ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 2а-7055/10/1870
адміністративне провадження № К/9901/8090/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А.,
суддів: Пасічник С.С., Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Роменської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області 
на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25.06.2014 року (Суддя: Опімах Л.М.),
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2014 року (Судді: Макаренко Я.М., Шевцова Н.В., Мінаєва О.М.),
у справі № 2а-7055/10/1870 
за позовом Недригайлівського дочірнього агролісогосподарського підприємства «Недригайлівський агролісгосп»
до Роменської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
ВСТАНОВИВ:
У вересні 2010 року Недригайлівське дочірнє агролісогосподарське підприємство «Недригайлівський агролісгосп» (далі - позивач, підприємство) звернулося до суду з позовом до Роменської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.06.2010 року №0000042310/1 про визначення до сплати податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 116 820 грн.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 18.11.2010 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2011 року, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 21.06.2010 року № 0000042310/1.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 17 квітня 2014 року постанову Сумського окружного адміністративного суду від 18.11.2010 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.03.2011 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Після нового розгляду постановою Сумського окружного адміністративного суду від 25.06.2014 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2014 року позов задоволено, визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Роменської МДПІ від 21.06.2010 року № 0000042310/1.

Не погодившись з вищенаведеними судовими рішеннями відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судами обставин справи та порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просив скасувати судові рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити. В обґрунтування доводів касаційної скарги зазначив, що поставлені позивачем в 2009 році лісоматеріали за кодами 44079997 та 44079190 не є окремою позицією в УКТ ЗЕД і не можуть класифікуватися як сільськогосподарські товари та до груп 1-24 УКТ ЗЕД не відносяться. Так, до групи 06 під кодом 0602904100 УКТ ЗЕД згідно із Законом України "Про Митний тариф України" відносяться "дерева лісові" та "інші". При цьому, у Примітці до групи 06 визначено, що за умови дотримання винятків, зазначених у другій частині назви товарної пропозиції 0601, до цієї групи належать тільки живі дерева та рослини, включаючи розсаду овочів, що поставляються з парників, оранжерей чи розсадників для висадки чи для декоративних цілей. Тому, оскільки сукупний обсяг експорту питомої ваги несільськогосподарського товару за наведеними вище кодами УКТ ЗЕД протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів склав 479   761 грн - 48,5% загального обсягу всіх поставок (988   679 грн), тобто питома вага перевищує 25 відсотків від вартості всіх поставлених товарів, то на таке підприємство в розумінні вимог пп. а) п. 8-1.11 ст. 8 Закону України «Про податок на додану вартість» не поширюється спеціальний режим оподаткування. Таке підприємство зобов`язане визначити податкове зобов`язання з цього податку за наслідками звітного періоду, в якому було допущено таке перевищення і сплатити податок до бюджету в загальному порядку. В результаті безпідставного використання спеціального режиму оподаткування позивач в порушення вимог пп. 7.3.1 п. 7.3, пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7, пп. 7.7 ст. 7, п. 8-1.11 ст. 8 Закону України «Про податок на додану вартість» занизив податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету у відповідності до загальних декларацій на 77   880 грн. До того ж, відповідачем окрім основного платежу, на підставі пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податку перед бюджетами та цільовими фондами» нараховані штрафні санкції у розмірі 50% від суми недоплати (заниження податкового зобов`язання).

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанції та підтверджується матеріалами справи, видами діяльності позивача, внесеними до Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України, є надання послуг у галузі лісового господарства (код згідно з КВЕД 02.02.0); лісівництво та лісозаготівлі (код згідно з КВЕД 02.01.1); лісопильне та стругальне виробництво, просочування деревини (код згідно з КВЕД 20.10.0), мисливство (код згідно з КВЕД 01.50.0). Позивач в січні - грудні 2009 року перебував на спеціальному режимі оподаткування податком на додану вартість, про що свідчить свідоцтво № 100166174 про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість.

Фактичною підставою для визначення позивачу суми податкового зобов`язання із податку на додану вартість згідно з податковим повідомленням-рішенням, з приводу правомірності якого виник спір, слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті перевірки від 22.04.2010 № 254/2301/23637214, про порушення підприємством підпункту «а» пункту 8-1.11 ст. 8-1, підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпункту 7.4.1 пункту 7.4, пункту 7.7. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), а саме: занижено податкові зобов`язання на загальну суму 101783,00 грн. у податковому обліку за період із січня по грудень 2009 року за скороченою податковою декларацією у зв`язку із безпідставним застосуванням спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, встановленого для сільськогосподарських підприємств, у результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на 77880,00 грн (в тому числі за січень 2009 року - 6045, за лютий - 6366 грн., за березень - 10914 грн. за квітень - 3510, за травень - 5143 грн., за червень - 35550, за липень - 8481, за серпень - 13 907 грн., за вересень - 7017, за жовтень 7885 грн. за листопад - 2646 грн., за грудень 2009 року - на суму 2416 грн) та завищено від`ємне значення по рядку 26 податкової декларації (залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду) на 9052,00 грн. у податковому обліку за період із січня по грудень 2009 року; завищено податок на додану вартість, який залишається у розпорядженні сільськогосподарських підприємств, на 86932,00 грн. у податковому обліку за період із січня по грудень 2009 року.
За наслідками перевірки та процедури адміністративного оскарження відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.06.2010 № 0000042310/1 про визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 116820,00 грн., у т.ч.: 77880,00 грн. - основний платіж, 38940,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).
Суди першої та апеляційної інстанції, скасовуючи податкове повідомлення-рішення вперше, керувались тим, що товари групи 44 "деревина і вироби з дерева" є продуктом переробки товару групи 06 код 0602 90 41 00 назва "дерева лісові", а отже є сільськогосподарськими товарами відповідно до вимог пункту 8-1.7 статті 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки, як це передбачено згаданою нормою, товар "дерева лісові", вирощені безпосередньо платником податку - суб`єктом спеціального режиму оподаткування та ним же перероблені, в результаті чого створено новий продукт групи 44 УКТ ЗЕД - "деревина і вироби з дерева". Крім цього, продуктом переробки товару групи 06 код 0602 90 41 00 назва "дерева лісові" є товари які не можливо віднести до інших товарних груп окрім 44.
Разом з цим, направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 17 квітня 2014 року посилався на те, що висновки судів попередніх інстанцій суперечать позиції Верховного Суду України у справі від 21.05.2013 року № 21-110а13 і судами не було достовірно встановлено питомої ваги продуктів дерево-переробки, яка відноситься до товарів групи 44 УКТ ЗЕД «деревина і вироби з дерева» у загальному обсязі продукції протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, а також сільськогосподарських продуктів груп 1- 24 УКТ ЗЕД.   
Задовольняючи позов та скасовуючи вищенаведене податкове повідомлення-рішення вдруге, після нового розгляду, суди виходили з того, що товари групи 44 "деревина і вироби з дерева" є продуктом переробки товару групи 06 код 0602 90 41 00 назва "дерева лісові", а отже є сільськогосподарськими товарами відповідно до вимог пункту 8-1.7 ст. 8-1 Закону України "Про податок на додану вартість", оскільки, як це передбачено згаданою нормою, товар "дерева лісові", вирощені безпосередньо платником податку - суб`єктом спеціального режиму оподаткування та ним же перероблені, в результаті чого створено новий продукт групи 44 УКТ ЗЕД - "деревина і вироби з дерева". Крім цього, продуктом переробки товару групи 06 код 0602 90 41 00 назва "дерева лісові" є товари які не можливо віднести до інших товарних груп окрім 44. Таким чином, група 44 УКТ ЗЕД належить до сільськогосподарських товарів у разі поставки її саме виробником - лісокористувачем, отже податкове повідомлення-рішення, яким донараховано позивачу до сплати суму податку на додану вартість, та суму штрафних санкцій підлягає скасуванню. 
Під час нового розгляду справи судами впротеріч вимог ч. 5 статті 227 КАС України (в ред. на час постановлення ВАСУ ухвали), відповідно до якої висновки і мотиви, з яких скасовані судові рішення, є обов`язковими для судів при розгляді справи, не виконані вимоги ухвали Вищого адміністративного суду України від 17 квітня 2014 року щодо встановлення питомої ваги поставленої протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарської продукції.

Разом з цим, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи, що допущені порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення встановивши обставини, що стали підставою для направлення справи на новий розгляд ухвалою Вищого адміністративного суду України від 17 квітня 2014 року.

Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Роменської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області задовольнити частково. 

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 25.06.2014 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.09.2014 року у справі № 2а-7055/10/1870 скасувати. 

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

 Головуючий суддя	  	  І.А. Васильєва	
 Судді:	  	  С.С. Пасічник	
 	  	  В.П. Юрченко