ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 805/3736/16-а
адміністративне провадження № К/9901/31116/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Гончарової І.А.,
суддів: Олендера І.Я.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції м. Маріуполь Головного управління ДФС у Донецькій області
на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 18 квітня 2017 року (головуючий суддя - Кониченко О.М.)
та на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від                            11 липня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Ястребова Л.В., судді - Компанієць І.Д., Сухарьок М.Г.)
у справі №805/3736/16-а
за позовом  ОСОБА_1 
до Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції м. Маріуполь Головного управління ДФС у Донецькій області
про скасування податкових повідомлень - рішень та вимоги,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі - позивач, платник) звернувся до Донецького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції м. Маріуполь Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - відповідач, Маріупольська ОДПІ), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 08.08.2016 за №0000981302, №0000991302, №0001001302 та вимогу про сплату боргу від 08.08.2016 за №Ф-0000021302. 

На обґрунтування позовних вимог зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення- рішення відповідача та вимога прийняті останнім з порушенням вимог чинного законодавства, є протиправним та підлягають скасуванню.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 18 квітня 2017 року адміністративний позов задоволено частково: 

-          скасовано податкове повідомлення-рішення Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного Управління ДФС у Донецькій області від 08.08.2016 року №0000981302 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 205 606,25 грн, з яких 164 485,00 грн за податковими зобов`язаннями та 41 121,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

-          стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного Управління ДФС у Донецькій області на користь самозайнятої особи платника податків ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 605 гривень 05 копійок. В інший частині позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення відповідача від 08.08.2016 за №0000981302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 205     606,25 грн, з яких за основним платежем - 164     485,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 41     121,25 грн з огляду на те, що отримавши заяву позивача про анулювання реєстрації платника податку ПДВ та прийнявши рішення про припинення реєстрації платника ПДВ шляхом виключення його з реєстру платників вказаного податку з 28.05.2015 контролюючий орган, в силу приписів п. 184.4 ст. 184 ПК України фактично підтвердив, що загальна вартість оподатковуваних товарів/послуг, що надаються такою особою за останні 12 календарних місяців була меншою від суми, визначеної статтею 181 цього Кодексу. При цьому Донецький окружний адміністративний суд дійшов висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 08.08.2016 за №0001001302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 998,60 грн, з яких 798,88 - за податковим зобов`язанням та 199,72 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями, за №0000991302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 9     187,06 грн, з яких за основним платежем -                7  988,75 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 1  997,72 грн та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2016 за № Ф-0000021302 про сплату суми недоїмки зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 25 429,63 грн, оскільки позивачем протиправно не включено до сум одержаного доходу суми доходу (акцизного збору) у розмірі 53 258,34 грн, що надійшла на розрахунковий рахунок позивача і була включена платником до вартості проданих товарів, що призвело до заниження позивачем суми чистого доходу та суми сплаченого військового збору, єдиного внеску відповідно.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2017 року апеляційну скаргу Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції м. Маріуполь Головного управління ДФС у Донецькій області залишено без задоволення, апеляційну скаргу ОСОБА_1 задоволено частково, постанову Донецького окружного адміністративного суду від 18 квітня 2017 року по справі № 805/3736/16-а скасовано в частині відмови у задоволенні позову про скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2016 № Ф-0000021302 в частині нарахування штрафу у сумі 1 848,06 грн та пені у сумі 5 100,93 грн. Скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2016 № Ф-0000021302 в частині нарахування штрафу у сумі 1 848,06 грн та пені у сумі 5 100,93 грн. В іншій частині постанову Донецького окружного адміністративного суду 18 квітня 2017 року у справі                  № 805/3736/16-а залишено без змін.

Скасовуючи в частині постанову суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність правових підстав для застосування до позивача штрафних та фінансових санкцій за невиконання обов`язків платника єдиного внеску з огляду на приписи п. 9-4 Розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску» та зазначив про протиправність оскаржуваної вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2016 № Ф-0000021302 в частині нарахування позивачу штрафу у сумі 1 848,06 грн та пені у сумі 5 100,93 грн.

Не погодившись із вказаними з зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень та вимоги контролюючого органу. Зокрема вказує, що єдиним достатнім та належним документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежне виконання) зобов`язань є сертифікат Торгово-промислової палати України, який платником до контролюючого органу не подавався. Зазначає, що загальна сума від здійснення позивачем операцій з постачання товарів, що підлягає оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців сукупно перевищила 1 000  000,00 грн, а тому відповідач дійшов правильного висновку про не нарахування та несплату платником до бюджету податку на додану вартість на загальну суму 164  485,00 грн.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04 жовтня 2017 року відкрито провадження за касаційною скаргою відповідача.

06 листопада 2017 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу. 

Підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

01 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

Як вірно встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача проведено планову документальну виїзну перевірку самозайнятої особи платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015, своєчасності та правильності нарахування, сплати єдиного соціального внеску за період діяльності з 01.01.2011 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 27 липня 2016 року за №404/05-19-13-02/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки).

Згідно з висновками Акта перевірки, відповідач встановив порушення позивачем вимог:

- п.181.1 ст.181, п.183.2 , п.183.10 ст. 183 Податкового кодексу України щодо не нарахування та не сплати позивачем податку на додану вартість на загальну суму 164 485,00 грн в тому числі по періодах: за червень 2015 року в сумі 908,00 грн. за липень 2015 року в сумі 28 531,00 грн, за серпень 2015 року в сумі 27  666,00 грн, за вересень 2015 року в сумі 29  879,00 грн, за жовтень 2015 року в сумі 27  358,00 грн, за листопад 2015 року сумі 26  106,00 грн, за грудень 2015 року в сумі 24  037,00 грн, що виникло за рахунок перевищення позивачем загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів, що підлягає оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців та сукупно перевищує 1 000 000 грн (загальна сума від здійснених операцій з реалізації товарів без ПДВ з 01.07.2014 по 20.06.2015 складає 1 004 540,00 грн);

- п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження платником валових доходів за 2015 рік на суму 53 258,34 грн, у тому числі по періодах: за червень 2015 року - 6 521,90 грн, за липень 2015 року - 8 151,82 грн, за серпень 2015 року - 7 904,53 грн, за вересень 2015 року - 8 536,74 грн, за жовтень 2015 року -7 816,65 грн, за листопад 2015 року - 7 458,93 грн, за грудень 2015 року       6 867,77 грн та не нарахування та не сплати податку на доходи фізичних осіб у сумі          7 988,75 грн, у тому числі по періодах: за червень 2015 року - 978,29 грн, за липень 2015 року - 1 222,77 грн, за серпень 2015 року - 1 185,68 грн, за вересень 2015 року - 1 280,51 грн, за жовтень 2015 року -1 172,50 грн, за листопад 2015 року - 1 118,85 грн, за грудень 2015 року - 1 030,17 грн.

- п.п.1.3 п.16 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень, п.177.1, п.177.2, ст.177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем суми чистого доходу на 53 258,34 грн (зокрема: за червень 2015 року - 6 521,90 грн, за липень 2015 року - 8 151,82 грн, за серпень 2015 року - 7 904,53 грн, за вересень 2015 року -           8 536,74 грн, за жовтень 2015 року -7 816,65 грн, за листопад 2015 року 7 458,93 грн, за грудень 2015 року - 6 867,77 грн), не нарахування та не сплати військового збору у сумі 798,88 грн, у тому числі по періодах: за червень 2015 року - 97,83 грн, за липень 2015 року - 122,28 грн, за серпень 2015 року - 118,57 грн, за вересень 2015 року - 128,05 грн, за жовтень 2015 року -117,25 грн, за листопад 2015 року - 111,88 грн, за грудень 2015 року- 103,02 грн.

- р. 2 п.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження платником валових доходів у 2015 році в сумі 53 258,34 грн, у тому числі по періодах: за червень 2015 року - 6 521,90 грн, за липень 2015 року 8 151,82 грн, за серпень 2015 року - 7 904,53 грн, за вересень 2015 року - 8 536,74 грн, за жовтень 2015 року -            7 816,65 грн, за листопад 2015 року - 7 458,93 грн, за грудень 2015 року- 6 867,77 грн та заниження єдиного внеску на 18 480,64 грн, у тому числі по періодах: за червень 2015 року - 2 263,09 грн, за липень 2015 року - 2 828,68 грн, за серпень 2015 року -      2 742,87 грн, за вересень 2015 року - 2 962,25 грн, за жовтень 2015 року 2 712,38 грн, за листопад 2015 року -2 588,25 грн, за грудень 2015 року - 2 383,12 грн.
На підставі Акта перевірки, відповідач прийняв:

- податкове повідомлення-рішення від 08.08.2016 за №0000981302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 205 606,25 грн, з яких 164 485,00 грн за податковими зобов`язаннями та               41 121,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

- податкове повідомлення-рішення від 08.08.2016 за №0000991302 , яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 9 187,06 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 7 988,75 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 997,19 грн;

- податкове повідомлення-рішення від 08.08.2016 за №0001001302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму        998,60 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 798,88 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 199,72 грн;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2016 року за № Ф - 0000021302 про сплату суми недоїмки зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 25 429, 63 грн.

Вважаючи зазначені податкові повідомлення - рішення та вимогу відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами Кодексу адміністративного судочинства України ( в редакції, що діє з 15.12.2015, далі - КАС України).

На думку колегії суддів, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають виходячи з наступного.

Згідно з вимогами ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Щодо податкового повідомлення - рішення від 08.08.2016 за №0000981302 колегія суддів зазначає наступне.

Статтею 181 ПК України встановлено вимоги щодо реєстрації осіб як платників податку.

Відповідно до п. 181.1 статті 181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

Згідно з пунктами 183.1, 183.2 ст. 183 ПК України будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.

У разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у   статті 181   цього Кодексу.

Будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (п. 183.10 ст. 183 ПК України).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у періоді, що перевірявся позивач був зареєстрований платником податку на додану вартість, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію платника податку на додану вартість за №60107563 від 03.06.2004.

28 травня 2015 року свідоцтво платника податку на додану вартість позивача було анульовано за ініціативою платника податку. Також анульована реєстрація платника ПДВ з огляду на те, що обсяги продажу товарів менше розміру визначеного у ст. 181 ПК України.

Згідно з висновками Акта перевірки, контролюючий орган встановив. що загальна сума від здійснення операцій позивача за період з 01.05.2014 по 30.06.2015 з постачання товарів, що підлягають оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців сукупно перевищує 1 000     000,00 грн, зокрема, зазначив, що загальна сума від здійснення операцій з реалізації товарів без ПДВ за період з 01.05.2014 по 30.04.2015 складає 885 458,20 грн, за період з 01.06.2014 по 31.05.2015 складає 936 782,50 грн, з 01.07.2014 по 30.06.2015 складає 1 004     540,00 грн, з 01.07.2015 по 31.12.2015 складає 817 887,66 грн.

Задовольняючи позовні вимоги у цій частині, суди попередніх інстанцій виходили з того, що станом на дату подання заяви про анулювання платника ПДВ, тобто 28.05.2015, загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів, що підлягають оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців (з 01.06.2014 по 31.05.2015) становила 936 782,50 грн, тобто менше обсягу, встановленого ст. 181 України. Суди попередніх інстанцій зазначили, що контролюючий орган отримавши заяву позивача про анулювання реєстрації платника податку ПДВ та прийнявши рішення про припинення реєстрації платника ПДВ шляхом виключення його з реєстру платників вказаного податку з 28.05.2015 в силу приписів п. 184.4 ст. 184 ПК України фактично підтвердив, що загальна вартість оподатковуваних товарів/послуг, що надаються такою особою за останні 12 календарних місяців була меншою від суми, визначеної статтею 181 цього Кодексу.

Колегія суддів суду касаційної інстанції вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, оскільки податкове законодавство пов`язує виникнення у суб`єкта господарювання обов`язку з реєстрації платником податку на додану вартість саме із фактом перевищення такою особою протягом останніх 12 календарних місяців сукупного обсягу оподатковуваних операцій - в сумі 1 000 000,00 грн (без урахування податку на додану вартість). 

Таким чином, для правильного вирішення даної справи судам попередніх інстанцій необхідно було проаналізувати сукупний обсяг оподатковуваних операцій позивача протягом останніх 12 календарних місяців та встановити чи виникли визначені у п. 181.1 ст. 181 ПК України обставини, за яких позивач повинен був зареєструватися як платник податку з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу.

Судами під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки та не перевірено доводи скаржника про те, що сума від здійснення позивачем операцій з постачання товарів за період з 01.07.2014 по 30.06.2015, що підлягають оподаткуванню протягом останніх 12 календарних місяців сукупно перевищує 1 000     000,00 грн (без ПДВ) та становить 1 004     540,00 грн, за таких обставин суд касаційної інстанції позбавлений можливості встановити правомірність прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 08.08.2016 за №0000981302, а тому справа у цій часині підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Щодо податкових повідомлень - рішень від 08.08.2016 №№0000991302, 0001001302 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000021302, колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 177.2 статті 177 ПК України (в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пункту 177.3 статті 177 Податкового кодексу України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Як визначено підпунктом 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Отже, з наведених норм вбачається, що податок на додану вартість та акцизний податок мають однакову правову природу, а саме: обидва цих податки є непрямими. Однак, норма пункту 177.3 Податкового кодексу України не робить виключення для фізичних осіб-підприємців щодо не включення акцизного податку до доходу. Акцизний податок є непрямим податком, що встановлюється у вигляді надбавки до ціни, оплачується покупцями при купівлі підакцизних товарів, а в бюджет вноситься продавцями таких товарів за визначеними Кодексом ставками.

Нормами чинного податкового законодавством передбачено основоположні принципи функціонування податкової системи країни, зокрема підпунктом 4.1.11 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України встановлено єдиний підхід до встановлення податків і зборів, а підпунктом 4.1.8 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України- нейтральність оподаткування, відповідно до якого установлення податків та зборів повинно відбуватись у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків.

Однак, у даному випадку має місце нерівність у порядку визначення доходу від господарської діяльності фізичних осіб-підприємців та юридичних осіб-підприємців, а включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця негативно впливає на конкурентоздатність такого підприємця порівняно з юридичними особами- платниками податку на прибуток, що є порушенням статті 42 Конституції України, якою гарантується право кожного на підприємницьку діяльність, на захист конкуренції, недопущення зловживання монопольним становищем на ринку, неправомірного обмеження конкуренції та недобросовісної конкуренції.

Відповідно до пункту 6.1 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 1999 року №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов`язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів, не визнається доходами.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів суду касаційної інстанції дійшла висновку, що фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат суми акцизного податку, включені до цін підакцизних товарів.

Про наведене також свідчить і подальше вдосконалення законодавцем правового регулювання питання щодо оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, шляхом доповнення пункту 177.3 статті 177 Податкового кодексу України підпунктом 177.3.1 згідно із Законом № 1797-VIII від 21 грудня 2016 року, де визначено, що не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відтак, колегія суддів вважає, що за наявності прямої норми, закріпленої пунктом 177.3 статті 177 Податкового кодексу України, якою передбачено, що для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг), суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про до заниження платником валових доходів у 2015 році в сумі 53 258,34 грн.

Крім того, акцизний податок з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є доходом Державного бюджету, а не підприємця, оскільки витрати по його сплаті не є такими, що належать до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів від провадження господарської діяльності, що свідчить про безпідставність донарахування контролюючим органом податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 9     187,06 грн та протиправність оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 08.08.2016 за №0000991302.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного суду від 03.04.2018 за №821/874/17.

Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу,  що здійснює його збір та ведення обліку. 

Статтею 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 7 вказаного вище Закону єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Відповідно до частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Відповідно до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені     пунктом 162.1     статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені     статтею 163     цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету     є особи, визначені у     статті 171     цього Кодексу.

З аналізу вищевикладеного вбачається, що об`єктом оподаткування військовим збором та єдиним внеском є чистий оподаткований дохід.

З огляду на вищевикладене, враховуючи правильність визначення платником суми чистого доходу, з якого обраховуються розмір належної до сплати суми військового збору та єдиного внеску, оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 08.08.2016 за № 0001001302 та вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000021302 є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до ч. 2 ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Частиною 1 статті 345 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами документами у разі відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку, не забезпечили повного і всебічно з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до пункту 2 частини першої     статті 349 КАС України     суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою     статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

У зв`язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів попередніх інстанцій і ухвалення нової постанови про задоволення позовних вимог у частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 08.08.2016 за №№0000991302, 0001001302 та вимоги від 08.08.2016 за № Ф-000021302 та направлення справи у частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 08.08.2016 за №0000981302 на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції м. Маріуполь Головного управління ДФС у Донецькій області задовольнити частково.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 18 квітня 2017 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 11 липня 2017 року скасувати та ухвалити нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити  частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції м. Маріуполь Головного управління ДФС у Донецькій області від 08.08.2016 за №№0000991302, 0001001302 та вимогу від 08.08.2016 за № Ф-000021302.

Справу №805/3736/16-а в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 08.08.2016 за №0000981302 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | І.А. Гончарова І.Я.Олендер   Р.Ф. Ханова