ПОСТАНОВА
Іменем України

02 липня 2020 року 
Київ
справа №200/5390/19-а
адміністративне провадження №К/9901/34988/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу 
Товариства з обмеженою відповідальністю «Інноваційні торгівельні системи» 
на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 серпня 2019 року (суддя Михайлик А.С.)
та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року (головуючий суддя Гайдар А.В., судді: Казначеєв Е.Г., Компанієць І.Д.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інноваційні торгівельні системи» 
до Головного управління ДФС у Донецькій області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Інноваційні торгівельні системи» (далі також - позивач, ТОВ «Інноваційні торгівельні системи») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі також - відповідач, Управління), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009701413 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1014421,25 грн., з яких за основним платежем - 811537,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 202884,25 грн., від 30 листопада 2018 року №0009711413 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 865277,50 грн., з яких за основним платежем - 692222,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 173055,50 грн. та податкове повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009691405, яким позивачу нараховані штрафні фінансові санкції в сумі 276871,25 грн. за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій.
В обґрунтування позову ТОВ «Інноваційні торгівельні системи» зазначало, що висновки акта перевірки про безпідставне відображення в податковому обліку з податку на прибуток та податку на додану вартість наслідків здійснення господарських операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей, на підставі яких прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009701413, №0009711413, є безпідставними та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи. Щодо виявлених порушень вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті Україні, затвердженого постановою правління НБУ від 15 грудня 2004 року №637, позивач вказував, що готівкові кошти в сумі 28044,39 грн. та 27320,58 грн., одержані в результаті проведення готівкових розрахунків із застосування реєстраторів розрахункових операцій 10 січня 2017 року, були оприбутковані в касі підприємства та внесені до касової книги, а тому на думку позивача, підстави для застосування штрафних санкцій відповідно до податкового повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009691405 відсутні.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 19 серпня 2019 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009701413 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1014421,25 грн., з яких за основним платежем - 811537,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 202884,25 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009711413 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 865277,50 на грн., з яких за основним платежем - 692222,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 173055,50 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Суди попередніх інстанцій дійшли висновку щодо правомірності формування позивачем витрат та податкового кредиту в період з 1 квітня 2016 року по 30 червня 2018 року та, як наслідок, про відсутність підстав для збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість відповідно до податкових повідомлень-рішень від 30 листопада 2018 року №0009701413, №0009711413. Водночас суди вказали, що податкове повідомлення-рішення рішення від 30 листопада 2018 року №0009691405 прийнято відповідачем правомірно, оскільки відсутність книги обліку розрахункових операцій на час роздрукування фіскальних чеків №1525 та №1531 (10 січня 2017 року), свідчить про невідображення позивачем в зазначеній книзі оприбуткування готівки в день її надходження, що є підставою для застосування штрафних санкцій в розмірі, передбаченому абзацом третім статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позову, позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права в цій частині, просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позову скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення в частині відмови у задоволенні позову - без змін. Вказує, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Інноваційні торгівельні системи» за період діяльності з 1 квітня 2016 року по 30 червня 2018 року з питань дотримання вимог податкового валютного, іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування Управлінням складено акт від 29 жовтня 2018 року №1235805-99-14-13-393030839, яким встановлено порушення: 
1) пунктів 44.1, 44.2, статті 44, розділу ІІ, пункт 134.1 статті 134, розділу ІІІ Податкового кодексу України, пункту 3 розділу ІІІ П(С)БО №1, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 7 лютого 2013 року №73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за 336/22868, частини другої статті 3 розділу І, частини першої статті 11 розділу ІV Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які призвели до порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 34 розділу ІІІ Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено об`єкт оподаткування податком на прибуток за всього на суму 4508538,00 грн., в тому числі за період з 1 квітня 2016 року по 31 грудня 2016 року на суму 2669217,00 грн., за 2017 рік на суму 1839321,00 грн. та занижено значення рядка 06 «Податок на прибуток» Декларації з податку на прибуток на загальну суму 811537,00 грн., в тому числі за період з 1 квітня 2016 року по 31 грудня 2016 року на суму 480459,00 грн., за 2017рік на суму 331078,00 грн.;
2) пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ, підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму податкового кредиту на загальну суму 692222,00 грн., в тому числі: за квітень 2016 року на суму 61851,00 грн., за травень 2016 року на суму 55025,00 грн., за червень 2016 року на суму 58655,00 грн., за липень 2016 року на суму 141552,00 грн., за серпень 2016 року на суму 89432,00 грн., за вересень 2016 року на суму 41456,00 грн., за жовтень 2016 року на суму «-» 3197,00 грн., за січень 2017 року на суму 120137,00 грн., за березень 2017 року на суму 120833,00 грн., за квітень 2017 року на суму 6622,00 грн., за травень 2017 року на суму «-» 144,00 грн., що призвело до заниження суми податку на додану вартість до сплати на загальну суму 692222,00 грн., в тому числі: за травень 2016 року на суму 116876,00 грн., за червень 2016 року на суму 58655,00 грн., за липень 2016 року на суму 121759,00 грн., за серпень 2016 року на суму 100306,00 грн., за вересень 2016 року на суму 50375,00 грн., за жовтень 2016 року на суму «-» 3197,00 грн., за січень 2017 року на суму 120137,00 грн., за березень 2017 року на суму 120833,00 грн., за квітень 2017 року на суму 6622,00 грн., за травень 2017 року на суму «-» 144,00 грн.
3) порушення пункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті, затвердженого постановою Правління НБУ від 15 грудня 2004 №637: готівкові кошти не оприбутковані (у день одержання готівкових коштів) 10 січня 2017 року у книгах обліку розрахункових операцій в сумі 28044,39 грн. на підставі фіскального звітного чеку №1525, роздрукованого 10 січня 2017 року о 22:53 годині та в сумі 27329,86 грн. на підставі фіскального звітного чека №1531, роздрукованого 10 січня 2017 року о 22:39.
30 листопада 2018 року відповідачем прийнято:
- податкове повідомлення-рішення №0009701413 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1014421,25 грн., з яких за основним платежем - 811537,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 202884,25 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0009711413 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 865277,50 грн., з яких за основним платежем 692222,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 173055,50 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0009691405 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 276871,55 грн.
За результатами розгляду скарги позивача на вказані податкові повідомлення-рішення відповідачем прийнято рішення від 14 лютого 2019 року №7302/6/99-99-11-04-01-25, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення - без змін.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
У касаційній скарзі позивачем оскаржуються судові рішення в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009691405.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги ТОВ «Інноваційні торгівельні системи» обґрунтовує тим, що штрафні санкції, застосовані відповідачем за неоприбуткування готівки, стосуються суто технічного порушення, яке не було спрямовано на приховування порушення касової дисципліни, норм з регулювання обігу готівки або невиконання своїх зобов`язань перед бюджетами і державними цільовими фондами.
3.2. Доводи відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу відповідач вказує на те, що висновки судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позову щодо несвоєчасного оприбуткування готівки відповідають фактичним обставинам справи, а тому підстави для їх скасування відсутні.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі фіскального звітного чеку №1525, роздрукованого 10 січня 2017 року о 22:53, облік готівкових коштів, одержаних за результатами проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій ІКС-Е260Т (заводський №10011278, фіскальний номер 3000006963) в сумі 28044,39 грн. здійснено у книзі обліку розрахункових операцій №3000006963р/4 11 січня 2017 року; на підставі фіскального звітного чеку №1531, роздрукованого 10 січня 2017 року о 22:39, облік готівкових коштів, одержаних за результатами проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій ІКС-Е260Т (заводський №10011276, фіскальний номер 3000006961) в сумі 27329,86 грн. здійснено у книзі обліку розрахункових операцій №3000006961р/5 11 січня 2017 року.
Тобто у день фактичних надходжень коштів (10 січня 2017 року) готівкові кошти у повній сумі позивачем не оприбутковані.
Положеннями абзацу третього статті 1 Указу №436/95 (який втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20 червня 2019 року №418/2019) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
6 липня 1995 року Верховною Радою України прийнятий Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування РРО у інших законах, крім ПК, не допускається.
Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.
Пунктом 2.6 Положення №637 (яке втратило чинність 5 січня 2018 року згідно з постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року №148) установлено, що вся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книжки (РК) оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци перший - третій цього пункту).
Абзацом третім статті 1 Указу №436/95 встановлювалась відповідальність за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки у національній валюті у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Водночас прийнятим 6 липня 1995 року Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V «Відповідальність за порушення вимог цього Закону».
Так, пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.
Отже, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу №436/95, так і того, що визначене пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», фактично полягає у одних і тих самих діях.
Питання застосування наведених вище норм було предметом розгляду Великої Палати Верховного Суду (постанова від 20 травня 2020 року у справі №1340/3510/18).
У зазначеному судовому рішенні викладено правовий висновок про те, що оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ №436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.
Колегія суддів підстав для відступу від вказаної правової позиції Великої Палати Верховного Суду не вбачає.
Частина третя статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України визначає, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
За наведеного, рішення судів першої та апеляційної інстанцій про відмову у задоволенні позову в цій частині є помилковим та не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того стаття 2 та частина четверта статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних 
Отже, рішення судів першої та апеляційної інстанцій про відмову у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009691405 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 276871,55 грн. підлягають скасуванню із прийняттям нового рішення в цій частині про задоволення позову. 
Пункт 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України передбачає, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Положеннями частин першої, другої, третьої статті 351 названого Кодексу визначено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
4.3.Судові витрати
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При цьому згідно з частиною шостою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
З огляду на викладене, суд дійшов висновку про необхідність стягнення на користь позивача судового збору у розмірі 17011,03 грн., а саме, сплаченого на підставі платіжних доручень від 12 квітня 2019 року №645 у розмірі 2475,28 грн., від 25 вересня 2019 року №2059 у розмірі 6229,61 грн., від 9 грудня 2019 року №2514 у розмірі 4173,00 грн., а також від 8 січня 2020 року №2711 у розмірі 4133,14 грн.
Керуючись статтями 3, 139, 345, 349, 353, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Інноваційні торгівельні системи» задовольнити.
Постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року та рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 серпня 2019 року в частині відмовлених позовних вимог скасувати.
Ухвалити в цій частині нове рішення, яким позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0009691405, яким позивачу нараховані штрафні фінансові санкції в сумі 276871,25 грн. за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій.
Стягнути з Головного управління ДФС у Донецькій області (ідентифікаційний код юридичної особи 39406028, 87526, Донецька обл., місто Маріуполь, вулиця 130 Таганрозької дивізії, будинок 114) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Інноваційні торгівельні системи» (ідентифікаційний код юридичної особи 39308039, 84331, Донецька обл., місто Краматорськ, бульвар Краматорський, будинок 14А) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 17011,03 (сімнадцять тисяч одинадцять) грн. 03 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                             Н.Є. Блажівська

Судді                                                                                 О.В. Білоус

                                                                                І.Л. Желтобрюх