ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
21 липня 2020 року           справа №200/1105/20-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Гаврищук Т.Г., Блохіна А.А., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року (повне судове рішення складено 28 квітня 2020 року у м. Слов`янську) у справі № 200/1105/20-а (суддя в І інстанції Арестова Л.В.) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

                                                У С Т А Н О В И В:

У січні 2020 року ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі – ГУ ДПС у Донецькій області, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомленнь-рішеннь ГУ ДПС у Донецькій області від 09.01.2020 № 0000483305, яким ОСОБА_1 нараховані штрафні санкції у розмірі 152 025,76 грн., № 0000493305,  яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 170,00 грн., № 0000503305, яким ОСОБА_1 нараховані штрафні санкції у розмірі 12 668,81 грн.
В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначила, що 06 грудня 2019 року відповідачем було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 та складено Акт перевірки, на підставі якого прийняти оскаржувані рішення в порушення вимог, передбачених Податковим кодексом України (далі – ПК України). Так, при наданні банками-кредиторами інформації до органу ДПС про нарахування доходу у вигляді анулювання (прощення) заборгованості (ознака доходу 126) не були враховані положення пункту 8 підрозділу 1 Розділу XX Перехідних положень ПК України, та до загальної суми доходу включена різниця між  основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату прощення та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року. На переконання позивача, відповідач неправомірно визначив суму грошового зобов`язання та дорахував суму податку на доходи фізичних осіб, військовий збір з суми доходу 675 670,11 грн. Також позивач висловила незгоду і з податковим повідомленням-рішенням від 09 січня 2020 року № 0000493305, яким нараховано суму штрафних санкцій у розмірі 170 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Донецькій області від 09.01.2020 № 0000483305, яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 152 025,76 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача від 09.01.2020 № 0000503305,  яким ОСОБА_1 нараховані штрафні санкції у розмірі 12 668,81 грн.
У задоволенні решти вимог – відмовлено.
Не погодившись з такими судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення місцевого суду, прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом першої інстанції порушено вимоги положень підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, статті 242 КАС України та винесено неправомірне рішення про часткове задоволеня позовних вимог. Апелянт наголошує, позивачем здійснювались операції з отримання доходу у вигляді додаткового блага, який є сумою основного боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором (інші доходи), з якого самостійно не сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір. Покликання  позивача, з якими погодився і суд першої інстанції, про поширення на анульовану банком суму положень пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України є безпідставними, оскільки у даному випадку відсутні відповідні умови (зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню та прощення розміру різниці, відповідно розрахованої), за яких застосовуються вказані положення законодавства.
Всі особи, які беруть участь у справі, до апеляційного суду не прибули, були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання. Згідно з пунктом 2 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308  Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі на рішення місцевого суду, задовольнити, з наступних підстав.
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено таке.
07 грудня 2007 року між позивачем та Закритим акціонерним товариством «Перший Український Міжнародний банк» (далі – «ПУМБ») було укладено кредитний договір № 5918816 на суму 40 000,00 доларів США зі сплатою 12,5 % річних, із датою остаточного повернення кредиту 07 грудня 2027 року, для придбання нерухомості (а.с.17-28).
28 вересня 2016 року між позивачем (Позичальник) та «ПУМБ» (Банк) було укладено додаткову угоду № 1, відповідно до якої сторони домовились, що Банк застосовує відносно Позичальника процедуру прощення боргу за кредитним договором відповідно до ст. 605 Цивільного кодексу України за умови сплати Позичальником частини заборгованості за Кредитним договором в розмірі 8720,00 USD протягом двох днів з дня укладення цієї додаткової угоди (а.с.29-30).
В той же день 28 вересня 2016 року, позивачем була здійснена сплата вищезазначеної заборгованості в сумі 225 233,01 грн. (8720 доларів США 00 центів), що підтверджується квитанцією № 10019099 (а.с.34)
28.09.2016 управлінням банку ПУМБ направлено ОСОБА_2 О.В повідомлення про прощення частини боргу, у якому позивача повідомлено що сума прощеного боргу склала 26158,88 USD, яка підлягає обкладанню податком з доходів фізичних осіб (а.с. 33).
07.09.2018 року Головне управління ДФС у Донецькій області направило ПАТ «ПУМБ» лист, щодо надання інформації про суми нарахованого/сплаченого доходу на користь платників податку та сум утриманого з них податку  платникам податків згідно переліку, де було зазначено ОСОБА_1 (а.с.127-128).  
У відповідь на вищезазначений лист ПАТ «ПУМБ» повідомив своїм листом від 05.10.2018 ГУ ДФС у Донецькій області, що інформація, яка запитувалась, містить банківську таємницю, та повідомило про застосування процедури анулювання (прощення) боргу до фізичних осіб, в переліку яких зазначено ОСОБА_1 та долучено повідомлення про прощення частини боргу ОСОБА_1 від 28.09.2016 у розмірі 26 158,88 USD (а.с.135-136).
Відповідно до наказу ГУ ДПС у Донецькій області від 24.05.2019 № 971 відповідачем була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 та складено Акт перевірки № 330/05-99-33-05/3106902528 від 06.12.2019.
Згідно Акту перевірки ОСОБА_1 отримала у 3 кварталі 2016 року дохід у сумі 675 670,11 грн. за ознакою доходу «126» - додаткове благо від ПАТ «ПУМБ». Згідно з підпунктом «б» пункту 176.2 ст.176 ПК України сума доходу платника податку - фізичної особи ОСОБА_1 – боржника у вигляді суми анульованого (спрощеного) основного боргу у розмірі 675 670,11 грн. відображено кредитором банківською установою «ПУМБ» у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку за формою №1ДФ за підсумками звітного періоду – ІІІ квартал 2016 року, в якому такий борг було анульовано, за ознакою доходу «126».
За висновками Акту перевірки 09.01.2020 податковим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 0000503305, в якому збільшено суму  грошового зобов`язання зі сплати військового збору на суму 10 135,05 грн., а також застосовані штрафні санкції на суму 2533,76 грн.;
- № 0000483305, в якому збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачені фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 121 620,61 грн., а також застосовані штрафні санкції на суму 30 405,15 грн.;
- № 0000493305, в якому застосовані штрафні санкції на суму 170 грн. 
Задовольняючи частково позовні вимоги, місцевий суд, констатуючи правильність висновків податкового органу про заниження позивачем  доходу за 2016 рік та заниження відповідно  об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, не погодився із розмірами такого заниження. Суд зазначив, що не може визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення  в якійсь конкретній сумі загального боргу та штрафних санкцій та не  повинен  підміняти державний орган, рішення якого оскаржуються, приймаючи замість рішень, які визнаються протиправним, інші рішення, які б відповідали закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень. 
З такими висновками не погоджується апеляційний суд та вирішуючи адміністративну справу по суті заявлених вимог, надаючи оцінку обставинам (фактам), якими обґрунтовано вимоги і заперечення учасників справи, виходить з такого.
Спершу слід зазначити, що рішення місцевого суду оскаржено лише відповідачем. Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Таким чином, оскільки судове рішення позивачем не оскаржене, апеляційному перегляду підлягає рішення місцевого суду лише в частині, в якій задоволені позовні вимоги. В іншій частині судове рішення апеляційному перегляду не підлягає і має бути залишено без змін.
Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено положеннями ПК України.
Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу.
Пунктом 164.1 статті 164 ПК України передбачено, що базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), зокрема у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом;
Підпунктом 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу (пункт 179.1 статті 179 ПК України).
Відповідно до пункту 179.7 статті 179 ПК України передбачено, що фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.
Пунктом 8 підрозділ 1 розділу XX «Перехідних положень» ПК України встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника.
Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Кредитор має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку.
Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Колегія суддів зазначає, що норми пункту 8 підрозділ 1 розділу XX «Перехідних положень» ПК України стосується регулювання правовідносин, які складаються щодо прощення (анулювання) кредитором суми боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, відносно якого відбулась зміна валюти зобов`язання з іноземної у гривню. 
Проте судом не було встановлено, а матеріали справи не містять будь-яких доказів зміни умов договору про надання кредиту від 07 грудня 2007 року № 5918816 щодо валюти зобов`язання, а відтак пункт 8 підрозділ 1 розділу XX ПК України не може бути застосовано до спірних правовідносин.
Таким чином, сума прощеної позивачу основної заборгованості за кредитом становить 26 158,88 USD, що складає 675 670,11 грн. по курсу НБУ станом на 28 вересня 2016 року, є доходом платника податку в повному обсязі та підлягає оподаткуванню як податком на доходи фізичних осіб так і військовим збором.
Аналогічна правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 29 січня 2019 року у справі № 821/707/17 (провадження №К/9901/40853/18), а відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України суд при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. 
Відповідно до ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Перевіривши оскаржені позивачем рішення відповідача, апеляційний суд вважає, що такі відповідають критеріям, визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України, а представлені позивачем докази у своїй сукупності не дають підстави вважати що рішення відповідача є протиправними та підлягають скасуванню.
Судом першої інстанції порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи та відповідно є підставою для скасування рішення суду першої інстанції.
Вказані вище обставини є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог з наведених вище підстав.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року з відповідача стягнуто на користь позивача судовий збір в сумі 1646,94 грн.
Як було зазначено вище, за результатами апеляційного перегляду судового рішення, фактично у задоволенні позовних вимог відмовлено в повному обсязі.
Відтак, судові витрати позивача не підлягають відшкодуванню.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати суб`єкта владних повноважень по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги розподілу не підлягають.
Керуючись ст. 283, 310, 315, 317, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                             ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області – задовольнити.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року у справі № 200/1105/20-а – скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Донецькій області від 09.01.2020 № 0000483305, яким нараховані штрафні санкції у розмірі 152 025,76 грн., та № 0000503305,  яким нараховані штрафні санкції у розмірі 12 668,81 грн., а в цій частині позову - відмовити.
Абзац 5 резолютивної частини рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року у справі № 200/1105/20-а – виключити. 
В іншій частини рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 квітня 2020 року у справі № 200/1105/20-а – залишити без змін.
Повне судове рішення – 21 липня 2020 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                                                 І. В. Сіваченко

Судді                                                                                            А. А. Блохін
                                                                                                                                              
                                                                                                     Т. Г. Гаврищук