ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 вересня 2020 року	Львів	Справа № 460/4322/19 пров. № А/857/5401/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії :
головуючого судді:                                        Гуляка В.В.
суддів:                                                  Довгополова О.М., Коваля Р.Й. 
за участі секретаря судового засідання:           Марцинковської О.М. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області, 
на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2020 року (суддя – Борискін С.А., час ухвалення – не вказано, місце ухвалення – м.Рівне, дата складання повного тексту – 24.03.2020 року), 
в адміністративній справі №460/4322/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України, 
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 

                                        встановив: 

У грудні 2019 року позивач ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідачів Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України, в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 04.11.2019 року №1321929/42849556 про відмову у реєстрації податкової накладної №3 складеної позивачем 01.08.2019 року; 2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну складену позивачем від 01.08.2019 року №3; 3) стягнути з відповідачів судові витрати по справі, що складаються із витрат по сплаті судового збору та витрат на правничу допомогу адвоката. 
Відповідачі позовних вимог не визнали, в суді першої інстанції подали відзив на позовну заяву, просили в задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2020 року адміністративний позов - задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 04.11.2019р. №1321929/42849556 про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 01.08.2019р., складеної ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС». Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» від 01.08.2019р. №3. Стягнуто на користь ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ГУ ДПС у Рівненській області судові витрати на загальну суму 4460,50 грн., з яких суму судового збору у розмірі 960,50 грн. та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 3500 грн. Стягнуто на користь ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Державної податкової служби України судові витрати на загальну суму 4460,50 грн., з яких суму судового збору у розмірі 960,50 грн. та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 3500 грн.. 
З цим рішенням суду першої інстанції від 24.03.2020 року не погодилося Головне управління ДПС у Рівненській області та оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що оскаржене рішення суду прийняте з порушенням норм матеріального права, без належного та всебічного дослідження матеріалів справи та їх врахування при винесенні рішення, а тому підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі. 
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що на підставі норм чинного законодавства, контролюючим органом відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, була зупинена реєстрація поданої позивачем податкової накладної №3 від 01.08.2019р., оскільки така відповідає критеріям ризиковості платника податків, ризиковості здійснення операцій. Позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Однак, повідомлення позивача від 01.11.2019р. не містило повного пакету документів, передбачених вимогами п.12-п.14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. пост. КМ України від 21.02.2018р. №117. Тому, Комісією ГУ ДПС у Рівненській області прийнято оскаржуване рішення №1321929/42849556 від 04.11.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 01.08.2019 року. При цьому, судом першої інстанції не взято до уваги те, що в оскаржуваному рішенні №1321929/42849556 від 04.11.2019 року чітко зазначено, яких саме первинних документів позивачем не надано для підтвердження здійснення господарських операцій за ПН реєстрацію якої зупинено. Також зазначає апелянт, що судом першої інстанції не враховано, що він не може перебирати на себе повноваження іншого органу державної влади щодо вирішення питань, які законодавцем віднесені до компетенції цього органу. Крім цього, апелянт не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо стягнення з відповідача витрат на професійну правничу допомогу, оскільки вважає, що такі витрати позивачем не підтверджені належним чином. 
За результатами апеляційного розгляду апелянт ГУ ДПС у Рівненській області просить скасувати рішення суду від 24.03.2020 року та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Позивач ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» подав суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу, просить апеляційну скаргу ГУ ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції від 24.03.2020 року – без змін. 

Учасники справи в засідання суду апеляційної інстанції не з`явились, явку повноважних представників не забезпечили, належним чином були повідомленні про дату, час та місце розгляду справи, що відповідно до ч.2 ст.313 КАС України не перешкоджає апеляційному розгляду справи. 
Згідно з ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось. 
Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що дану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, з врахуванням наступного. 

Судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що при здійсненні господарської операції з ПАТ «Шахта «Надія» за умовами договору на закупівлю товарів №1922-27-06-174 від 27.06.2019р. (а.с. 27-31), позивачем ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» складено податкову накладну №3 від 01.08.2019р. на суму 4980 грн., в тому числі ПДВ 830 грн., яку було відправлено на реєстрацію в ЄРПН (а.с. 23). 
Із квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 30.08.2019р. видно, що документ прийнято. Реєстрація податкової накладної №3 від 01.08.2019р. зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 24). 
24.10.2019 року ГУ ДПС у Рівненській області листом повідомило позивача про те, що згідно рішення Комісії ГУ ДПС у Рівненській області, ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» перестав відповідати критеріям ризиковості (а.с. 40). 
01.11.2019 року позивачем ТзОВ   «ВЕСТ МІТ ГРУП» надіслано повідомлення №3 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, щодо господарської операції за вищевказаною податковою накладною №3 від 01.08.2019р. та копії документів, які підтверджують реальність здійснення такої господарської операції (а.с. 25, 26-39). 
04.11.2019 року Комісією ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1321929/42849556, яким платнику податків відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 01.08.2019р. в ЄРПН з підстави ненадання платником податку копій документів, а саме: договори, довіреності, акти керівного складу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити); розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків (а.с. 21-22). 
22.11.2019 року позивач подав до податкового органу письмові пояснення (скаргу), в яких просив, зокрема, детально вивчити перелік наданих ним документів та розблокувати податкову накладну №3 від 01.08.2019р. з контрагентом ПАТ «Шахта «Надія» (а.с. 41-42). 
За результатами розгляду письмових пояснень позивача від 22.11.2019 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №42526/42849556/2 від 26.11.2019 року, яким скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних – без змін (а.с. 43). 

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення адміністративного позову, з врахуванням наступного. 
Враховуючи вимоги частини 2  статті 19 Конституції України  та частини 2  статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн. 
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Згідно із п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг, платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. 
Положеннями п.201.16   ст.201 ПК України   передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. 
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246  затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246) відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. 
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. 
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (пункт 14 Порядку №1246). 
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246). 
Згідно з п.17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку. 
Також, судом першої інстанції вірно враховано, що постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час подання податкової накладної (далі - Порядок №117). 
Так, відповідно до п.4 Порядку №117, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі. 
Згідно п.5 Порядку №117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. 
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.6, п.7 Порядку №117). 
Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції. 
При цьому, відповідно до п.10 Порядку №117, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. 
Відповідно до вимог п.12, 13 Порядку №117, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. 
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. 
Згідно з приписами п.14 Порядку №117, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. 
Пунктом 15 Порядку №117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. 
Так, судом першої інстанції вірно зазначено, що законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу, такий перелік визначається платником податку на власний розсуд у кожному випадку окремо, в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної. 
Таким чином, при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації. 
Колегія суддів також зазначає, що вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки закріплює диференціацію документів, які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, залежно від встановленої відповідності податкової накладної тому чи іншому критерію. 
Так, із квитанції від 30.08.2019 року про зупинення реєстрації податкової накладної від 01.08.2019 року №3, видно, що цю податкову накладну було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». 
Зміст цієї квитанції зумовлює висновок про те, що фіскальним органом в порушення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України не вказано конкретного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у такому виді, який би унеможливив неоднозначне розуміння цієї пропозиції платником податків, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. 
Як встановлено судом та не заперечується представниками сторін, позивачем було подано письмові пояснення від 01.11.2019р., де, зокрема, зазначено, що Товариство уклало договори на постачання спецодягу та господарського приладдя з ПАТ «Шахта «Надія». Так, як даний товар малогабаритний, то не потребує залучення вантажного транспорту. Даний товар було придбано у ТзОВ «Сто-Груп» згідно укладеного договору купівлі-продажу. Це підприємство є платником ПДВ, тому ці операції також мають відображення у ЄРПН. 
Для підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентом ПАТ «Шахта «Надія» за податковою накладною №3 від 01.08.2019р. позивачем також було надано копії таких документів: - Договір на закупівлю товарів №1922-27-06-174 від 27.06.2019р., укладений позивачем з ПАТ «Шахта «Надія» (а.с. 27-32); - Специфікація на поставку товару від 27.06.2019р. до Договору №1922-27-06-174 від 27.06.2019р. (а.с. 32); - видаткова накладна №6 від 01.08.2019р. на суму з ПДВ 4980 грн. щодо поставки позивачем товару «Віник Сорго» в кількості 100 шт. по ціні 41,50 грн. без ПДВ за 1 шт. (а.с. 33); - Договір №60 від 15.02.2019р. про майнову відповідальність матеріально-відповідального робітника за передані йому під звіт цінності (а.с. 34-35); - Договір купівлі-продажу №010819/1 від 01.08.2019р. укладений позивачем з ТзОВ «Сто-Груп» (а.с. 36-37); - видаткова накладна №134 від 01.08.2019р. на суму з ПДВ 4680 грн. про поставку ТзОВ «Сто-Груп» товару «Віник Сорго» в кількості 100 шт. по ціні 39 грн. без ПДВ за 1 шт. (а.с. 38). 
Також, з матеріалів справи видно, що позивачем було надано копію листа ГУ ДПС у Рівненській області від 24.10.2019 року про те, що згідно рішення Комісії ГУ ДПС у Рівненській області, ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» перестав відповідати критеріям ризиковості (а.с. 40). 
Колегія суддів звертає увагу на те, що Критерії ризиковості є основою для роботи системи зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки саме вони і є підставами, з яких реєстрацію податкової накладної може бути зупинено. На це прямо вказує зміст підпункту 3 пункту 13 Порядку №117, відповідно до якого у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. 
Критерії ризиковості платника податку та/або критерії ризиковості господарської операції є важливим елементом порядку визначення об`єкту оподаткування ПДВ, оскільки безпосередньо впливають на суму податкових зобов`язань платника податків-покупця. 
Однак, у квитанції, на підставі якої було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної №3 від 01.08.2019р., відповідач не обгрунтував визначення такого Критерію ризиковості платника податку як підпункт 1.6 пункту 1 Критерію. 
Крім цього, судом першої інстанції вірно встановлено, що листом ДФС України №3104/4/99-99-07-05-04-13 від 29.10.2018р. затверджено Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій. 
Також, листом ДФC №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019р. затверджено Критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. 
Однак, листи ДФС України №3104/4/99-99-07-05-04-13 від 29.10.2018р. та №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019р. не затверджені будь-яким наказом Державної фіскальної служби України і не погоджені з Міністерством фінансів України. 
Тобто, доказів дотримання ДФС умов погодження Мінфіном Критерії ризиковості платника податку матеріали справи не містять. 
Тому, з огляду на відсутність державної реєстрації вказані листи не можуть вважатись актом управління довгострокового та неодноразового застосування, який встановлює, змінює або припиняє загальні правила регулювання однотипних відносин щодо широкого кола осіб, а тому має виключно інформативно-рекомендаційний характер. 
Крім цього, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні   ст.117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до   ст.7 КАС України. 
Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом у постанові від 02.04.2019р. (справа №822/1878/18). 
Згідно з вимогами п.18-20 Порядку №117, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. 
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). 
Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. 
Відповідно до п.21 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства. 
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку). 
Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані. 
Судом першої інстанції вірно встановлено та зазначено, що в оскаржуваному рішенні зазначено, що позивачем не надано копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного складу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. 
При цьому, вказано про те, що документи, які не надано слід підкреслити, однак жодних підкреслень оскаржуване рішення не містить. 
Також, як встановлено судом, позивачем направлено відповідачу пояснення та копії первинних документів на підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено. 
В порушення наведених вимог законодавства, в оскаржуваному рішенні не зазначено, які саме із наданих документів складені з порушенням законодавства та норми якого саме закону порушено, або яких саме документів не вистачає. 
У рішенні також не обґрунтовано причини неприйняття до уваги поданих позивачем документів. 
Як уже було зазначено судом вище, позивачем було подано письмові пояснення та копії документів для підтвердження реальності здійснення господарської операції за податковою накладною №3 від 01.08.2019 року, при цьому, в оскаржуваному рішенні контролюючий орган не вказує причин його неврахування повністю чи в окремій частині. 
Відповідачем (апелянтом) також не спростовано жодну з обставин, які підтверджені наданими позивачем документами. 
Таким чином, судом першої інстанції вірно враховано та обгрунтовано зазначено, що подані до контролюючого органу позивачем письмові пояснення та копії документів підтверджують здійснення позивачем господарської операції, по якій складено податкову накладну №3 від 01.08.2019р.. Ознак порушення вимог законодавства щодо її складення вона не містить, що є достатнім для прийняття Комісією рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в ЄРПН. Господарська операція, за наслідками якої складено зазначену податкову накладну, здійснена позивачем в межах його господарської діяльності, є фактичною та підтверджуються первинними документами. 
Отже, суд апеляційної інстанції вважає безпідставними та необґрунтованими доводи апеляційної скарги щодо відсутності підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішення Комісії від 04.11.2019 року №1321929/42849556 про відмову у реєстрації податкової накладної №3, складеної позивачем 01.08.2019 року. 
Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів, а тому вважає, що покладання на ДПС України, як на єдину уповноважену на такі дії особу, обов`язку зареєструвати вказані податкові накладні в ЄРПН, не є втручанням у його дискреційні повноваження. 
Крім цього, в даному випадку, зобов`язання зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 01.08.2019р. є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права. 
З врахуванням частини 2  статті 77 КАС України, обов`язок щодо доказування правомірності своїх рішень про зупинення реєстрації податкових накладних та в подальшому рішень щодо відмови у реєстрації таких покладається на відповідачів. 
Отже, контролюючий орган повинен надати належні та достатні докази на підтвердження того, що зупинення реєстрації податкових накладних, поданих Товариством та прийняття рішення про відмову в реєстрації таких, вчинені відповідно до приписів  ПК України, у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, та за наявності підстав, встановлених вищезгаданими нормативно-правовими актами. 
Таким чином, колегія суддів апеляційного суду доходить висновків, що доводи апеляційної скарги не спростовують обгрунтованих висновків суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог. 

Судом першої інстанції також вірно враховано вимоги ст.134, ст.139 КАС України та стягнено на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів судовий збір в сумі 1921 грн., сплачений за розгляд справи у суді першої інстанції. 
Відносно доводів відповідача (апелянта) про непідтвердження позивачем належним чином витрат на професійну правничу допомогу, то колегія суддів враховує наступне. 
Відповідно до ч.1, п.1 ч.3 ст.132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу. 
Згідно ч.2 ст.134 КАС України, за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката. 
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч.4 ст.134 КАС України). 
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (ч.5 ст.134 КАС України). 
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (ч.6 ст.134 КАС України). 
Частиною 7  статті 139 КАС України    передбачено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду. 
З матеріалів справи видно, що на підтвердження витрат на професійну правничу допомогу у суді першої інстанції, позивачем (представником позивача) надано: копію договору про надання правової допомоги адвокатським об`єднанням №12/12-1 від 12.12.2019 (а.с. 44-46); ордер на надання правової допомоги серії РН-645 №216 від 16.12.2019 (а.с. 47); копію свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю (а.с. 48); акт приймання-передачі наданих послуг №02/01-3 від 02.01.2020 (а.с. 84-85); рахунок на оплату послуг №02/01-3 від 02.01.2020 (а.с. 86); копію виписки з банківського рахунку АО «Прищепа і Партнери» (а.с. 87). 
Також, відповідно до Акту приймання-передачі наданих послуг №02/01-3 від 02.01.2020 року АО «Прищепа і Партнери» відповідно до Договору №12/12-1 від 12.12.2019р. надано Клієнту ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» таку правову допомогу: - розгляд наданих при зустрічі з Клієнтом документів, що стосуються оскаржуваного рішення Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області; - опрацьовано нормативно-правові акти, що регулюють спірні правовідносини та суть спору; - складання позовної заяви про визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 04.11.2019 року №1321929/42849556 про відмову у реєстрації податкової накладної №3, складеної позивачем 01.08.2019 року та зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 01.08.2019р. №3. Сторони погодили, що вартість послуг за даним Актом складає 8000 грн.. 
Судом першої інстанції враховано рішення Конституційного Суду від 30.09.2009 №23-рп/2009, пунктом 3.2 якого передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах, тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права. 
Тому колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що до правової допомоги належать й консультації та роз`яснення з правових питань; складання заяв, скарг та інших документів правового характеру, представництво у судах тощо. 
Крім цього, чинним процесуальним законодавством не передбачено обов`язку сторони, яка заявляє клопотання про відшкодування витрат на правничу допомогу, доводити обґрунтованість їх ринкової вартості. 
Аналогічні правові висновки викладені Верховним Судом у постанові від 09.04.2019 року (справа №826/2689/15). 
Суд першої інстанції також врахував участь адвоката в аналогічних спорах, де стороною є позивач ТзОВ «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС», та дійшов обгрунтованого висновку про те, що вказаний в акті прийому-передачі наданих послуг від 02.01.2020р. час опрацювання нормативно-правових актів, що регулюють спірні правовідносини та суть спору, пошуку та аналізу судової практики – не є співмірним з заявленою вартістю послуг  - 1000 грн. за 1 год. роботи. 
Таким чином, визначені судом першої інстанції 7000 грн. витрат на правничу допомогу є обгрунтованими, відповідають реальності таких витрат та розумності їхнього розміру. 

З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи всебічно і об`єктивно встановлено обставини справи, оскаржене рішення суду винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для його скасування. 

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження). 
Згідно п.10 ч.6 ст.12 КАС України, для цілей цього Кодексу справами незначної складності є інші справи, у яких суд дійде висновку про їх незначну складність, за винятком справ, які не можуть бути розглянуті за правилами спрощеного позовного провадження. 
Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. 
Керуючись ст.ст.  243,  308,  310,  315,  316,  321,  322,  325,  328 КАС України, суд – 
 
постановив: 

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – залишити без задоволення. 
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2020 року в адміністративній справі №460/4322/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД СЕРВІС ГЛАС» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії – залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий:	 	В. В. Гуляк 	
Судді:	 	О. М. Довгополов 	
 	 	Р. Й. Коваль  	
Повний текст постанови суду складено 23.09.2020 року