ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 липня 2020 року	Львів	Справа № 500/2373/19 пров. № А/857/4843/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Запотічний І.І., 
суддя                                                            Матковська З.М.

секретар судового засідання                     Гнатик А.З.

за участю:

позивач                                                   ОСОБА_1 
представник відповідача                    Мурована І.Я.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 січня 2020 року (головуючий суддя Мартиць О.І., м.Тернопіль, проголошено о 12:13:30, спрощене провадження,  повне судове рішення складено 06 лютого 2020 року)  у справі № 500/2373/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправною та скасування вимоги,

В С Т А Н О В И В:

16.10.2019 ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач) звернувся в суд з позовом до Головного управління ДФС у Тернопільській області   в якому просив визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС у Тернопільській області №Ф-30760-17 від 04.09.2018.
В обґрунтування позовних вимог позивач покликався на те, що 07.10.2019 він отримав вимогу Головного управління ДФС у Тернопільській області №Ф-30760-17 від 04.09.2019 про сплату боргу (недоїмки) на суму 17356,78 грн. на підставі статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування». Позивач вважав таку вимогу неправомірною та звернувся в суд.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 січня 2020 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з прийнятим рішенням суду ОСОБА_1 оскаржив його, подавши апеляційну скаргу до Восьмого апеляційного адміністративного суду. Вважає, що оскаржене рішення суду винесене без належного з`ясування обставин справи і з порушенням норм матеріального та процесуального права. Просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги  аздвольнити. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивача покликається зокрема на те, що він є самозайнятою особою та перебуває на обліку в органах ДФС один раз, відтак він і сплачує податки та всі обов`язкові платежі, відповідно до присвоєного йому РНОКПП № НОМЕР_1 .
Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу вважає рішення суду першої інстанції законним та просить залишити його без змін.
Позивач в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримує, просить скаргу задовольнити.
Представник відповідача в судовому засіданні проти вимог скарги заперечує, просить відмовити у її задоволенні.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення позивача та представника відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що станом на 10.01.2019 державну реєстрацію, позивача як фізичної особи - підприємця, здійснено 08.04.2010, на податковому обліку перебуває з 12.04.2010 року як фізична особа-підприємець, 08.04.2010 взятий на облік як платник єдиного внеску за реєстраційний номер 19180801863. Також з відомостей Реєстру страхувальників видно, що позивач - ОСОБА_1 08.04.2010 взятий на облік як платник єдиного внеску, реєстраційний номер 19180801863, код КВЕД по якому призначений клас ризику: 74.11.1-адвокатська діяльність.
Відповідно до витягу з Єдиного реєстру адвокатів України, позивач, на підставі рішення від 17.04.2010 року №25, має право на заняття адвокатською діяльністю, про що Тернопільською обласною кваліфікаційно-дисциплінарною комісією адвокатури видано відповідне свідоцтво №587 від 17.04.2010 року, провадить індивідуальну адвокатську діяльність. (арк.спр.21,32) 
Також, відповідно до довідки, виданої відповідно до  Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1588 від 24.12.2013 за №1319181400490 форми №4-ОПП про взяття на облік платника податків, ОСОБА_1 перебуває на обліку в Тернопільській ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області, як фізична особа підприємець та фізична особа, яка займається незалежною професійною діяльністю - адвокат. 
З 01.01.2016 року позивач є платником єдиного податку третьої групи ставкою 5%.
Позивач 14.01.2019 за 2018 рік подано звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску форми №5Д (річна), де у таблиці 1 "Нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" у графі "Сума нарахованого єдиного внеску" з січня по грудень включно зазначено по 3723,00 грн. (усього 44676,00 грн.) єдиного внеску до сплати.
04.09.2019 контролюючий органом, на підставі даних інтегрованої картки, сформував вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-30760-17 на суму 17356 грн. 78 коп.
Сума заборгованості виникла у зв`язку з несплатою позивачем станом на 31.08.2019 єдиного внеску в сумі 17356,78 грн.: за 2 квартал 2018 року як особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, за 3, 4 квартали 2018 року як особою, яка провадить незалежну професійну діяльність та фізичною особою - підприємцем, яка обрала спрощену систему оподаткування та за 1, 2 квартали 2019 року як фізичною особою - підприємцем, яка обрала спрощену систему оподаткування. 
Вимога про сплату боргу (недоїмки) сформована не на підставі акта документальної перевірки, про відсутність якого зазначає позивач, а на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів, що і підкреслено у вимозі.  
Не погодившись з вимогою про сплату боргу ОСОБА_1 звернувся в суд з даним позовом.
Відмовляючи в задоволенні позову суд першої інстанції зробив висновок, що позивачем не доведено протиправності вимоги про сплату боргу.
Апеляційний суд з таким висновком суду першої інстанції не погоджується з огляду на таке.  
Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон № 2464-VI) в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Так, відповідно до підпункту  14.1.226  пункту  14.1  статті  14 Податкового кодексу України  (далі-ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Пункт  14.1.195  пункту  14.1  статті  14 ПК України  дає визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону;
Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 1 Закону № 2464-VI  єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Відповідно до  статті 2 Закону № 2464-VI  його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим  Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим  Законом  визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Пунктами 3 і 10 частини першої  статті 1 Закону № 2464-VI  надано визначення поняттям:
застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому  законом  порядку єдиний внесок;
страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього  Закону  зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої  статті 4 Закону № 2464-VI  платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Пунктом 4 частини першої  статті 4 Закону № 2464-VI  до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої  статті 7 Закону № 2464-VI  (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується:
для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до  Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
для платників, зазначених у пункті 4 частини першої  статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює,  Законом № 2464-VI  не врегульовано.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
На підставі наведеного можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
Інше тлумачення норм  Закону № 2464-VI, на якому наполягає ГУ ДПС, щодо необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 27 листопада 2019 року (справа №160/3114/19) та в подальшому підтримана у постанові від 4 грудня 2019 року (справа №440/2149/19), а також у постанові від 23 січня 2020 року у справі №480/4656/18, адміністративне провадження №К/9901/25355/19.
Суд зазначає, що під час розгляду даної справи судом не здобуто, а відповідачем не надано доказів того, що позивач здійснював підприємницьку діяльність згідно із видами діяльності зазначеними у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та доказів отримання позивачем доходів від провадження такої господарської діяльності. 
Крім того, факт перебування особи на обліку в органах податкової служби не змінює вищенаведених висновків, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі фізичних осіб-підприємців або самозайнятих, здійснюється органом доходів і зборів незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору.
При цьому єдиною метою збору єдиного внеску є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Оскільки позивач сплачував єдиний внесок за здійснення адвокатської діяльності, то в такому випадку мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягнута за рахунок сплати позивачем єдиного внеску як самозайнятою особою, що виключає його обов`язок по сплаті єдиного внеску як фізичної особи-підприємця.
Інше ж застосування відповідачем норм Закону №2464-VI спричиняє подвійну сплату єдиного внеску ОСОБА_1 , що в свою чергу суперечить меті запровадження державою консолідованого страхового внеску.
Крім цього, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява №39766/05), «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до  ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»  підлягають застосуванню судами як джерела права.
Отже, за наведених вище мотивів, а також з урахуванням   правозастосовчої практики Верховного Суду, оскаржувану вимогу відповідача не можна вважати правомірною, а тому суд першої інстанції дійшов помилкових рішень, приймаючи оскаржене позивачем рішення.
Відповідно до абзацу другого частини другої статті ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи. Згідно частини четвертої цієї ж статті зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів апеляційного суду вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції з наведених мотивів, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.
Відповідно до ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України здійснює перерозподіл судових витрат.
Керуючись статтями 308, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                     П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 січня 2020 року у справі № 500/2373/19 скасувати, та прийняти нове, яким позов ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Тернопільській області №Ф-30760-17 від 04 вересня 201 про сплату боргу (недоїмки).
Стягнути з Головного управління ДПС у Тернопільській області (ЄРПОУ 43142763,вул. Білецька, 1, м.Тернопіль, 46003) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ) судовий збір у розмірі 2029 (дві тисячі двадцять дев`ять ) грн 61 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню не підлягає крім випадків передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. І. Запотічний 	
 	 	З. М. Матковська  	
Повне судове рішення складено 21 липня 2020 року.