П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

23 липня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/5924/19	
Головуючий в 1 інстанції: Бжассо Н.В.
          
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого   судді - Вербицької Н.В.,
                                           суддів - Джабурії О.В.,
-  Кравченка К.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ВІГРАНД» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ВІГРАНД» до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

                                                  В С Т А Н О В И Л А :

           07 жовтня 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю "ВІГРАНД" звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 22.08.2019: № 0040631401, № 0040661401, № 0040671401, якими визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість.
          В обґрунтування позовних вимог ТОВ "ВІГРАНД" зазначило, що доводи контролюючого органу про не підтвердження господарських операцій з ТОВ "Спецторг-Приморський", ТОВ "Астекс пром" є помилковими, оскільки позивачем до перевірки та до заперечень на акт перевірки надані необхідні первинні документи, які посвідчують факт товарності таких операцій. Також недоведеними позивач вважає доводи ДПС про необґрунтоване списання на собівартість виготовленої та реалізованої продукції у грудні 2018 та березні 2019 року внаслідок непідтверження позивачем факту замовлення фізичними особами та реалізації позивачем на їх адресу власної продукції за період 2018 рік - 1 квартал 2019 року, та, як наслідок заниження доходу за вказаний період. Позивач зазначає, що обсяг наданих первинних документів підтверджує замовлення фізичними особами у ТОВ "ВІГРАНД" металопластикової продукції, її виготовлення та поставку замовникам. Проте, відповідач, ані в ході перевірки, ані в ході розгляду заперечень на акт перевірки не врахував надані документи та дійшов хибного висновку про дефектність первинних документів. Необґрунтованими позивач вважає і висновки контролюючого органу про відсутність факту реєстрації податкових накладних, які позивач мав виписати на виконані роботи та послуги по договорам з фізичними особами, за що на позивача накладено штрафні санкції. Позивач зазначає, що на всі виконані роботи та проданий товар ним виписані податкові накладні, в зв`язку з чим відповідне ППР  протиправним та підлягає скасуванню.       
          Відповідач заперечував проти позову, зазначаючи, що реальність здійснення  господарських операцій ТОВ «ВІГРАНД» з покупцем ТОВ «Спецпромторг-Приморський» відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, задекларований на папері, у зв`язку із чим у ТОВ «ВІГРАНД» не було підстав для податкового обліку вказаних операцій по реалізації товару на адресу ТОВ «Спецпромторг-Приморський» та прийняття товару від ТОВ "Астекс пром". Відповідач також зазначив, що до перевірки позивачем не надано калькуляції собівартості продукції, договори, видаткові накладні  або акти прийому-передачі на кінцевого покупця. Встановлено списання на собівартість реалізованих товарів (продукції) кількістю більше, ніж реалізовано. Також, під час перевірки встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних.
          Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року ТОВ "ВІГРАНД" відмовлено в задоволенні позову.
          Не погодившись із прийнятим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким задовольнити його позовні вимоги. Зокрема апелянт зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що надані позивачем первинні документи по взаємовідносинам з ТОВ "Спецпромторг-Приморський" та ТОВ "Астекс пром", які може і містять певні недоліки з точки зору податківців, але в цілому повністю відображають реальність таких господарських операцій у перевіряємому періоді. Апелянт також зазначає, що суд першої інстанції зазначив, що позивачем подані до суду не всі первинні документи, однак відмовився задовольнити клопотання ТОВ "ВІГРАНД" про встановлення додаткового строку для надання доказів до матеріалів справи. ТОВ "ВІГРАНД" зазначає, що не занижувало податок на прибуток на суму 23 518 041 грн, не занижувало податок на додану вартість в сумі 26 044 869 грн та відповідно вчасно формувало та у повному обсязі реєструвало в ЄРПН всі податкові накладні. Обсяг реалізації відображено на рахунках фінансових результатів, розраховано та сплачено до бюджету податок на прибуток, податок на додану вартість. Заборгованості з податків товариство не має.
          Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін в зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.
          Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається наступне.
ТОВ "ВІГРАНД" з 03.07.2017 зареєстровано в ЄДРПОУ за кодом 41430400 та перебуває на обліку ГУ ДПС в Одеській області. Основним видом діяльності є виробництво плит, листів, труб і профілів із пластмас (код КВЕД 22.21).
З 22 по 30 липня 2019 року на підставі наказу № 5709 від 17.07.2019 посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку діяльності ТОВ «ВІГРАНД» за період діяльності з 01.01.2017 року по 30.05.2019 року, за результатами якої 06.08.2019 складено акт № 1580/15-32-14-01/41430400 (т.1 а.с. 156-221).
Актом перевірки встановлено наступні порушення ТОВ «ВІГРАНД»:
1) п.п.14.1.13, 14.1.31, 14.1.36, 14.1.191, 14.1.202 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44. п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, розділу І Загальні положення Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року №73 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868, п. 3.10 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 №433 (зі змінами та доповненнями), п.5, п.7, п.21 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01-2000 за № 27/4248, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248, стандарту бухгалтерського обліку 9 "Запаси",затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 року № 246, п.2 ст. З, ч. 1. ст.9 Закону України від 16.07.1999 року № 996-Х1У «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями), п.2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 року № 88, в результаті чого сума податку на прибуток занижена на 23 518 401 грн, в т.ч. за 2018р. на суму 20 381 325 грн, за 1 кв. 2019р. на 3 137 076грн;
2) п.44.1 ст.44, 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 ст.198 ПКУ, Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами та доповненнями), Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (із змінами і доповненнями), в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на 26 044 869 грн, в т.ч. грудень 2018 року - 22035934 грн, лютий 2019 року - 546353 грн, березень 2019 року - 3 462 582 грн;
3) п. 201.1 ст.201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-УІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого підприємством не зареєстровані в ЕРПН по податковим зобов`язанням з ПДВ податкові накладні на загальну суму 26 044 869 грн, в т.ч. грудень 2018 року - 22035934 грн, лютий 2019 року - 546353 грн, березень 2019 року - 3  462  582 грн.
До таких висновків контролюючий орган прийшов внаслідок не підтвердження господарських операцій позивача з ТОВ "Спецпромторг-Приморський" по поставці останньому у липні-серпні 2018 року власної продукції та з ТОВ "Астекс пром" по покупці у останнього у вересні 2018 року - березні 2019 року ручок віконних. Також відповідач вважав списання на собівартість реалізованої продукції у кількості більше, ніж реалізовано, вважаючи непідтвердженими належними первинними документами реалізацію фізичним особам товару по позиції "конструкція полівінілхлорідна у комплекті" у кількості 110773,609 кв.м. (або штук - 1 кв.м. дорівнює 1 шт.) на загальну суму 129  677  002 грн за період 2018 рік та 1 квартал 2019 року. 
14.08.2019 року та 19.08.2019 року ТОВ «ВІГРАНД» звернулося до ГУ ДФС в Одеській області  із запереченнями № 4/8-2019, доповненнями та додатковими документами, які, на думку ТОВ «ВІГРАНД», спростовують висновки акту перевірки.  (т.2 а.с.1-90, 98-164).
20.08.2019 року ГУ ДФС в Одеській області надано відповідь № 17161/10/15-32-14-01-10 за результатами розгляду заперечень ТОВ «ВІГРАНД», якою, висновки, викладені в акті перевірки, залишені без змін (т.1, а.с. 20-53).
22.08.2019 року ГУ ДФС в Одеській області прийнято податкові повідомлення - рішення:
- № 0040631401 про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 29 398 001 грн, в т.ч. за основним зобов`язанням на суму 23 518 401,00 грн та штрафними санкціями в розмірі 5  879 600,00 грн,
- № 0040661401 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 32 556 086 грн, в т.ч. за основним зобов`язанням на суму 26 044 869,00 грн та штрафними санкціями в розмірі 6  511 217,00 грн,
- № 0040671401 про нарахування штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 12 967 700,00 грн (т.2 а.с.92-97).
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи по взаємовідносинам з ТОВ «Спецпромторг-Приморський» містять недоліки, підприємство на надало обов`язкових первинних документів, які мають бути складені згідно з умовами договору (замовлення на поставку товару на суму 284 582,42 грн, специфікації договору поставки), що підтверджує висновки відповідача щодо безтоварності господарських операцій позивача з ТОВ «Спецпромторг-Приморський» у перевіряємому періоді. Крім того, судом першої інстанції зазначено про не підтвердження позивачем, під час розгляду справи, реальності здійснення господарських операцій між ТОВ «ВІГРАНД» та ТОВ «АСТЕКС ПРОМ», у зв`язку із чим висновки контролюючого органу щодо заниження ТОВ «ВІГРАНД» доходів на суму 656 812 грн є обґрунтованими та правомірними.
Щодо завищення позивачем собівартості реалізованих товарів за 2018 рік та 1 квартал 2019 року всього на суму 129  677  002 грн, суд першої інстанції дійшов висновку, що первинні документи не можуть бути належними доказами на підтвердження реальності поставки ТОВ «ВІГРАНД» на адресу фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців метало пластикових конструкцій у перевіряємому періоді. При цьому, твердження представника позивача, що ревізори мали б самі перевірити існування контрагентів позивача шляхом зустрічних звірок, судом, до уваги не прийнято та зазначено, що вказаних контрагентів, ані за договорами, ні за видатковими накладними ідентифікувати не можливо.  
Судова колегія не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
З акту перевірки вбачається, що на визначення грошового зобов`язання як з податку на прибуток, так і податку на додану вартість вплинули висновки контролюючого органу про:
- заниження доходів за 2018 рік внаслідок безтоварності операції поставки власної продукції на адресу ТОВ "Спецпромторг-Приморський" на загальну суму 323 969 грн, в т.ч. ПДВ 53 995 грн за 2018 рік. Такі висновки ґрунтуються на відсутності у контрагента-покупця ТОВ "Спецпромторг-Приморський" основних засобів, трудових ресурсів, відсутністю ТТН, довіреностей на отримання продукції, дефектності договору постачання, неможливістю підтвердити факт реалізації позивачем власної продукції (стор.12-13, 25-28 акту). Контролюючий орган не заперечував щодо виготовлення позивачем зазначеної продукції, але вважав, що вона реалізована позивачем  не на адресу ТОВ "Спецпромторг-Приморський", а на адресу інших контрагентів - невстановлених осіб. Отримана від зазначеного контрагента-покупця грошова сума - 323 969 грн мала б бути віднесена позивачем до складу "інших доходів" як безповоротна фінансова допомога, що свідчить про заниження рядку 2240 "Інші доходи" Звіту про фінансовий результат за 2018 рік;   
- занижено доходи та завищений податковий кредит по операціям з придбання у ТОВ "АСТЕКС ПРОМ" ручок віконних "Antey" WH003/37 на загальну суму 656 812 грн, в т.ч. 2018 рік - 465 276 грн, 1 кв.2019 року - 191 536 грн, оскільки контрагент-постачальник не має фізичних, технічних та технологічних можливостей для вчинення задекларованої операції (стор.14-18, 33 акту). На підставі викладеного ДФС зроблено висновок, що оскільки вказана продукція обліковувалась та використовувалась у виробництві на балансі ТОВ "Вігранд" на бухгалтерському рахунку 201, враховуючи неможливість постачання вказаної продукції ТОВ "Астекс Пром", то вказані ТМЦ на суму 656 812 грн, в т.ч. ПДВ - 109 469 грн отримані позивачем у невизначених осіб, оплату на користь яких здійснено не було. Тобто фактично позивач отримав безоплатно товар, вартість якогоу не включив до складу доходів;
- завищення витрат за рахунок списання на собівартість реалізованих товарів на 129 677 002 грн, враховуючи встановлений факт списання у кількості більше, ніж реалізовано. Такий висновок ґрунтується на непідтвердженні позивачем факту реалізації власної продукції на адресу фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців протягом 2018 року - 1 кварталу 2019 року, оскільки відсутні договори на виготовлення та монтаж продукції, видаткові накладні, акти прийому-передачі готової продукції (стор.21 акту).
З врахуванням правового регулювання спірних правовідносин статтями 44, 134, 185, 187, 198 ПК України, про що докладно зазначено судом першої інстанції, судова колегія вважає вірними висновки суду, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
          У зв`язку з наведеним недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. 

Суд першої інстанції погодився з доводами контролюючого органу щодо не підтвердження реальності господарської операції позивача з ТОВ "Спецпромторг-Приморський", але зазначив при цьому інші підстави, ніж зазначені в акті перевірки, а саме: відсутність замовлення покупця на всю суму договору, відсутність специфікації тощо.
Судова колегія вважає помилковим посилання суду першої інстанції на обставини, які не були покладені в основу висновків акту перевірки про заниження позивачем податків, що і стало підставою для прийняття оскаржених податкових повідомлень-рішень.   
Згідно акту перевірки підставою для висновку про нереальність поставки позивачем виробів з ПВХ профілю на загальну суму 323 969 грн, в т.ч. ПДВ 53 995 грн, у липні - серпні 2018 року на адресу ТОВ "Спецпромторг-Приморський" стали дані про відсутність у контрагента-покупця основних засобів, трудових ресурсів, ТТН, довіреностей на отримання продукції, дефектності договору постачання.
На підтвердження реальності поставки власної продукції на адресу ТОВ "Спецпромторг-Приморський" позивачем надані: видаткові накладні № 61 від 17.07.2018, № 1231 від 20.08.2018, платіжні доручення № 109 від 17.07.2018, № 120 від 20.08.2018 про повну предоплату за поставлений товар на суму 39 387,00 грн та 284 582,42 грн відповідно, заявки ТОВ "Спецпромторг" від 17.07.2018 на поставку продукції на суму 39 387,00 грн, копію договору поставки від 17.07.2018 (т.29 а.с.224-232).
          На думку судової колегії, відсутність ТТН та довіреностей на отримання продукції не підтверджує безтоварність операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі внаслідок здійснення такої господарської операції. 
          Перевіркою встановлено, що продукція, яка в подальшому відправлена ТОВ "Спецпромторг-Приморський" оприбутковувалась та акумулювалася позивачем на бухгалтерському рахунку 281 "Товари на складі", про що складена бухгалтерська довідка ДТ 281 "Товари на складі" - Кт 23 "Виробництво". Згідно відомостей по рахунку 281,90 вищевказаний товар списувався у відповідних періодах на собівартість реалізації, про що складалась бухгалтерська проводка: Дт 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" - Кт 702 "Дохід від реалізації товарів", Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів" - Кт 281 "Товари", Дт 792 "Дохід від реалізації товарів" - Кт 643 "Податкові зобов`язання" (стор.12 акту перевірки).
Викладене свідчить про фактичний рух активів внаслідок здійснення господарської операції між позивачем та ТОВ "Спецпромторг-Приморський".
Відсутність у ТОВ "Спецпромторг-Приморський" основних фондів та недостатність трудових ресурсів (4 особи) (стор.8 акту перевірки), на думку судової колегії, не спростовує реальність покупки ним у позивача виробів з ПВХ профілю, оскільки предметом доведення у даній справі є продаж позивачем власної продукції, а не факт спроможності контрагента-покупця використати придбану продукцію на ремонтні роботи.
Судова колегія враховує, що позапланова перевірка позивача призначена ГУ ДФС в Одеській області на підставі ухвали Київського районного суду м.Одеси від 11.06.2019 у справі № 520/12479/19 в рамках розслідування кримінального провадження № 12018160480000435 від 08.02.2018 року, внесеного до ЄРДР за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.ч.3,5 ст.191 КК України, за фактом заволодіння ТОВ «Спецпромторг-Приморський» грошовими коштами місцевого бюджету під час проведення будівельних робіт на замовлення Департаменту міського господарства Одеської міської ради у період 2017-2018 роки.
Проте, судом першої інстанції вірно відхилені посилання відповідача на наявність зазначеного кримінального провадження, як на доказ фіктивності діяльності ТОВ "Спецпромторг-Приморський", та як наслідок, безтоварності операцій між ним та позивачем, оскільки відповідно до ст. 83 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, зокрема, судові рішення. Відсутність вироку суду, який би підтверджував фіктивність діяльності контрагента позивача у  кримінальному провадженні № 12018160480000435, свідчить про безпідставність таких тверджень відповідача.
Судова колегія зазначає, що можливі порушення податкового законодавства ТОВ "Спецпромторг-Приморський" чи правил ведення ним господарської діяльності не може бути підставою для висновку про безтоварність господарської операції, та позивач не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагента-покупця за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Відповідачем не доведено та судом першої інстанції не встановлена обізнаність позивача про можливу неправомірну діяльність його контрагента-покупця. 
Навіть в разі встановлення нереальності поставки позивачем на адресу ТОВ "Спецпромторг-Приморський" виробів з ПВХ профілю на загальну суму 323 969 грн, в т.ч. ПДВ 53 995 грн, та в зв`язку з цим неможливості враховувати первинні документи для відображення сум за договором у складі доходу (виручки) (п.п. 5,8,21 П(С)БО 15 "Дохід"), вказані обставини є підставою для зменшення позивачу контролюючим органом як зобов`язань з податку на прибуток, так і зобов`язань податку на додану вартість, які були задекларовані позивачем по операції з цим контрагентом.  
Однак, згідно розрахунку грошових зобов`язань, визначених оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями (т.30 а.с.206), невизнання операцій позивача з ТОВ "Спецпромторг-Приморський" вплинули на збільшення податку на прибуток за ППР № 0040631401 на 58 314,42 грн (18% від 323 969 грн).
Вказане рішення відповідач обґрунтував фактом продажу позивачем продукції на загальну суму 323 969 грн, в т.ч. ПДВ 53 995 грн, іншим контрагентам-покупцям - невстановленим особам. (стор.12-14 акту перевірки). 
Тобто, відповідач не заперечує факт виготовлення позивачем виробів з ПВХ профілю на загальну суму 323 969 грн, але вважає, що вона була реалізована не ТОВ "Спецпромторг-Приморський", а іншим невстановленим особам, операції по яких не відображені позивачем в бухгалтерському та податковому обліку. Отримані ж позивачем  від ТОВ "Спецпромторг-Приморський" грошові кошти 323 969 грн контролюючий орган розцінив як надання безповоротної фінансової допомоги, на як наслідок, заниження "інших доходів" на зазначену суму. 
Судова колегія вважає, що вказані висновки є помилковими та ґрунтуються на припущеннях, в зв`язку з чим збільшення податку на прибуток за ППР № 0040631401 по контрагенту ТОВ "Спецпромторг-Приморський" є необґрунтованим та підлягає скасуванню.   

В ході перевірки також встановлено, що у період з вересня 2018 року по березень 2019 року позивач придбавав у ТОВ "АСТЕКС ПРОМ" ручки віконні на загальну суму 656 812 грн, в тч. ПДВ - 109 469 грн.
Контролюючий орган дійшов висновку, що фактична поставка товарів на адресу позивача від ТОВ "АСТЕКС ПРОМ" не доведена, оскільки останній фактично не мав змоги реалізувати такі матеріали та згідно податкової інформації, складеної Броварським управлінням ГУ ДФС у Київській області 02.04.2019 № 3049/10-36-52-05-22, у зазначеного контрагента-постачальника відсутні власні або орендовані основні засоби та земельні ділянки, необхідні для ведення господарської діяльності, пов`язаної з реалізацією великої кількості ТМЦ, які мають різноманітні властивості та потребують особливих умов транспортування та зберігання. Крім того, позивачем до перевірки не надано: ТТН на перевезення товару, довіреності на отримання, сертифікати відповідності на продукцію. 
У зв`язку із тим, що вказана продукція обліковувалась та використовувалась у виробництві на балансі ТОВ "ВІГРАНД", то, на думку контролюючого органу, вказані ТМЦ на суму 656 812 грн, в т.ч. ПДВ на суму 109 469 грн, отримані позивачем не від ТОВ "Астекс Пром", а від невизначених осіб, оплату на користь яких здійснено не було, тому товар на вказану суму підлягає включенню до складу доходів. Крім того, податковий кредит підлягає зменшенню на суму ПДВ по операції з ТОВ "Астекс Пром" - 109 469 грн  (стор.14-18, 29-33 акту перевірки).
Судова колегія враховує, що на підтвердження реальності операцій по поставці від ТОВ "Астекс Пром" ручок віконних "Antey" WH003/37 позивачем як до перевірки, так і до заперечень на акт перевірки, надані: видаткові накладні № 1619 від 28.09.2018, № 1715 від 12.10.2018, № 2243 від 18.12.2018, № 254 від 21.02.2019, № 367 від 13.03.2019, №419 від 22.03.2019, які підтверджують поставку ТМЦ в повному обсязі; платіжні доручення № 17185 від 12.10.2018, №18424 від 18.12.2018, № 18969 від 21.02.2019, № 19157 від 13.03.2019, № 19299 від 22.03.2019 про повну оплату за поставлений товар (т.29 а.с.212-223).   
Відповідач не заперечує факт отримання позивачем ручок віконних "Antey" WH003/37 на суму 656 812 грн, в т.ч. ПДВ - 109 469 грн, та підтверджує факт належного обліку в бухгалтерському обліку, але вважає, що вказана продукція отримана позивачем  не від ТОВ "Астекс Пром", а від інших невизначених контрагентів-постачальників.
Єдину підставу для віднесення операції ТОВ "Вігранд" з ТОВ "Астекс Пром" до нереальних відповідач вказує податкову інформацію Броварського управління ГУ ДФС у Київській області 02.04.2019 № 3049/10-36-52-05-22, з аналізу якої вбачається  відсутність у ТОВ "Астекс Пром" фізичних, технічних та технологічних можливостей для вчинення задекларованих операцій. 
 На спростування таких висновків контролюючого органу 10.08.2019 позивач звернувся із запитом № 2/8/1-2018 до ТОВ "Астекс Пром" про надання документів, в т.ч. договорів, актів, ТТН, які можуть підтвердити постачання товару від ТОВ "Астекс Пром" до ТОВ "Вігранд", а також докази наявності достатньої кількості працюючих, наявності власних або орендованих складських приміщень для зберігання товару, докази транспортування товару тощо (т.30 а.с.140).
Лише 19.12.2019 ТОВ "Астекс пром" надав відповідь на запит позивача, в якому повідомив про наявність в нього орендованих нежитлових приміщень: 
- частини нежитлових приміщень літ.А 6-1, пл.123 кв.м., за адресою: м.Харків, вул.Селянська124 за договором оренди з ТОВ "Велфінвест" від 01.12.2017; 
- приміщень №№ 137, 137а, 176, 177, 178 в літ.Р-5, загальною площею 78 кв.м., хам адресою: м.Харків, вул.Конєва, 4, 5 поверх (під офіс) за договором оренди від 01.02.2018 та додатковою угодою від 01.06.2018 із ОСОБА_1 ;
- частини навісу ангарного типу № 5, площею 325 кв.м. та офісне приміщення №17, площею 11,1 кв.м, в будівлі літ. Л-2 за адресою: м .Бровари, вул.Андреєва,2 . За договором оренди від 28.12.2017 з ТОВ "Укрхімтезінвест".  
Підтверджуючи спроможність поставки товару на адресу ТОВ "Вігранд", ТОВ "Астекс Пром" надав договір № 224-ЮІ/З, укладений ним з ПАТ "Українська залізниця" 01.10.2018. Предметом даного договору є надання замовнику послуг, пов`язаних з прийомом, відправленням, переадресуванням та переробкою вантажів згідно з Переліком видів послуг (додаток № 1 до договору) та заявок замовника. 
Як зазначає ТОВ "Астекс Пром" у відповіді від 19.12.2019, весь товар, що поставлений на адресу ТОВ "Вігранд", він, як великооптовий покупець, придбав у ТОВ "Елефант-М" (код ЄДРПОУ 38156884), який не здійснює реалізацію товару у роздріб чи дрібний опт на території України.
Щодо доводів відповідача про недостатність трудових ресурсів у ТОВ "Астекс Пром", останній до відповіді на запит надав наказ № 0108 від 25.07.2018, яким затверджений штатний розклад товариства з 01.08.2018 чисельним складом 29 осіб та з місячним фондом оплати праці 149 366,46 грн (т.30 а.с.114-140). 
Вказані доводи в сукупності, на думку судової колегії, спростовують доводи контролюючого органу про відсутність у вказаного контрагента-постачальника фізичних, технічних та технологічних можливостей здійснити поставку товару на адресу позивача.
Висновки податкового органу, які зроблені лише за результатами аналізу баз даних щодо підприємницької діяльності ТОВ "Астекс Пром", без проведення перевірки або зустрічної звірки вказаного платника податку, на думку судової колегії, не можуть слугувати достатньою підставою для визнання безтоварними операцій з придбання ТОВ "Вігранд" товару за наявності первинних документів, які підтверджують реальність такої господарської операції.
Суд першої інстанції в порушення ст.79 КАС України не прийняв до уваги документи, які позивач отримав від свого контрагента-постачальника із запізненням, не врахувавши час їх отримання позивачем та необґрунтовано відмовивши у задоволенні клопотання про поновлення строку подання додаткових документів. 
Вищезазначені документи, що отримані від ТОВ "Астекс Пром", долучені ТОВ "Вігранд" до апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції.
Відтак, ППР № 0040631401 та № 0040661401 в частині визначення грошового зобов`язання відповідно по податку на прибуток та податку на додану вартість по контрагенту ТОВ "Астекс Пром" підлягають скасуванню, як необґрунтовані та незаконні.

Наступне виявлене в ході перевірки порушення полягає у завищенні витрат за рахунок списання на собівартість реалізованих товарів на 129 677 002,00 грн внаслідок невизнання реалізації позивачем власної продукції на адресу фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців за 2018 - 1 квартал 2019 року. Вказане порушення, на думку контролюючого органу, також вплинуло на завищення податкових зобов`язань з ПДВ на суму 25 935 400,00 грн (20% від 129 677 002) внаслідок включення до податкового кредиту сум ПДВ при покупці матеріалів для виготовлення продукції (стор.23 акту перевірки).
Спростовуючи доводи відповідача, ТОВ "Вігранд" зазначає, що як до перевірки, так і до заперечень на акт перевірки, а також до суду першої інстанції ним надані копії договорів з фізичними особами, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, які дозволяють ідентифікувати фізичних осіб та фізичних-осіб підприємців, з якими у позивача існували договірні відносини, та на виконання яких позивачем поставлена продукція власного виробництва.  
Крім того, у запереченнях на акт перевірки ТОВ "Вігранд" зазначає, що для спрощення роботи ревізорам в ході перевірки були надані як в паперовому, так і в електронному вигляді документи первинного обліку, оскільки на підприємстві використовується автоматизована система документообігу. Не погоджуючись із посиланням в акті перевірки на ненадання товариством первинних документів, до заперечень на акт перевірки позивачем додатково надані первинні документи, а саме: копії договорів з фізичними особами, фізичними особами-підприємцями, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, всього на 3 505 арк. та разом з додатковою інформацією на 3 562 арк. (т.2 а.с.1-163).
У відповіді на подані заперечення ГУ ДФС в Одеській області повідомило позивача про залишення без змін висновків акту перевірки, оскільки первинні документи - договори, видаткові накладні, ТТН мають дефекти при їх складанні, що не дає змоги визначити реалізацію товару кінцевому споживачу (т.1 а.с.20-33). Зокрема, контролюючий орган зазначив, що вказані первинні документи не містять паспортних даних або індивідуальний податковий номер покупця. 
Судова колегія зазначає, що вказані недоліки оформлення первинних документів  не спростовують реальність господарських операцій з реалізації позивачем продукції та можуть бути підставою для іншої відповідальності позивача.
При цьому, судова колегія враховує, що виробництво та в наступному поставка продукції здійснюється лише після здійснення 100% передплати покупцем партії поставки (п.4 договорів поставки) (т.29 а.с.1-258), яка здійснюється через каси банків або банківські термінали обслуговування.
 Судова колегія погоджується з доводами апелянта, які викладені у додаткових поясненнях, про те, що відповідач не заперечує факт зарахування на поточний рахунок позивача грошових коштів від покупців - фізичних осіб у розмірі 129 677 002 грн, як і не заперечує того факту, що з даної суми позивачем сплачені всі податки.
Вірними є доводи апелянта, що в ході перевірки контролюючим органом не врахований порядок документообігу від оформлення замовлення до відвантаження продукції, тому зроблений невірний висновок про не підтвердження реальності договорів щодо продажу продукції фізичним особам. 
Так, замовлення направляється покупцем в електронному вигляді на е.mail продавця, з подальшим отриманням заявником комерційної пропозиції, яка містить унікальний порядковий номер, дату оформлення, банківські реквізити продавця, адресу доставки, телефон, прізвище та ім`я покупця, зображення виробів із зазначенням типу профілю, фурнітури, кольору. Пропозиція також узгоджується з покупцем шляхом електронного листування. Після узгодження комерційної пропозиції замовлення заноситься в електронну базу "журнал замовлень" 1С "Управління виробничим підприємством для України" і є підставою для подальшої оплати покупцем. Після обробки банківської виписки оплачені замовлення надходять до відділу оптимізації виробництва, якій формує технологічні завдання "заказ на виробництво" за видами профільних систем, фурнітури, кольору і за графіком доставки, спланованим відділом логістики. Виготовлена продукція передається з виробництва на площадки для накопичення та зберігання перед відвантаженням. На готові до відвантаження закази після попередження покупця за допомогою засобів зв`язку (тел.дзвінок, смс, е.mail) про відвантаження, відділ логістики формує "маршрутні листи", які містять інформацію про номер заказу, адресу доставки, телефон клієнта, кількість конструкцій, що відвантажується, номер автомобіля. Використовуючи дані "маршрутного листа", бухгалтерія формує видаткові накладні та ТТН на відвантаження готової продукції.
 На підтвердження вказаних доводів видаткові та товарно-транспортні накладні, які є в матеріалах справи, містять в першу чергу телефони замовників, їх адресу, а не індивідуальний податковий номер. 
Індивідуальний податковий номер (ІПН) містять банківські виписки операцій по рахунку ТОВ "Вігранд" за період, що перевірявся, які витребувані в ході апеляційного суду за ініціативою останнього. Зазначені виписки містять деталізовану інформацію про здійснені платежі контрагентами позивача, в т.ч. прізвище, ініціали та ІПН.
Наприклад, матеріали справи містять договір поставки з ОСОБА_2 від 07.07.2018, видаткові накладні та ТТН від 21.01.19 № 448, від 28.01.19 № 471, від 30.01.19 № 479, від 14.12.18 № 4554, від 29.11.18 № 62505, № 16.11.18 №№ 57378, 57186, 57098, від 12.11.18 №№ 55899, 55914, від 05.11.18 № 52756, від 27.10.18 №№ 49794, 49793, 49593, 47820, від 10.08.18 №8 41, від 26.11.18 № 60815, від 14.12.18 № 4554, від 17.07.18 № №550 (т.3 а.с.160-185, т.25 а.с.4 -30, т.28 а.с.279-281) містять лише прізвище замовника, його мобільні телефони. Разом з цим, банківська виписка по рахунку ТОВ "Вігранд" за 14.09.2018 містить запис про оплату за вікна від ФОП ОСОБА_2 із зазначенням його ІПН - НОМЕР_1 .
Тобто, судова колегія зазначає про можливість ідентифікувати особу покупця в разі дослідження первинних документів з огляду на особливості документообігу на підприємстві.   
Підтверджуючи реальність операцій по виготовленню та поставці метало пластикової продукції на адресу фізичних осіб та осіб-підприємців позивачем на вимогу апеляційного суду надані копії замовлень на виготовлення вікон та дверей по всім контрагентам-фізичним особам за період, охоплений перевіркою. Зміст замовлень на виготовлення продукції та банківські виписки не дають підстав для сумнівів щодо їх існування під час проведення перевірки, та враховуючи, що вони не були досліджені під час перевірки з незалежних від позивача причин, судова колегія вважає за можливе долучити їх до матеріалів справи.           Наведені обставини у сукупності в належній та достатній формі підтверджують виготовлення позивачем металопластикової продукції та її наступну реалізацію (поставку) замовникам за період 2018 рік - 1 квартал 2019 року. Вказані обставини представником ДПС в ході судового розгляду не спростовані. 
Колегія суддів враховує та приєднає до матеріалів справи додаткові матеріали від позивача, які підтверджують реалізацію власної металопродукції кінцевому споживачу, оскільки вказані документи мають безпосереднє відношення для правильного вирішення спору щодо підтвердження реалізації продукції фізичним особам та є належними доказами дотримання позивачем вимог податкового законодавства.
Неврахування відповідачем зазначених документів є недоліками проведення перевірки, які суд першої інстанції залишив без уваги.
На підставі викладеного, судова колегія приходить до висновку про відсутність у контролюючого органу підстав для збільшення зобов`язань по податку на прибуток внаслідок завищення витрат на суму 129 677 002 грн та по податку на додану вартість внаслідок включення до податкового кредиту за відповідні періоди сум ПДВ по операціям з придбання матеріалів, з яких виготовлялась продукція. Тому в цій частині ППР № 0040631401 та № 0040661401 є також незаконними та підлягають скасуванню.

Наступне порушення податкового законодавства пов`язане із останнім порушенням та полягає у недотриманні позивачем п.201.1 ст.201 ПК України через нереєстрацію податкових накладних на суму ПДВ в розмірі 25 935 402,00 грн за період грудень 2018 року, березень 2019 року.
Розділ 3.1.2.4 акту перевірки щодо даного порушення взагалі не містить обґрунтувань нарахування штрафних санкцій. Оскаржуване ППР № 0040671401 містить дані щодо застосування штрафної санкції в розмірі 50% від суми 25 935 402,00, а саме в розмірі 12 967 700,00 грн. 
Спростовуючи доводи відповідача, ТОВ "Вігранд" зазначає, що внаслідок порядку документообігу, який склався на підприємстві, він щодня отримує на електронну пошту відповідно до договору банківського обслуговування з КБ "Приватбанк" розшифровку прийнятих від покупців за добу платежів, які були зараховані загальним підсумком на поточний рахунок продавця у вигляді реєстрів платежів.
          На підставі даного реєстру та у відповідності до п.201.4 ст.201 ПК України, який передбачає складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу / реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника), позивач складав та реєстрував підсумкову податкову накладну за всю суму грошовий коштів, що надходили на поточний рахунок.  
Особливості складання підсумкової податкової накладної визначені у п.14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованого в Мінюсті України 26.01.2016 за № 137/28267, а саме: у разі складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у рядку "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин" такої податкової накладної робиться позначка "Х" та зазначається тип причини 11. При цьому у рядку "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000", рядок "Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта" не заповнюється. Інші дані та показники такої податкової накладної заповнюються за правилами, визначеними цим Порядком.
Сума ПДВ в розмірі 25 935 402,00 грн, на яку ТОВ "Вігранд", нібито, не зареєстрував податкові накладні складається із сум ПДВ по операціям з населенням за період з липня 2018 року по березень 2019 року.
У додатковий поясненнях та документах апелянт надав викладку щоденного надходження грошових коштів, загальну суму надходження за вказаний період, яка відповідає розміру 25 935 402,00 грн, дату складання і номер підсумкової щоденної податкової накладної та дату її реєстрації. Реєстрація підсумкових податкових накладних здійснена у строки, визначені п.201.10 ст.201 ПК України. Вказані обставини не спростовані відповідачем в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції. 
Позивачем також надані податкові декларації з ПДВ разом із додатками за липень 2018 року - травень 2019 року (з огляду на те що остання підсумкова декларація зареєстрована 15.04.2019 року).
Таблиця розділу І "Податкові зобов`язання" додатку № 5 декларації з ПДВ за кожен місяць зазначеного періоду  містить декларування податкових зобов`язань ТОВ "Вігранд" по операціям з платником з умовним ІПН "100000000000". Обсяг постачання, та як наслідок обсяг податкових зобов`язань з ПДВ за вказаний період по операціям з фізичними особами, є значно більшим, ніж встановлено в ході перевірки. Так, згідно  декларацій з ПДВ за період липень 2018 року - травень 2019 року постачання від платника з умовним ІПН "100000000000" складає загалом 160 974 587,29 грн, сума ПДВ - 32 194 917,46 грн.   
В ході розгляду справи апелянт зазначає, що ревізорами в ході перевірки не досліджувались операції з населенням. Загальна сума витрат по операціям з фізичними особами у розмірі 129 677 002 грн була визначена відповідачем шляхом віднімання від загальної суми витрат суми по операціям з юридичними особами. 
Вказані обставини підтверджується незазначенням в акті перевірки переліку операцій, по яким відсутня реєстрація податкових накладних, а також відсутністю обґрунтування, чому саме у грудні 2018 року реєстрація ПН повинна була здійснена на суму 22 488 068 грн, а в березні 2019 року - на суму 3 447 332 грн.
          Оцінюючи викладене в сукупності, судова колегія зазначає, що в ході судового розгляду встановлені обставини дотримання ТОВ "Вігранд" порядку реєстрації податкових накладних, зокрема підсумкових податкових накладних за щоденними підсумками операцій з постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві, який не є платником податку.
Отже, відсутні підставі для застосування до позивача штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних, в зв`язку з чим ППР № 0040671401 є незаконним, необґрунтованим та підлягає скасуванню.
Додатковою підставою для скасування ППР № 0040671401, на думку судової колегії, є необґрунтоване застосування штрафних санкцій в розмірі 50%.
Так, відповідно до п.120-1.1 ст.120-1 ПК України штрафна санкція в розмірі 50% застосовується у разі порушення строків реєстрації податкової накладної на 366 і більше календарних днів.
З акту перевірки вбачається, що позивач не здійснив реєстрацію податкових накладних у грудні 2018 року - на суму 22 488 068 грн, а в березні 2019 року - на суму 3 447 332 грн.
На час виявлення такого порушення строки пропуску реєстрації податкових накладних склали відповідно 8 місяців та 5 місяців, за що передбачається відповідальність у вигляді штрафних санкцій в розмірі 40%. 
Враховуючи викладені обставини, судова колегія приходить до висновку, що встановлені порушення ТОВ "Вігранд" податкового законодавства ґрунтуються на припущеннях та поверхневому дослідженні ревізорами ГУ ДФС в Одеській області первинних документів платника податків в ході проведення виїзної перевірки, небажанні дослідити весь документообіг підприємства з метою встановлення дійсних обставин.   
Оскільки апелянтом спростовані доводи контролюючого органу первинними документами бухгалтерської та податкової звітності, відсутність заперечень відповідача з приводу наданих позивачем доказів, судова колегія вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення не ґрунтуються на законі, в зв`язку з чим підлягають скасуванню.
          Частиною 2   статті 6 КАС України   передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
          Відповідно до      статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини"   суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
          У пункті 50 рішення Європейського суду з прав людини "Щокін проти України"                         (№ 23759/03 та № 37943/06) зазначено про те, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого Протоколу до   Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод   1950 року полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Говорячи про "закон", стаття 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях цієї Конвенції (див. рішення у справі "Шпачек s.r.о." проти Чеської Республіки" (SPACEK, s.r.o. v. THE CZECH REPUBLIC № 26449/95). Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. 
Суд першої інстанції в порушення принципу офіційного з`ясування обставин у справі не дослідив доводи позивача, що мало наслідком неповного з`ясування обставин по справі та надання невірної правової оцінки обставинам справи.
Відповідно до п.п.1,3 ч.1 ст.317 КАС України рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню із ухваленням постанови про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
Оскільки судова колегія прийшла до висновку про задоволення апеляційної скарги та позовної заяви ТОВ "Вігранд", відповідно до ст.139 КАС України, понесені позивачем витрати по сплаті судового збору при подачі позовної заяви та апеляційної скарги підлягають стягненню з відповідача за рахунок його  бюджетних асигнувань в загальному розмірі 48 025 грн (19 210.00 + 28 815,00).
   Керуючись ст.308,311,315,317,321,322,325,328,329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ВІГРАНД» - задовольнити.
Рішення  Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року - скасувати.
Прийняти постановою, якою задовольнити позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю "ВІГРАНД".
          Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 22.08.2019 року № 0040631401, № 0040661401, № 0040671401 в повному обсязі.
Стягнути на користь ТОВ "ВІГРАНД" (код ЄДРПОУ 41430400) судові витрати у розмірі 48 025,00 (сорок вісім тисяч двадцять п`ять) грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646) шляхом безспірного списання з рахунків органами, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий:                                                                       Н.В.Вербицька

                    Суддя:                                                                       О.В.Джабурія                                        
          Суддя:                                                                                К.В.Кравченко