ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 804/6406/17
адміністративне провадження № К/9901/33017/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін як суд касаційної інстанції справу №804/6406/17 за адміністративним позовом Спільного підприємства з іноземними інвестиціями у формі Товариства з обмеженою відповідальністю "Мефферт Ганза Фарбен" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.11.2017 (суддя Голобутовський Р.З.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018 (головуючий суддя Бишевська Н.А., судді: Добродняк І.Ю., Семененко Я.В.),

ВСТАНОВИВ:

Спільне підприємство з іноземними інвестиціями у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (далі - СП у формі ТОВ "Мефферт Ганза Фарбен", позивач) звернулося до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - ОВПП ДФС, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.09.2017 №0008784617, №008814617, №008814617, №008744617, №0008774617.

Позовні вимоги обґрунтовані невідповідністю висновків акта перевірки фактичним обставинам, внаслідок порушення відповідачем норм матеріального права. Вказано, що висновки акта перевірки щодо нереальності операцій з контрагентами ТОВ «Бракарард», ПП «Паритет-СП», ТОВ «Палет Групп», ТОВ «ТехкомВ» та ПП «Електронні Маркувальні Системи» є невірними, оскільки вони ґрунтуються на припущеннях, а не на достовірних даних. Вказує, що всі господарські операції, які вчинені між позивачем та його контрагентами у періоді, що перевірявся є реальними, підтверджуються первинними документами, на момент правовідносин контрагенти мали необхідний обсяг правосуб`єктності та були зареєстровані як платники податку на додану вартість. 

У запереченнях на адміністративний позов відповідачем вказано про порушення вимог Податкового кодексу України, як наслідок заниження податку на прибуток на загальну суму та заниження податкових зобов`язань з ПДВ, які підлягають нарахуванню та сплаті в бюджет, за господарськими операціями, які не направлені на реальне настання правових наслідків. Отже, оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесено у відповідності до вимог чинного законодавства, через порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.11.2017, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018, позовні вимоги задоволено. 

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.09.2017 №0008784617 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість на суму 696538,75грн.

Визнано протиправним та скасовано частково податкове повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008774617 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участі іноземних інвесторів в частині суми 955270,11грн. (у т.ч. за податковими зобов`язаннями - 897833,86грн., за штрафними санкціями - 57 436,25грн.).

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008814617 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на суму 234,98грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008814617 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 3674,64грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008744617 про застосування суми штрафних санкцій на суму 9170грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень. Суди посилались на те, що матеріалами справи підтверджено виконання сторонами правочинів, укладених між позивачем та контрагентами,   контролюючим органом не доведено, що господарські зобов`язання не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені сторонами.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ОВПП ДФС звернувся з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою Верховного Суду від 15.05.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ОВПП ДФС на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.11.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018 у справі №804/6406/17.

Ухвалою Верховного Суду від 07.09.2020 призначено справу до розгляду у судовому засіданні без повідомлення (виклику) сторін на 08.09.2020.

В обґрунтування касаційної скарги податковий орган посилається на порушення позивачем Податкового кодексу України. Відповідач вказує, що в ході проведеної перевірки встановлено відсутність здійснення господарської діяльності позивача з його контрагентами, посилаючись на недостатність первинних документів. Відповідач посилається на протокол допиту засновника контрагента позивача, який заперечує свою участь у господарській діяльності підприємства, надані свідчення вказують на фіктивність створення та діяльності юридичної особи-контрагента позивача. ОВПП ДФС просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Позивачем подані заперечення на касаційну скаргу, СП у формі ТОВ "Мефферт Ганза Фарбен" вказує, що вважає касаційну скаргу необґрунтованою, доводи відповідача не відповідають дійсності та були спростовані у ході судового розгляду. 

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що СП у формі ТОВ "Мефферт Ганза Фарбен" (код ЄДРПОУ 31158382) зареєстроване 07.05.2001 виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради та перебуває на податковому обліку в Дніпропетровському управлінні ОВПП ДФС.

У період з 30.06.2017 по 03.08.2017 податковим органом проведено позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.05.2017.

За результатами перевірки 10.08.2017 складено акт №3/28-10-46-17/31158382, у висновку якого зазначено про встановлення наступних порушень:

пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпунктів 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України; статтей 1, 3, 9, 11, 12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; пунктів 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88; розділу І Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за номером 893/4186, пункту 3.10 «Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності», затверджених наказом Мінфіну від 28.03.2013 №433; П(С)БО 15 «Доходи», п.6 П(С)БО «Витрати», в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 900880грн.

пунктів198.1, 198.2, 198.6 статті 198, статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податкових зобов`язань з ПДВ, які підлягають нарахуванню та сплаті в бюджет в сумі 557231 грн.,

підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пункту 168.3 статті168, абзацу 3 підпункту «а» підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України не утримано ПДФО з вартості додаткового блага у вигляді вартості авіаквитків, в сумі 1852грн. та військового збору в сумі 137,55грн.

пункту 51.1 статті 51 та підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та пунктів 3.8, 3.6 Порядку №4 заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунки сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку; 

підпунктів 255.11.2, 255.11.10, 255.11.13, 255.11.15 пункту 255.11 статті 255 Податкового кодексу України, занижено суму рентної плати за спеціальне використання води на 1038,28грн., 

пункту 2.11 глави 2 Положення про ведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів у сумі 9170грн.

15.09.2017 р. на підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.09.2017:

№0008784617 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість на суму 696538,75грн. (у т.ч. за податковими зобов`язаннями - 557231,50грн., за штрафними санкціями - 139307,75грн.);

№0008774617 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участі іноземних інвесторів на суму 958316,25грн. (у т.ч. за податковими зобов`язаннями - 900880грн., за штрафними санкціями - 57436,25грн.);

№008814617 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на суму 234, 98грн. (у т.ч. за податковими зобов`язаннями - 137,55грн., за штрафними санкціями - 34,39грн., пеня - 63,04грн.);

№008814617 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 3674,64грн. (у т.ч. за податковими зобов`язаннями - 1852,47грн., за штрафними санкціями - 973,12грн., пеня - 849,05грн.);

№008744617 про застосування штрафних санкцій на суму 9170грн.

Не погодившись з прийнятими податковим органом рішеннями, Товариство звернулося з позовом до суду.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. 

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

З системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. 

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.

Як встановлено судами попередніх інстанції, позивачем, як замовником укладено з ТОВ «ТЕХКОМВ» договір про технічне обслуговування та ремонт технологічного обладнання від 31.07.2015 №230715, предметом якого є виконання робіт по системі технічного обслуговування та ремонту, що чергується різними видами ремонту. Роботи виконується відповідно до плану-графіку, що є Додатком №1 до договору. Перелік робіт для груп обладнання викладені в Додатку №2 до договору. Роботи приймаються актом виконаних робіт.

Суди вказали, що виконання договірних зобов`язань за вказаним договором підтверджено: актами здачі-прийняття робіт за серпень 2015 року, вересень 2015 року, жовтень 2015 року, листопад 2015 року, грудень 2015 року, січень 2016 року, лютий 2016 року, березень 2016 року. Виконавцем були виконані роботи з технічного аудиту, складання плану-графіку ППР, технічного обслуговування та ремонту мішалок, компресорів, конвеєрів, насосів, дозаторів, етікіровочного обладнання, пакувального обладнання.

Відповідно до інвентарних карт обліку основних засобів на балансі позивача перебуває, зокрема 48 одиниць обладнання, яке використовується ним у господарській діяльності (дисольвери, ємності для змішування, змішувачі, міксери, компресори, конвеєри, насоси, дозатори, розливочне обладнання, етикувальне обладнання, пакувальні машини та інше обладнання).

Висновком експертного дослідження від 30.08.2017 №17/11.2/13, складеним Дніпропетровським науково-дослідним експертно-криміналістичним центром підтверджується використання послуг, наданих ТОВ «ТЕХКОМВ», у господарській діяльності позивача, а також документально не підтверджуються висновки викладені в акті перевірки від 10.08.2017 №3/28-10-46-17/31158382.

За фактом виконаних робіт ТОВ «ТЕХКОМВ» виписано на адресу позивача податкові накладні, сума ПДВ за якими включена до складу податкового кредиту за серпень-квітень 2015-2016 років.

Також, позивачем, як покупцем укладено з ПП «Електронні маркувальні системи» договір постачання від 20.01.2014 №010, предметом якого є постачання товару. Між сторонами було укладено специфікації до договору. Відповідно до специфікацій постачалися картриджі, фільтри.

Виконання договірних зобов`язань за вказаним договором підтверджено видатковими накладними. За фактом поставлених товарів ПП «Електронні маркувальні системи» виписано на адресу позивача податкові накладні, сума ПДВ за якими включена до складу податкового кредиту за червень, липень, серпень, вересень 2015 року відповідно. Водночас, податковий орган заперечує проти реальності операцій саме за липень, серпень 2015.

01.10.2014 позивачем, як покупцем укладено з ПП «Паритет-СП» договір постачання товару №18, предметом якого є постачання дерев`яних піддонів. Між сторонами було укладено специфікації до договору. Відповідно до даних специфікацій постачалися європіддони, піддони облегшені.

Виконання договірних зобов`язань за вказаним договором підтверджено видатковими накладними. За фактом поставлених товарів ПП «Паритет-СП» виписано на адресу позивача податкові накладні, сума ПДВ за якими включена до складу податкового кредиту за грудень-квітень 2014-2015 років року відповідно. В той же час, податковий орган заперечує проти реальності операцій саме за січень-березень 2015 року. Крім того, відповідно до актів списання сировини, що не увійшли в рецептуру за період січень-березень 2015 року підприємством здійснювалось списання піддонів.

01.10.2014 позивачем, як покупцем укладено з ТОВ «ПАЛЕТ ГРУПП» договір поставки №180315, предметом якого є постачання дерев`яних піддонів. Між сторонами було додаткову угоду до Договору.

Виконання договірних зобов`язань за вказаним договором підтверджено видатковим накладними, товарно-транспортними накладними. За фактом поставлених товарів ТОВ «ПАЛЕТ ГРУПП» виписано на адресу позивача податкові накладні, сума ПДВ за якими включена до складу податкового кредиту за травень-липень 2015 року відповідно.  У свою чергу, податковий орган заперечує проти реальності операцій саме за червень 2015 року. Крім того, відповідно до актів списання сировини, що не увійшла в рецептуру за червень 2015 року підприємством здійснювалось списання піддонів.

СП у формі ТОВ «Меферт Ганза Фарбен», як покупцем укладено з ТОВ «БРАКАРАРД» договір поставки від 16.01.2015 №070115, предметом якого є постачання товару відповідно до специфікацій. Між сторонами укладено специфікації до Договору. Відповідно до специфікацій постачалися пігментна паста, барвники та інша сировина.

Виконання договірних зобов`язань за вказаним договором підтверджено видатковими накладними.

Відповідно до лімітно-забірних карт за січень-березень 2015 року позивачем здійснювалось відпущення з складу сировини підприємства на виробничий відділ, в тому числі і сировина, що по номенклатурі придбавалась у ТОВ «Бракарард».

Суди попередніх інстанцій вказали, що оглядом перелічених первинних документів, що виступили підставою внесення відповідних записів до документів бухгалтерського та податкового обліку, встановлено, що вони в повній мірі відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». При цьому, ідсутність у ТОВ «Бракарард», ПП «Паритет-СП», ТОВ «Палет Групп», ТОВ «ТехкомВ» та ПП «Електронні Маркувальні Системи» достатньої кількості трудових ресурсів, складських приміщень, виробничих потужностей для здійснення будь-якого виду діяльності не є підставою для визнання господарської операції нереальною. Чинним законодавством не передбачено необхідної кількості трудових ресурсів, складських та виробничих приміщень для виконання того чи іншого виду діяльності. При цьому підприємство може залучати необхідні трудові ресурси на підставі цивільно-правових договорів.  

Як зазначено судами, посилання відповідача в акті перевірки на отриману податкову інформацію стосовно того, що відносно службових осіб ТОВ «Бракарард» відкрито кримінальне провадження за частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, судами відхиляються, оскільки зазначені кримінальні провадження порушено не стосовно посадових осіб позивача, а також через те, що відсутній належний висновок про безтоварність вчинених правочинів. 

У свою чергу, податковим органом на спростування реальності господарських операцій, здійснених між позивачем та зазначеними контрагентами вказано обставини, встановлені актами перевірки про неможливість проведення зустрічної звірки та незнаходження юридичних осіб за податковою адресою.   

На обґрунтування того, що документи, надані позивачем на підтвердження правомірності формування ним даних податкового обліку за оспорюваними операціями, не є достовірними, відповідач посилався, зокрема, на протокол допиту особи, на яку зареєстровано ТОВ «Бракарард», який вказав, що СПД  зареєстрував за винагороду без наміру здійснювати фінансово-господарську діяльність. Податковий орган звертав увагу, що зазначена особа була засуджена за злочини, передбачені частиною третьою статті 185 (крадіжка) та частиною першою статті 309 (незаконне виробництво, виготовлення, придбання, зберігання, перевезення чи пересилання наркотичних засобів, психотропних речовин або їх аналогів без мети збуту) Кримінального кодексу України. Крім того, директор та головний бухгалтер підприємства також були засуджені за злочин, передбачений частиною третьою статті 185 Кримінального кодексу України.  

Верховний Суд наголошує, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності. При цьому, суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою правову позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності та взаємозв`язку за правилами статті 90 КАС України та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам.

Вирішуючи даний спір, суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки доводам податкового органу, якими він мотивує правомірність оспорюваних нарахувань за операціями. У свою чергу, суди попередніх інстанцій, надаючи оцінку вказаним доводам податкового органу, в порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи не перевірили дані щодо участі осіб в діяльності очолюваних ними суб`єктів господарювання-контрагентів позивача, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у даній справі дослідженню підлягає реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування; добросовісність дій платника податку. Зокрема, суди не з`ясували, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими контрагентом ТОВ «Бракарад», хто персонально брав у цьому участь, не допитано посадових осіб, задіяних в такому процесі, як свідків з метою з`ясування характеру та змісту здійснених операцій, а також достовірності їхніх пояснень, наданих у рамках розслідування кримінальної справи.

Суд касаційної інстанції зауважує, що платник, який претендує на підтвердження обґрунтованості заявленої ним податкової вигоди первинними документами, повинен пересвідчитися у правильності оформлення таких документів та у достовірності наведених у цих документах відомостей. В інакшому випадку такий платник несе ризик у сфері податкових правовідносин, оскільки втрачає можливість підтвердити податковий кредит в силу відсутності належним чином оформлених первинних документів.

Надання належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане нарахування податкового зобов`язання по господарських правовідносинах позивача з контрагентом ТОВ «Бракарард», обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів виконано не було, що і потягло за собою прийняття рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення. За таких обставин, відсутні підстави вважати, що судами з`ясовані всі обставини справи і їм надана правильна юридична оцінка. Вказане позбавляє касаційну інстанцію можливості перевірити юридичну оцінку, надану судами попередніх інстанцій всім обставинам справи.

З вказаного слідує, що доводи та вимоги касаційної скарги є частково обґрунтованими.

Враховуючи викладене, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у даній справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність передати справу у цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції, оскільки судами попередніх інстанцій під час розгляду справи порушено норми процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. 

Суд касаційної інстанції зазначає, що під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України унормовано, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Крім того, за наслідками перевірки податковий орган встановив порушення позивачем вимог законодавства, які полягали у наступному: завищення витрат на суму 9170 грн. по операціям з відшкодування вартості авіаквитків, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 1651грн., ведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа, який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів у сумі 9170грн., не проставлено код пільги платникам податку, до доходу яких повинна застосовуватись податкова соціальна пільга, не відображено в податковому розрахунку ф.№1-ДФ за IV квартал 2015 року додаткового блага у вигляді вартості авіаквитків, яку не підтверджено відповідними розрахунковими документами, не утримано ПДФО з вартості додаткового блага у вигляді вартості авіаквитків в сумі 1852грн. та військового збору в сумі 137,55грн.

У справі, що розглядається, відповідно до акта перевірки працівником Товариства подано авансовий звіт з долученням квитанцій ТОВ «АППЛЕ ТУР» від 05.11.2015 та від 12.11.2015 згідно до яких працівником сплачено грошові кошти за авіаквитки по маршруту відрядження Дніпропетровськ - Київ; Київ-Дніпропетровськ.

Як встановлено судами, фізична особа-працівник вибув 09.11.2015 з Дніпропетровська та прибув до Києва, а також вибув 13.11.2015 з Києва та прибув у той же день до Дніпропетровська,  відповідно до посвідчення про відрядження №16 що підтверджує факт відрядження, а також використання електронних авіаквитків, які були долучені до звіту.

Згідно листа ПАТ «АК «Дніпроавіа» від 17.08.2017 №41-8-8-194, останнім підтверджено користування послугами авіаліній фізичною особою-працівником підприємства відповідно до авіаквитків від 09.11.2015 та від 13.11.2015.

Відповідно до пункту 12 розділу ІІ наказу Міністерство фінансів України у разі використання електронного авіаквитка підставою для відшкодування витрат на його придбання є такий пакет документів: оригінал розрахункового або платіжного документа, що підтверджує здійснення розрахункової операції у готівковій чи безготівковій формі (платіжне доручення, розрахунковий чек, касовий чек, розрахункова квитанція, виписка з карткового рахунку, квитанція до прибуткового касового ордера); роздрук на папері частини електронного авіаквитка із вказаним маршрутом (маршрут/квитанція); оригінали відривної частини посадкових талонів пасажира або роздрукований на паперовому носії електронний посадковий талон, отриманий у разі онлайн-реєстрації на авіарейс.

У разі втрати, знищення або зіпсуття оригіналу відривної частини посадкового талона пасажира відрядженому працівникові з дозволу керівника (або особи, з якою відрядження було погоджено) можуть бути відшкодовані витрати на придбання електронного авіаквитка за умови надання оригіналу довідки авіаперевізника, якою засвідчено стан замовлення та статус електронного квитка, придбаного для окремого пасажира, факт використання електронного квитка повністю за визначеним маршрутом.

Таким чином, на підставі обставин справи та наявних доказів судами встановлено дотримання вимог законодавства при оформленні відрядження, що підтверджується належними і допустимими документами (наказ, лист, посвідчення на відрядження, звіт про відрядження, звіт про використання грошових коштів, електронні квитки). Водночас,  документально не підтверджуються висновки податкового органу щодо отримання працівником додаткового блага.

У касаційній скарзі висновки судів відповідачем не спростовані. 

Як визначено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від      03.11.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018 у справі №804/6406/17 в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.09.2017 №0008784617 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість на суму 696538,75грн; визнання протиправним та скасування частково податкового повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008774617 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участі іноземних інвесторів в частині суми 955270,11грн. (у т.ч. за податковими зобов`язаннями - 897833,86грн., за штрафними санкціями - 57436,25грн.) - скасувати. У цій частині справу №804/6406/17 передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від      03.11.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 01.02.2018 у справі №804/6406/17 в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008814617 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на суму 234,98грн.; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008814617 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 3674,64грн.; визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.09.2017 №008744617 про застосування штрафних санкцій на суму 9170грн. - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

.......................

........................

.........................
В.В. Хохуляк
Л.І.Бившева 
 Т.М. Шипуліна
Судді Верховного Суду