ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/2786/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Житняк Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  23 червня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                               Аліменка В.О., 
суддів                                                   Кучми А.Ю., Безименної Н.В.
за участю секретаря                               Юрковець А.П.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 р. у справі за адміністративним позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В СТ А Н О В И ЛА
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1  звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.08.2019 №00009971305 та від 01.08.2019 №00009861305.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на невідповідність висновків суду обставинам справи, просить оскаржуване судове рішення скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволені позовних вимог в повному обсязі.
Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції неповністю з`ясовані обставини справи, порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. 
У відповідності до ст. 308 КАС України, справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідно до направлення на перевірку від 26.06.2019 №1606, наказу від 26.06.2019 №1352, Головним управлінням ДФС у Чернігівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка діяльності фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість з операцій постачання послуг по міжнародним перевезенням за період з 01.01.2018 по 31.01.2019, за результатами якої складено акт №524/13/НОМЕР_4 від 09.07.2019 та прийняті податкові повідомлення - рішення від 19.08.2017 №0000101408, №0000111408.
Проведеною перевіркою встановлено, що за перевіряємий період ФОП ОСОБА_1 - при здійсненні міжнародних перевезень вантажів декларував пільгові операції з ПДВ на загальну суму 436 300,00 грн. (рядок 3 «Операції, що оподатковуються за « 0» ставкою), при цьому згідно з інформацією, розміщеною на сайті Державної служби України з безпеки на транспорті щодо дійсних ліцензій на право здійснення міжнародних перевезень вантажів вантажними автомобілями, відсутні відомості щодо отримання ліцензії на право здійснення такої діяльності та інших дозвільних документів.
Відповідач вважає, що ФОП ОСОБА_1 , не маючи ліцензії на здійснення міжнародних перевезень вантажів вантажними автомобілями (крім перевезення небезпечних вантажів та небезпечних відходів) не мав права здійснювати таку діяльність, а отже, як наслідок, права на застосування нульової ставки з оподаткування ПДВ постачання послуг, зазначених у частині «а» пп.195.1.3 п.1.95.1 ст.195 ПК Податкового кодексу України - міжнародні перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Враховуючи наведене, відповідач дійшов висновку, що в порушення п.187.1 ст.187, пп.«а» пп.195.1.3 п.195.1 ст.195 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями, підприємцем занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 87 260 грн, в т.ч. за квітень 2018 року в сумі - 12 600 грн, червень 2018 року в сумі - 13 300 грн, липень 2018 року в сумі - 6400 грн, серпень 2018 року в сумі - 18 520 грн, вересень 2018 року в сумі - 6 440 грн, жовтень 2018 року в сумі - 4 600 грн, листопад 2018 року в сумі - 12 700 грн, грудень 2018 року в сумі - 12 700 грн.
Також, відповідачем вказано, що податкові накладні за період квітень 2018 року, червень 2018 року, липень 2018 року, серпень 2018 року, вересень 2018 року, жовтень 2018 року, листопад 2018 року, грудень 2018 року по вищевказаним спірним господарським операціям позивачем не складались та не реєструвались в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з чим відповідно до податкового повідомлення-рішення від 01.08.2019 №00009861305 до ФОП ОСОБА_2 застосовано штрафні санкції в розмірі 43 630,00 грн.
Не погоджуючись з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду.
Як встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 з 05.01.2018 зареєстрований в якості фізичної особи - підприємця та перебуває на податковому обліку в Прилуцькому управлінні ГУ ДФС у Чернігівській області на спрощеній системі оподаткування - є платником єдиного податку третьої групи за ставкою 3%, а з 01.04.2018 зареєстрований в якості платника податку на додану вартість. Основним видом підприємницької діяльності позивача є перевезення вантажів автомобільним транспортом, що відповідає коду КВЕД 49.41 «Вантажний автомобільний транспорт».
Для здійснення даного виду діяльності позивач має власні транспортні засоби, а саме : спеціалізований вантажний сідловий тягач-Е RENAULT MAGNUM д.р.н. НОМЕР_1 та загальний напівпричіп н/пр-бортовий-Е SCHMITZ, д.р.н. НОМЕР_2 , що підтверджується свідоцтвами про реєстрацію транспортних засобів серії НОМЕР_3 та НОМЕР_5.
Протягом перевіряємого періоду позивач, будучи платником податку на додану вартість, особисто з використанням власних транспортних засобів, виконав 16 міжнародних перевезень вантажів на загальну суму 436 300,00 грн, а саме :
Квітень 2018 року: - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Київ (Україна) вартістю 33000,00 грн., що підтверджується договором про надання транспортно - експедиційних послуг від 23.03.2018 №23-03-18, укладеним між ТОВ «Елітпапір», як Замовником, та ФОП ОСОБА_1 , як Виконавцем, заявкою від 23.03.2018, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 03.04.2018 №03/04/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №117091; - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Київ (Україна) вартістю 30000,00 грн, що підтверджується договором на виконання транспортних послуг від 13.04.2018 №115, укладеним між ФОП ОСОБА_3 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, замовленням від 13.04.2018 №393-П, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 22.04.2018 №22/04/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №117095.
Червень 2018 року: - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Київ (Україна) вартістю 31000,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 30.05.2018 №768, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 11.06.2018 №11.06/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №117095; - за маршрутом м. Біла Церква (Україна) - м. Курськ (Російська Федерація) вартістю 14500,00 грн, що підтверджується договором доручення про надання транспортно-експедиційних послуг (організацію автомобільних перевезень вантажів) від 16.06.2018 №1606-01, укладеним між ТОВ «ТЕК - М.І.В.», як Довірителем, та ФОП ОСОБА_1 , як Повіреним, заявкою від 16.06.2018 №1606-1, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 19.06.2018 №19/06/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №117093; - за маршрутом м. Орел (Російська Федерація) - м. Обухів (Україна) вартістю 21000,00 грн, що підтверджується договором-заявкою на перевезення вантажу автомобільним транспортом, укладеним між ФОП ОСОБА_5 , як Замовником, та ФОП ОСОБА_1 , як Виконавцем, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 22.06.2018 №22/06/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №117094.
Липень 2018 року: - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Київ (Україна) вартістю 32000,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 26.06.2018 №781, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 08.07.2018 №08/07/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR № 98099.
Серпень 2018 року:  - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Київ (Україна) вартістю 32000,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 24.07.2018 №798, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 06.08.2018 №06/08/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR № 198099; - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Київ (Україна) вартістю 32000,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 16.08.2018 №815, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 27.08.2018 №27/08/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №059994; - за маршрутом м. Київ (Україна) - м. Курськ (Російська Федерація) вартістю 14000,00 грн, що підтверджується договором про надання транспортних послуг від 07.08.2018 №63, укладеним між ФОП ОСОБА_6 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкоіо від 07.08.2018 №377, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 13.08.2018 №13/08/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №198098; - за маршрутом м. Орел (Російська Федерація) - м. Київ (Україна) вартістю 14600,00 грн, що підтверджується договором про перевезення вантажу автомобільним транспортом від 13.08.2018 №1635/18, укладеним між ПТЕП «Автотрансекспедиція», як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 13.08.2018 №008674, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 15.08.2018 №15/08/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR № 059993.
Вересень 2018 року: - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Вишгород (Україна) вартістю 32200,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 20.09.2018 №839, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 28.09.2018 №28/09/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR № 059994
Жовтень 2018 року: - за маршрутом м. Дзержинськ (Російська Федерація) - м. Харків (Україна) вартістю 23000,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 18.10.2018 №856, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 29.10.2018 №29/10/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №059999;
Листопад 2018 року: - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м. Бровари (Україна) вартістю 34000,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 22.11.2018 №877, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 30.11.2018 №30/11/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №059987;
- за маршрутом м. Полотняний Завод (Російська Федерація) - м. Прилуки (Україна) вартістю 29500,00 грн, що підтверджується договором від 01.11.2018 №018/11-1А, укладеним між ТОВ «Європейська хімічна торгова компанія», як Замовником, та ФОП ОСОБА_1 , як Експедитором, заявкою від 01.11.2018 №11/18-2, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 09.11.2018 №09/11/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №059987.
Грудень 2018 року: - за маршрутом м. Балахна (Російська Федерація) - м Київ (Україна) вартістю 34000,00 грн, що підтверджується договором про організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом від 30.05.2018 №22-30/05, укладеним між ФОП ОСОБА_4 , як Експедитором, та ФОП ОСОБА_1 , як Перевізником, заявкою від 03.12.2018 №882, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 14.12.2018 №14/12/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR №059984; - за маршрутом м. Полотняний Завод (Російська Федерація) - м. Прилуки (Україна) вартістю 29500,00 грн, що підтверджується договором від 01.11.2018 №018/11-1 А, укладеним між ТОВ «Європейська хімічна торгова компанія», як Замовником, та ФОП ОСОБА_1 , як Експедитором, заявкою від 18.12.2018 №12/18-1, актом здачі-приймання робіт (надання послуг) від 28.12.2018 №28/12/2018, міжнародною товарно-транспортною накладною CMR№ 059984.
Згідно з частиною 4 статті 58 Митного кодексу України, митною вартістю товарів, які ввозяться на митну територію України відповідно до митного режиму імпорту, є ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за товари, якщо вони продаються на експорт в Україну, скоригована в разі потреби з урахуванням положень частини десятої цієї статті.
Відповідно до частини 5 статті 58 Митного кодексу України, ціна, що була фактично сплачена або підлягає сплаті, - це загальна сума всіх платежів, які були здійснені або повинні бути здійснені покупцем оцінюваних товарів продавцю або на користь продавця через третіх осіб та/або на пов`язаних із продавцем осіб для виконання зобов`язань продавця.
Відповідно до п. 5 частини 10 статті 58 Митного кодексу України, при визначенні митної вартості до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті за оцінювані товари, додаються такі витрати (складові митної вартості), якщо вони не включалися до ціни, що була фактично сплачена або підлягає сплаті, зокрема, витрати на транспортування оцінюваних товарів до аеропорту, порту або іншого місця ввезення на митну територію України.
Вказана норма не передбачає необхідності включення до митної вартості товарів витрат на переміщення транспортного засобу, коли він не переміщує товари (без вантажу).
Вказана правова позиція також викладена в постанові Верховного Суду від 13.02.2018 у справі №807/935/16.
Митне законодавство не передбачає конкретний спосіб, в який витрати на транспортування оцінюваних товарів від місця завантаження за кордоном до митної території України повинна бути виділена з ціни окремим рядком в акті надання транспортних послуг, а тільки вказує, що така вартість повинна бути документально підтверджена та піддаватися обчисленню.
Відповідно до ст. 1 Закону про автотранспорт міжнародним перевезенням вважається перевезення пасажирів і вантажів з перетином державного кордону. Його має підтверджувати єдиний міжнародний перевізний документ. При цьому для цілей оподаткування також важливий статус перевізника, тобто хто здійснює перевезення: резидент чи нерезидент.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПК України.
Згідно з підпунктами "а", "б" і "е" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання:
товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;
послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Операції з постачання послуг з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою (підпункт "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ).
При цьому для цілей застосування підпункту "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПК України, перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом. Таким документом є, зокрема міжнародна автомобільна накладна (CMR).
Міжнародна автодорожня товарно-транспортна накладна типової форми CMR застосовується у міжнародних перевезеннях відповідно до Конвенції про договір міжнародного автомобільного перевезення вантажів (далі - Конвенція КДПВ). Її положення застосовуються до будь-якого договору дорожнього перевезення вантажів, що передбачає винагороду, з використанням транспортних засобів у разі, якщо місце навантаження і місце доставки вантажу, зазначені в контракті, знаходяться на території двох різних країн, з яких хоча б одна є учасницею Конвенції КДПВ.
Саме товарно-транспортні документи свідчать про отримання товар і виконання зовнішньоекономічного договору поставки товару.
Пунктом 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон), визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з п.2 ст.9 Закону, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, CMR відноситься до первинних документів, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік підприємства.
Враховуючи зазначене, з метою оподаткування перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, зокрема міжнародною автомобільною накладною (CMR).
При формуванні митної вартості товарів, позивачем на підставі первинних документів, зокрема міжнародних автомобільних накладних (CMR), було враховано витрати на транспортування оцінюваних товарів до місця ввезення на митну територію України.
Враховуючи викладене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем безпідставно нараховано ОСОБА_1 суму додаткових зобов`язань, а тому податкові повідомлення-рішення від 01.08.2019 № 00009971305 та № 00009861305 ГУ ДФС у Чернігівській області підлягають скасуванню.
За таких обставин, апеляційна скарга є необґрунтованою, її доводи не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, не спростовують висновків суду першої інстанції, тому у її задоволенні необхідно відмовити, а рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області - залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      В.О. Аліменко 

Судді                                                                                          А.Ю. Кучма

                                                                                                    Н.В. Безименна 

Повний текст постанови складено 30 червня 2020 року.