , місце реєстрації: АДРЕСА_1 ), відповідно до єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадський формувань основний вид діяльності: Код КВЕД 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій (Т. 1 а.с. 15-16).
Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Львівській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки" №1276 від 16.10.2019, працівниками Головного управління ДПС у Львівській області проведена планова документальна виїзна перевірка Фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ). 
За результатами проведеної перевірки складено акт від 25.11.2019 №442/33.6-03/ НОМЕР_1 "Про результати документальної планової виїзної Фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.06.2017 по 31.12.2018 року" (далі по тексту - акт перевірки), який позивачем отримано 29.11.2019 (Т. 1 а.с. 24-45).
В акті перевірки податковим органом встановлено такі порушення:
п.п. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 177.2, п. 177.4, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), в частині неналежного ведення обліку доходів та витрат за 2017 рік, включення до декларації про майновий стан та доходи за 2017 рік перекручених даних, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності на загальну суму 265564,97 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 265564,97 грн.
п.1 ч.4 ст. 1, абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.11 ст.8, п.2 ст.9 Закону України від 08.07.2010 №2464-VІ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" із змінами і доповненнями, в результаті чого занижено суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 17545,00 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 17545,00 грн.,
п.п. 1.2, 1.3, 1.6 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу XX, пп. 163.1.1 п.163.1 ст.163, п.п. 164.1.3 п.164.1 ст. 164, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), в результаті чого донараховано військовий збір на загальну суму 22130,41 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 22130,41грн.
п.44.1, п.44.3, п.44.5, п.44.6 ст.44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ зі змінами та доповненнями, в частині ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю.
п.177.10 ст.177 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VІ (зі змінами та доповненнями), в частині не належне ведення обліку доходів та витрат за період з 01.07.2017 по 31.12.2017.
п.185.1 ст. 185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, гі.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.2 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ із змінами та доповненнями, в результаті встановлено заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість за 2017-2018 роки на загальну суму 393945,44 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 311736,32 грн., за 2018 рік на суму 82209,12 грн.
п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних на занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 393945,44 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 311736,32 грн., за 2018 рік на суму 82209,12 грн. Відповідальність за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних передбачена ст. 120-1 Податкового кодексу України.
Враховуючи висновки викладені в акті перевірки Головним управлінням ДПС в Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення:
від 23.12.2019 №0007823306 (Т. 1 а.с. 17), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 331 956,21 грн (з яких: 265 564,97 грн податкового зобов`язання, 66 391,24 грн штрафних (фінансових) санкцій);
від 23.12.2019 №0007833306 (Т. 1 а.с. 20), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 27    663,01 грн (з яких: 22 130,41 грн податкового зобов`язання, 5 532,6 грн штрафних (фінансових) санкцій);
від 23.12.2019 №0007843306 (Т. 1 а.с. 18), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 492    431,80 грн (з яких: 393 945,44 грн податкового зобов`язання, 98 486,36 грн штрафних (фінансових) санкцій);
від 23.12.2019 №0007853306 (Т. 1 а.с. 19), яким застосовано штраф за платежем податок на додану вартість на суму 196 972,72 грн;
від 23.12.2019 №0007863306 (Т. 1 а.с. 21), яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 510 грн.
23.12.2019 Головним управлінням ДПС в Львівській області виставлено вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0007793306 на суму 17 545 грн (Т. 1 а.с. 22).
23.12.2019 Головним управлінням ДПС в Львівській області винесено рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0007803306 на суму 3 509 грн (Т. 1 а.с. 23).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються нормами Податкового кодексу України. Зокрема, порядок оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців визначено ст. 177 Податкового кодексу України. 
Так згідно із п. 177.2 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
В силу вимоги п. 177.10 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат. 
Пунктом 177.4 ст.177 Податкового кодексу України (в редакції Закону № 3609-VІ від 07.07.2011) до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Згідно з п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарською діяльністю є - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Під господарською діяльністю, відповідно до ч. 1 ст. 3 Господарського кодексу України розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Зі змісту пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України вбачається, що наведений у цій нормі перелік інших витрат, зокрема по оплаті пов`язаних з веденням господарської діяльності послуг, не є вичерпним, а єдиною ознакою, яка дозволяє включати ті чи інші витрати до складу витрат фізичної особи - підприємця є їх безпосередня пов`язаність із веденням господарської діяльності цією особою.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV. 
Відповідно до ч.2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
В розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно із ч.1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як зазначив Верховний Суд у своїй постанові від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а (адміністративне провадження    № К/9901/4617/18) надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та/або суперечливі.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть, зокрема, свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:
- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;
- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;
- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;
- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;
- відсутність первинних документів обліку, тощо.
Як вбачається з матеріалів справи а саме: банківських виписок за період з 01.06.2017 по 31.12.2018 (Т. 1 а.с. 49-84), оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 (Т. 1 а.с. 85), оборотно-сальдової відомості по рахунку 631 (Т. 1 а.с. 86-87), картки рахунку 231 із відомостями про списання сировини у виробництво (Т. 1 а.с. 88-179), доказів придбання товарів, робіт, послуг (актів здачі-приймання робіт, рахунків фактур, видаткових накладних), доказів реалізації товарів (договорів, специфікації, видаткових накладних, розрахункових кошторисів вартості матеріалів), такі підтверджують правомірність дій позивача по формуванню витрат понесених при здійсненні господарської діяльності, податкового кредиту та податкових зобов`язань. 
Зазначені документи були надані позивачем на виконання вимоги контролюючого органу "Про представлення документів" від 13.11.2019 (Т. 1 а.с. 48).
При цьому, податковим органом ні в акті перевірки, ні під час судового розгляду справи не наведено будь-яких доводів та доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання вказаних операцій із понесення витрат на оплату товарів (послуг), податкового кредиту та податкових зобов`язань, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або даних які б засвідчили наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність ФОП як платника податків.
Щодо твердження відповідача, що до перевірки не було надано в повному обсязі документи калькуляції готової продукції (виготовлених виробів), креслень, візуальних макетів та інші документів, в яких визначено розмірі та фактична кількість використаних матеріалів, суд зазначає таке. 
Відповідно до підпунктів    16.1.5,    16.1.9    пункту    16.1    статті    16 Податкового кодексу України    платник податків зобов`язаний подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання; не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи.
В силу дії пункту    85.2    статті    85 Податкового кодексу України    платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (пункт    85.4    статті    85 Податкового кодексу України).
У силу вимог пункту    85.6    статті    85 Податкового кодексу України        у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Згідно з пунктом    121.1    статті    121 Податкового кодексу України        незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених    статтею 44 цього Кодексу    строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Враховуючи викладене, з моменту початку проведення перевірки у позивача виникає обов`язок надання контролюючому органу на виконання відповідного запиту інформації та її документального підтвердження з питань в межах предмету перевірки із зазначенням конкретного переліку документів та інформації, що запитуються. Невиконання платником таких вимог має наслідком застосування до нього відповідальності у вигляді штрафу.
Разом з тим, суд зазначає, що чинне законодавство не містить визначення поняття "калькуляція" і відповідно не вимагає оформлення такого документа. 
Згідно пояснень представника позивача, даних ним у судовому засіданні, на практиці калькуляція собівартості одиниці виготовленої продукції визначається як обчислення собівартості одиниці продукції, виконаних робіт і послуг, а також заготівельної собівартості матеріальних цінностей та засобів виробництва за елементами витрат, яка за своє суттю може бути    плановою та нормативні калькуляції; що складаються за даними бухгалтерського обліку; фактичні калькуляції.
Сам по собі процес калькулювання собівартості (як планової, так і фактичної) готової продукції (робіт, послуг) жодним чином не впливає ні на стан майна і капіталу підприємства, ні на його зобов`язання і фінансові результати діяльності. А калькуляція - документ, в якому визначена сума витрат (планова або фактична) на виробництво одиниці (групи одиниць) виробів. Тож калькулювання собівартості не є господарською операцією, а містить відомості про цей процес.
Отже, такі документи як калькуляції, лімітно-забірні картки, технологічні картки, картки розкрою тощо не є первинними бухгалтерськими документами у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", у зв`язку з чим, віднесення цих документів податковим органом до первинних бухгалтерських документів є безпідставним.
Така правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 10.06.2019 у справі № 804/5840/16 (адміністративне провадження №К/9901/35378/18).
Перелік витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування визначений п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України і не залежить від наявності  калькуляції чи її відсутності.
Крім того, як раніше встановлено судом, всі первинні документи, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліках, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів позивачем були надані.
Також суд звертає увагу на той факт, що в акті перевірки відсутні вказівки на те, що позивачем невірно визначено собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг в результаті чого порушено вимоги вищевказаний статей Податкового кодексу.
Окрім того згідно з чинним законодавством у суб`єкта господарювання відсутній обов`язок здійснювати будь-які додаткові розрахунки чи калькулювання для обчислення рентабельності виробництва чи визначення його економічної ефективності. Податкові органи здійснюють контроль саме за додержанням податкового законодавства та належним виконанням суб`єктом господарювання своїх податкових зобов`язань, а не за рентабельністю виробництва чи економічною ефективністю діяльності такого суб`єкта.
Враховуючи викладене, калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного бухгалтерського документа, оскільки нею не фіксуються будь-які господарські операції, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції.
Так само Міністерство фінансів України у листі від 15.02.2013 № 31-08410-07/23-357/246 вказує, що калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа. Нею не фіксуються будь-яка господарська операція, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції. Первинними документами, що підтверджують собівартість товару або послуги, є документи, які підтверджують витрати щодо кожної статті калькуляції.
Крім цього, суд враховує, що із узагальненого переліку документів, які було використано при проведені перевірки, позивачем були надані всі первинні документи, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліках, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, а також податкові накладні, видаткові накладні, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, акти списання матеріалів, картки розкрою, банківські виписки, договори на оренду приміщень, договори з покупцями та постачальниками.
Щодо твердження відповідача, що позивачем під час проведення перевірки надано довідки про залишки номенклатури на складах, в яких підтверджено відсутність товарно-матеріальних цінностей станом на 01.07.2017, 31.12.2017 та 31.12.2018 та використання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків суд зазначає таке.
Відповідно до пунктів 1-5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727 (далі - Порядок № 727) результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а у разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Приймаючи рішення, суд, в тому числі, бере до уваги на той факт, що в акті перевірки відсутнє викладення порушень законодавства з посиланням на первинні документи, щодо твердження відповідача про реалізацію ТМЦ (абз. 1 ст. 29 Акту перевірки) та необхідності реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних (абз. 4 ст. 36 Акту перевірки) не містить інформації про перелік контрагентів яким реалізовано ТМЦ; про найменування реалізованих ТМЦ; про дати реалізації ТМЦ; про вартість ТМЦ.
Крім цього, відповідачем не спростовано факту виготовлення (в тому числі картки рахунку 231 із відомості про списання  сировини у виробництво) та подальшої реалізації товарів виготовлених із ТМЦ (в тому числі договори, специфікації, видаткові накладні, розрахункові кошториси вартості матеріалів), про що в свою чергу свідчить відсутність залишків ТМЦ на складах.
Більше того, чинним законодавством не передбачено ведення фізичною особою - підприємцем бухгалтерського обліку придбаних ТМЦ з метою виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації щодо результатів господарської діяльності та для прийняття рішень.
Таким чином, суд зазначає, що податковим органом оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 23.12.2019 № 0007823306, № 0007833306, № 0007843306, № 0007853306, № 0007863306,  вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23.12.2019 № Ф-0007793306 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23.12.2019 №0007803306 прийнято саме у зв`язку із ненаданням платником податків контролюючому органу усіх документів при здійсненні податкового контролю, а саме - калькуляції готової продукції (виготовлених виробів), на підставі чого ним зроблено висновок про перекручення даних та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість, застосовано штраф за платежем податок на додану вартість, штрафні (фінансові) санкції, нараховано борг (недоїмку) та штрафні санкції за донарахування органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Однак судом в ході розгляду справи встановлено відсутність обов`язку платника податків надання контролюючому органу калькуляції готової продукції (виготовлених виробів), відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення,  вимога про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій прийняті без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Податковим органом не доведено належними і допустимими доказами встановлених в ході проведеної перевірки порушень вимог податкового законодавства, а відтак суд дійшов висновку про неправомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, вимоги про сплату боргу (недоїмки), тому такі підлягають скасуванню.
Відповідно до  ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду  -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргуГоловного управління ДПС у Львівській областіслід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.ст. 308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                 п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргуГоловного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівськогоокружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року у справі № 380/249/20 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	В. Я. Качмар 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 12 серпня 2020 року